1
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I. Die Beteiligten streiten um die
Rechtmäßigkeit eines Haftungsbescheids über
Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbeträge.
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Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine
Steuerberatungsgesellschaft in der Rechtsform einer GmbH. Die
Klägerin hatte zunächst zwei Geschäftsführer,
nämlich Steuerberater/Rechtsanwalt A und Steuerberater B. Seit
2001 war A alleiniger Geschäftsführer der Klägerin,
nicht aber Gesellschafter der Klägerin. Die Klägerin
übernahm im Dezember 2000 für A die Aufnahmegebühr
für den Golfclub X in Höhe von 3.250 DM. Im Januar 2001
übernahm sie für A eine sog. Investitionsumlage in
Höhe von 1.500 DM sowie den Jahresbeitrag in Höhe von
1.700 DM, ebenfalls für den Golfclub X. Aus diesen
Vorgängen zog sie keine lohnsteuerlichen Konsequenzen.
Darüber hinaus standen A in den Streitjahren (1998 bis 2001)
nacheinander zwei PKW zur Verfügung, die er nach seinem
Anstellungsvertrag auch für Privatfahrten nutzen durfte. Im
Zeitraum Januar 1998 bis März 2000 nutzte er einen PKW
Mercedes mit einem Bruttolistenpreis in Höhe von 75.500 DM; im
Zeitraum April 2000 bis Oktober 2001 einen PKW Mercedes mit einem
Bruttolistenpreis in Höhe von 121.300 DM.
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Die Klägerin versteuerte für die
private PKW-Nutzung im Zeitraum Januar 1998 bis Dezember 2000
monatlich 130 DM (250 km x 0,52 DM/km) sowie im Zeitraum Januar
2001 bis Oktober 2001 monatlich 145 DM (250 km x 0,58 DM/km) als
geldwerten Vorteil.
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Im Anschluss an eine
Lohnsteuer-Außenprüfung erließ der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) einen Haftungsbescheid,
mit dem er die Klägerin nach § 42d des
Einkommensteuergesetzes (EStG) als Arbeitgeberin in Anspruch
genommen hat. Dem Prüfer folgend war er zu der Auffassung
gelangt, die Zahlungen an den Golfclub X seien steuerbarer
Arbeitslohn des A. Weiterhin sei dessen Nutzungsvorteil aus der
privaten Nutzung der betrieblichen PKW fehlerhaft lohnversteuert
worden. Denn dieser sei nicht mit den tatsächlichen Kosten
anzusetzen, sondern nach der sog. 1 %-Regelung zu bewerten.
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Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene
Klage wies das Finanzgericht (FG) mit den in EFG 2010, 1185 = SIS 10 23 85 veröffentlichten Gründen ab.
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Mit der Revision rügt die
Klägerin die Verletzung formellen und materiellen
Rechts.
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Sie beantragt, das Urteil des
Niedersächsischen FG vom 25.6.2009 11 K 72/08 und den
Haftungsbescheid vom 23.5.2003 i.d.F. des Einspruchsbescheids vom
29.1.2008 aufzuheben.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -
FGO - ). Der angefochtene Haftungsbescheid ist
rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren
Rechten.
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1. Nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet
der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs.
1, Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn - auch
soweit er durch einen Dritten gewährt wird - für Rechnung
des Arbeitnehmers einzubehalten und nach § 41a Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 EStG abzuführen hat.
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a) Überlässt der Arbeitgeber einem
Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt einen Dienstwagen auch
zur privaten Nutzung, führt das nach der ständigen
Rechtsprechung des Senats zu einem als Lohnzufluss nach § 19
Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erfassenden steuerbaren Nutzungsvorteil
des Arbeitnehmers (Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
6.11.2001 VI R 62/96, BFHE 197, 142, BStBl II 2002, 370 = SIS 02 06 51; vom 7.11.2006 VI R 19/05, BFHE 215, 256, BStBl II 2007, 116 =
SIS 06 47 41; VI R 95/04, BFHE 215, 252, BStBl II 2007, 269 = SIS 07 03 22; vom 4.4.2008 VI R 68/05, BFHE 221, 17, BStBl II 2008, 890
= SIS 08 24 18; vom 28.8.2008 VI R 52/07, BFHE 223, 12, BStBl II
2009, 280 = SIS 08 43 36; vom 21.4.2010 VI R 46/08, BFHE 229, 228,
BStBl II 2010, 848 = SIS 10 22 06; vom 6.10.2011 VI R 56/10, BFHE
235, 383, BStBl II 2012, 362 = SIS 11 40 03). Der Arbeitnehmer ist
um den Betrag bereichert, den er für eine vergleichbare
Nutzung aufwenden müsste und den er sich durch die
Überlassung des Fahrzeugs durch den Arbeitgeber erspart (vgl.
Senatsurteile vom 13.12.2012 VI R 51/11, BFHE 240, 69, BStBl II
2013, 385 = SIS 13 06 44, sowie vom 10.2.1961 VI 89/60 U, BFHE 72,
376, BStBl III 1961, 139 = SIS 61 00 97; vom 21.6.1963 VI 306/61 U,
BFHE 77, 191, BStBl III 1963, 387 = SIS 63 02 52).
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Die Überlassung eines Dienstwagens durch
den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung
führt damit unabhängig von den tatsächlichen
Nutzungsverhältnissen zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers
(Gröpl, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 8 Rz
C 22; Blümich/Glenk, § 8 EStG Rz 113; Steiner in
Lademann, § 8 EStG Rz 107; Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das
Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 8 Rz 396; a.A. Kister in
Herrmann/Heuer/Raupach, § 8 EStG Rz 80, 83). Denn der Vorteil
aus der Nutzungsüberlassung umfasst das
Zurverfügungstellen des Fahrzeugs selbst sowie die
Übernahme sämtlicher damit verbundener Kosten wie
Steuern, Versicherungsprämien, Reparatur–, Wartungs- und
Treibstoffkosten und damit nutzungsabhängige wie
-unabhängige Kosten (vgl. Senatsurteile in BFHE 240, 69, BStBl
II 2013, 385 = SIS 13 06 44, sowie in BFHE 72, 376, BStBl III 1961,
139 = SIS 61 00 97; in BFHE 77, 191, BStBl III 1963, 387 = SIS 63 02 52). Selbst wenn der Arbeitnehmer den hierzu überlassenen
PKW tatsächlich nicht privat nutzen sollte, erspart er sich
zumindest die (nutzungsunabhängigen) Kosten, die er für
das Vorhalten eines betriebsbereiten Kfz verausgaben müsste
(Abgrenzung vom BFH-Urteil in BFHE 215, 256, BStBl II 2007, 116 =
SIS 06 47 41).
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b) Der geldwerte Vorteil aus der
unentgeltlichen bzw. verbilligten Überlassung eines
Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für
dessen Privatnutzung fließt dem Arbeitnehmer mit der
Inbesitznahme des Dienstwagens und nicht (erst) mit der
tatsächlichen privaten Nutzung des PKW zu.
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aa) Allein der Anspruch auf eine vom
Arbeitgeber zugesagte Leistung - etwa die arbeitsvertragliche
Zusage, den dienstlichen PKW auch privat nutzen zu dürfen -
vermag den Zufluss von Arbeitslohn nicht zu begründen (vgl.
BFH-Urteile vom 23.6.2005 VI R 124/99, BFHE 209, 549, BStBl II
2005, 766 = SIS 05 33 29; VI R 10/03, BFHE 209, 559, BStBl II 2005,
770 = SIS 05 35 98; vom 20.6.2001 VI R 105/99, BFHE 195, 395, BStBl
II 2001, 689 = SIS 01 11 33; vom 14.11.2012 VI R 56/11, BFHE 239,
410, BStBl II 2013, 382 = SIS 13 04 81).
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bb) Zugeflossen ist eine Einnahme erst dann,
wenn der Empfänger die wirtschaftliche Verfügungsmacht
über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter
erlangt hat (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteile vom 4.5.2006
VI R 19/03, BFHE 213, 381, BStBl II 2006, 832 = SIS 06 26 75; vom
14.6.2005 VIII R 47/03, BFH/NV 2005, 2181 = SIS 05 48 21; vom
18.12.2001 IX R 74/98, BFH/NV 2002, 643 = SIS 02 62 23; jeweils
m.w.N.). Das ist regelmäßig der Fall, wenn der
Leistungserfolg eingetreten ist. Deshalb ist bei
Nutzungsüberlassungen der geldwerte Vorteil bereits mit der
tatsächlichen Überlassung des jeweiligen Wirtschaftsgutes
zum Gebrauch zugeflossen; einer tatsächlichen Nutzung des
Gegenstands durch den Arbeitnehmer bedarf es in diesen Fällen
nicht (Bergkemper, FR 2007, 1032; vgl. BFH-Urteil vom 12.4.2007 VI
R 89/04, BFHE 217, 555, BStBl II 2007, 719 = SIS 07 21 31).
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cc) Ob die Klägerin den auf der
allgemeinen Lebenserfahrung gründenden Beweis des ersten
Anscheins (Anscheinsbeweis), dass dienstliche Fahrzeuge, die zu
privaten Zwecken zur Verfügung stehen, auch tatsächlich
privat genutzt werden, durch die substantiierte Darlegung eines
atypischen Sachverhalts (Gegenbeweis) zu entkräften vermag,
ist damit für die Besteuerung des Nutzungsvorteils
unerheblich. An der gegenteiligen Rechtsauffassung, wie sie der
Senat beispielsweise im Urteil in BFHE 229, 228, BStBl II 2010, 848
= SIS 10 22 06 formuliert hat, hält der Senat nicht
länger fest. Die belastbare Behauptung des Steuerpflichtigen,
das betriebliche Fahrzeug nicht für Privatfahrten genutzt oder
Privatfahrten ausschließlich mit anderen Fahrzeugen
durchgeführt zu haben, genügt damit nicht, um die
Besteuerung des Nutzungsvorteils auszuschließen. Davon kann
nur abgesehen werden, wenn der Steuerpflichtige zur privaten
Nutzung des betrieblichen Fahrzeugs nicht (länger) befugt
ist.
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2. Gemessen an diesen Grundsätzen hat das
FG den geldwerten Vorteil trotz des Vortrags der Klägerin, ihr
Geschäftsführer habe den dienstlichen PKW nicht privat
genutzt, zu Recht - ohne weitere Feststellungen zum Sachverhalt -
als Arbeitslohn angesehen.
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Dem Geschäftsführer der
Klägerin stand nach den bindenden und unbestrittenen
Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) ein Firmenfahrzeug
auch zur privaten Nutzung zur Verfügung. Mit der
Zurverfügungstellung des Dienstwagens, dem Verschaffen der
Sachherrschaft, ist dem Arbeitnehmer der streitgegenständliche
Nutzungsvorteil zugeflossen. Denn damit ist ihm die umfassende
Möglichkeit zur privaten Nutzung des Fahrzeugs eingeräumt
worden. Eines weiteren Zutuns der Arbeitgeberin bedurfte es hierzu
nicht. Diese hat vielmehr ihre arbeitsvertraglich geschuldete
Leistung mit der Überlassung des PKWs erbracht.
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3. Ebenfalls zutreffend hat das FG den Vorteil
des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzungsüberlassung mit der
1 %-Regelung bewertet.
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a) Nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 4
i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist der Vorteil aus der
privaten Nutzungsüberlassung eines betrieblichen PKW der
Höhe nach mit der 1 %-Regelung zu bewerten, sofern nicht das
Verhältnis der privaten Fahrten zu den übrigen Fahrten
durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen
wird.
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aa) Die 1 %-Regelung ist insoweit eine
grundsätzlich zwingende, stark typisierende und
pauschalierende Bewertungsregelung. Deshalb bleiben nach
mittlerweile ständiger Senatsrechtsprechung individuelle
Besonderheiten hinsichtlich der Art und der Nutzung des
Dienstwagens bei der Bewertung der Nutzungsvorteile
grundsätzlich ebenso unberücksichtigt wie
nachträgliche Änderungen des Fahrzeugwertes (Urteil in
BStBl II 2013, 385 = SIS 13 06 44, m.w.N.).
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bb) Der Wortlaut der Norm steht dem nicht
entgegen. Auch wenn § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG für die
„private Nutzung“ die entsprechende Anwendung
von § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG anordnet, setzt § 8 Abs.
2 Satz 2 EStG, anders als die Zuschlagsregelung nach § 8 Abs.
2 Satz 3 EStG, die nur insoweit zur Anwendung kommt, als der
Arbeitnehmer den Dienstwagen tatsächlich für Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt hat (BFH-Urteil vom
22.9.2010 VI R 57/09, BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359 = SIS 10 40 56), keine entsprechende tatsächliche private Nutzung des
Fahrzeugs voraus. § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG erklärt
lediglich eine besondere Bewertungsregel für entsprechend
anwendbar. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die
betriebsfremde (private) Nutzung eines betrieblichen PKW nicht nach
den allgemeinen Regeln und damit nicht mit dem durch die
Nutzungsentnahme verursachten Aufwand, sondern pauschal nach der 1
%-Regelung zu bewerten. Die Geltungsanordnung des § 8 Abs. 2
Satz 2 EStG erschöpft sich darin, dieses Bewertungsmaß
auf die Bewertung eines lohnsteuerlichen Vorteils, der dem Grunde
nach feststehen muss, zu erstrecken. Der private Nutzungsvorteil
ist demnach nicht - wie bei Sachbezügen üblich - nach
§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG mit den üblichen Endpreisen am
Abgabeort anzusetzen, sondern - entsprechend der Regelung in §
6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG - pauschal mit 1 % des
Bruttolistenneupreises zu bemessen.
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cc) Nur eine derartige Auslegung von § 8
Abs. 2 Satz 2 EStG trägt dem Sinn und Zweck der Regelung als
pauschalierende und stark typisierende Bewertungsregelung
hinreichend Rechnung. Ansonsten müssten die tatsächlichen
Nutzungsverhältnisse für die Anwendung der Vorschrift in
den Blick genommen werden. Mit der Anknüpfung der
Bemessungsgrundlage an den Bruttolistenneupreis hat der Gesetzgeber
jedoch erkennbar davon Abstand genommen, den Nutzungsvorteil (auch)
danach zu bestimmen. Vielmehr sollen mit dem Betrag, der nach der 1
%-Regelung als Einnahme anzusetzen ist, sämtliche geldwerten
Vorteile, die sich aus der Möglichkeit zur privaten Nutzung
des betrieblichen Fahrzeugs ergeben, unabhängig von
Nutzungsart und -umfang (pauschal) abgegolten werden (BFH-Urteil
vom 13.10.2010 VI R 12/09, BFHE 231, 540, BStBl II 2011, 361 = SIS 11 02 29).
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dd) Ihre Rechtfertigung schöpft diese
pauschale Bewertung aus dem allgemeinen Erfahrungssatz, dass
bestimmte Kfz, sofern hierzu überlassen (BFH-Urteil in BFHE
235, 383, BStBl II 2012, 362 = SIS 11 40 03, m.w.N.),
typischerweise und nicht nur vereinzelt und gelegentlich für
private Zwecke genutzt werden (BFH-Urteile vom 13.2.2003 X R 23/01,
BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472 = SIS 03 23 21; in BFHE 229, 228,
BStBl II 2010, 848 = SIS 10 22 06).
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b) aa) Der gesetzlich nicht weiter bestimmte
Begriff des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs i.S. des §
8 Abs. 2 Satz 4 EStG ist durch die Rechtsprechung des BFH
dahingehend präzisiert, dass nach Wortlaut sowie Sinn und
Zweck der Regelung die dem Nachweis des zu versteuernden
Privatanteils an der Gesamtfahrleistung dienenden Aufzeichnungen
eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit
und Richtigkeit bieten und mit vertretbarem Aufwand auf ihre
materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein müssen.
Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss zeitnah und in
geschlossener Form geführt werden, um so nachträgliche
Einfügungen oder Änderungen auszuschließen oder als
solche erkennbar zu machen. Hierfür hat es neben dem Datum und
den Fahrtzielen grundsätzlich auch den jeweils aufgesuchten
Kunden oder Geschäftspartner oder - wenn ein solcher nicht
vorhanden ist - den konkreten Gegenstand der dienstlichen
Verrichtung aufzuführen. Bloße Ortsangaben im
Fahrtenbuch genügen allenfalls dann, wenn sich der aufgesuchte
Kunde oder Geschäftspartner aus der Ortsangabe zweifelsfrei
ergibt oder wenn sich dessen Name auf einfache Weise unter
Zuhilfenahme von Unterlagen ermitteln lässt, die ihrerseits
nicht mehr ergänzungsbedürftig sind. Dementsprechend
müssen die zu erfassenden Fahrten einschließlich des an
ihrem Ende erreichten Gesamtkilometerstands im Fahrtenbuch
vollständig und in ihrem fortlaufenden Zusammenhang
wiedergegeben werden. Grundsätzlich ist dabei jede einzelne
berufliche Verwendung für sich und mit dem bei Abschluss der
Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeugs aufzuzeichnen.
Besteht allerdings eine einheitliche berufliche Reise aus mehreren
Teilabschnitten, so können diese Abschnitte miteinander zu
einer zusammenfassenden Eintragung verbunden werden. Dann
genügt die Aufzeichnung des am Ende der gesamten Reise
erreichten Gesamtkilometerstands, wenn zugleich die einzelnen
Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen
Reihenfolge aufgeführt werden, in der sie aufgesucht worden
sind. Wenn jedoch der berufliche Einsatz des Fahrzeugs zugunsten
einer privaten Verwendung unterbrochen wird, stellt diese
Nutzungsänderung wegen der damit verbundenen unterschiedlichen
steuerlichen Rechtsfolgen einen Einschnitt dar, der im Fahrtenbuch
durch Angabe des bei Abschluss der beruflichen Fahrt erreichten
Kilometerstands zu dokumentieren ist (vgl. BFH-Urteile vom
9.11.2005 VI R 27/05, BFHE 211, 508, BStBl II 2006, 408 = SIS 06 13 16; vom 16.11.2005 VI R 64/04, BFHE 211, 513, BStBl II 2006, 410 =
SIS 06 13 19; vom 16.3.2006 VI R 87/04, BFHE 212, 546, BStBl II
2006, 625 = SIS 06 20 03; vom 14.12.2006 IV R 62/04, BFH/NV 2007,
691 = SIS 07 09 29; vom 10.4.2008 VI R 38/06, BFHE 221, 39, BStBl
II 2008, 768 = SIS 08 27 69).
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Allerdings gibt ein Fahrtenbuch erst dann im
gebotenen Umfang ohne die Möglichkeit nachträglicher
Manipulation hinreichend Aufschluss über die Fahrten, wenn
nicht nur die Anzahl der gefahrenen Kilometer in Form der
zurückgelegten Strecke selbst, sondern auch die Anfangs- und
Endpunkte der Fahrten hinreichend konkret benannt sind. Denn ohne
diese Angaben ließe sich allenfalls die an den jeweiligen
Tagen gefahrene Strecke ersehen und der Umkreis bestimmen, in dem
sich das Fahrzeug aufgehalten haben könnte, ohne aber
beurteilen zu können, welchem Zweck die jeweiligen Fahrten
gedient haben. Diese Angaben sind im Fahrtenbuch selbst zu machen
(BFH-Urteil vom 1.3.2012 VI R 33/10, BFHE 236, 497, BStBl II 2012,
505 = SIS 12 13 79; Schneider, Neue Wirtschafts-Briefe 2012,
1892).
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bb) Dass das FG die von der Klägerin
vorgelegten Fahrtenbücher als nicht ordnungsgemäß
verworfen hat, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
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(1) Die Beurteilung, ob das Fahrtenbuch
ordnungsgemäß ist, obliegt in erster Linie der
tatrichterlichen Würdigung des FG (BFH-Urteil in BFHE 221, 39,
BStBl II 2008, 768 = SIS 08 27 69, m.w.N.). Dieses hat im
Streitfall die Ordnungsmäßigkeit der Fahrtenbücher
in den streitigen Zeiträumen Januar 1998 bis Oktober 2001 als
mangelhaft erachtet, weil es u.a. festgestellt hat, dass in den
Fahrtenbüchern aussagefähige Angaben zum Zweck der
jeweiligen Fahrt fehlen und die Fahrten nach Ausgangs- und
Endpunkten nicht vollständig wiedergegeben worden sind.
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(2) Die Würdigung des FG, dass die von
der Klägerin vorgelegten Fahrtenbücher deshalb keine
hinreichende Gewähr für die Vollständigkeit und
Richtigkeit der dort getroffenen Angaben bieten und zum Nachweis
des zu versteuernden privaten Anteils an der Gesamtfahrleistung
ungeeignet sind, ist möglich und nachvollziehbar. Sie
verstößt weder gegen Denkgesetze noch gegen
Erfahrungssätze, so dass der Senat hieran mangels
zulässiger und begründeter Revisionsrügen gebunden
ist (§ 118 Abs. 2 FGO).
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c) Eine andere Art, die tatsächlichen
Nutzungsverhältnisse nachzuweisen, kennt das Gesetz nicht
(vgl. BFH-Urteil in BFHE 221, 17, BStBl II 2008, 890 = SIS 08 24 18, m.w.N.). Vielmehr handelt es sich bei der 1 %-Regelung zur
Ermittlung der privaten Nutzung eines Firmenfahrzeugs - sofern kein
ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt wird - um eine
zwingende Bewertungsregelung (BFH-Urteil in BFHE 215, 252, BStBl II
2007, 269 = SIS 07 03 22, m.w.N.). Deshalb sind - entgegen der
Auffassung der Klägerin - insbesondere Reisekosten- und
Spesenabrechnungen, aber auch andere Unterlagen wie
Werkstattrechnungen, Terminkalender, Fahrtaufzeichnungen in Form
einer Excel-Tabelle sowie Angaben von Mitarbeitern, Arbeitskollegen
oder Familienangehörigen zu den tatsächlichen
Nutzungsverhältnissen nicht geeignet, das Verhältnis der
privaten zur beruflichen Nutzung zu belegen.
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4. Ebenfalls zu Recht hat das FG entschieden,
dass die streitbefangenen Beiträge für die Mitgliedschaft
ihres Geschäftsführers im Golfclub X zu Arbeitslohn
führen und deshalb der angefochtene Haftungsbescheid auch
hinsichtlich der auf diese Beiträge entfallenden Lohnsteuer
(zuzüglich Annexsteuern) rechtmäßig ist.
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a) Die Mitgliedschaft in einem Sport-,
Geselligkeits- oder Freizeitverein betrifft die private Sphäre
des Arbeitnehmers. Dies gilt auch dann, wenn eine solche
Mitgliedschaft dem Beruf förderlich ist, weil sich auf diesem
Weg Kontakte mit (zukünftigen) Kunden des Arbeitgebers
anknüpfen oder vorhandene Geschäftsbeziehungen
intensivieren lassen. Ein solcher beruflicher Bezug lässt sich
vom privaten Bereich nicht trennen, da er oftmals eine Folgewirkung
von privaten Kontakten (gemeinsame Unterhaltung, gemeinsamer
Verzehr, sportliche Betätigungen im Verein) ist oder weil sich
aus vorhandenen geschäftlichen Beziehungen private
Freundschaften durch eine gemeinsame Mitgliedschaft in Vereinen
entwickeln können, und zwar auch dann, wenn sich der
Arbeitnehmer - wie im Streitfall - sportlich nicht betätigt
oder beispielsweise mangels Platzreife nicht betätigen kann.
Damit kommt auch eine Aufteilung der angefallenen Aufwendungen
entsprechend einem beruflichen bzw. privaten Anteil der
Veranlassungsbeiträge nicht in Betracht. Greifen - wie hier -
die - für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden -
beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge so ineinander,
dass eine Trennung nicht möglich ist, fehlt es also an
objektivierbaren Kriterien für eine Aufteilung, so kommt ein
Abzug der Aufwendungen insgesamt nicht in Betracht (vgl. Beschluss
des Großen Senats des BFH vom 21.9.2009 GrS 1/06, BFHE 227,
1, BStBl II 2010, 672 = SIS 10 00 37, m.w.N.).
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b) Ersetzt daher die Klägerin A
Beiträge (u.Ä.) für dessen Mitgliedschaft im
Golfclub X, so wendet sie ihm Vorteile im Hinblick auf das
Arbeitsverhältnis zu, die als Arbeitslohn zu qualifizieren
sind. Daran ändert - jedenfalls im Streitfall - der Umstand
nichts, dass A aufgrund einer dienstlichen Weisung dem Verein
beigetreten ist und dort im Interesse seiner Arbeitgeberin Kunden
gewinnen sollte. Anders könnte die Rechtslage allenfalls dann
sein, wenn eine aufgedrängte Bereicherung vorliegt, die
Klägerin A den Beitritt zum Golfclub X derart aufgedrängt
hätte, dass er sich dem nicht hätte entziehen
können, ohne Nachteile in Kauf zu nehmen. Dies wurde von der
Klägerin nicht vorgetragen und das FG hat solche Umstände
auch nicht festgestellt; solche Umstände werden auch
regelmäßig nicht gegeben sein (vgl. BFH-Urteil vom
15.5.1992 VI R 106/88, BFHE 168, 532, BStBl II 1993, 840 = SIS 92 20 21).
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5. Dass das FA die streitbefangene Lohnsteuer
nebst Annexsteuern durch einen Haftungsbescheid festsetzen durfte,
ist zwischen den Beteiligten zu Recht nicht streitig. Ebenfalls zu
Recht streiten die Beteiligten nicht um die Bemessung der
Lohnsteuerschuld.
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6. Die geltend gemachten Verfahrensrügen
der mangelhaften Sachverhaltsaufklärung und des
Verstoßes gegen den Grundsatz rechtlichen Gehörs greifen
nicht durch. Von einer Begründung sieht der Senat ab (§
126 Abs. 6 Satz 1 FGO).
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