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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine Aktiengesellschaft
(AG) mit Sitz im Inland, vertrieb im Streitjahr 2005 im
deutschsprachigen Raum Fondsanteile US-amerikanischer
Fondsgesellschaften. Sie war dazu von ihrer Schwestergesellschaft,
der NE AG mit Sitz in Liechtenstein, die Inhaberin der
Alleinvertriebsrechte dieser Fondsgesellschaften war, durch
„Vertriebsverträge“ betreffend „X“
bzw. „XS“ und durch ein „Distributing
Agreement“ betreffend „Y“ beauftragt
worden.
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Zum Vertrieb der Fondsanteile bediente sich
die Klägerin für sie tätiger selbständiger
Vermittler. Sie verfügte nach den Feststellungen des
Finanzgerichts (FG) über eine Datei mit ca. 4.000 Kontaktdaten
von unabhängigen Maklern, Maklerpools, Vermögensberatern
etc., die als „Vertriebspartner“ der Klägerin
tätig wurden und die Fondsanteile an Privatinvestoren
vertrieben. Die Klägerin unterstützte die
selbständigen Vermittler durch Mitarbeiterschulungen,
Zurverfügungstellung von Werbematerial und Prospekten sowie
Kaufanträgen in angemessenem Umfang, Erteilung von
Auskünften und Informationen über Investmentfonds im
Allgemeinen und die Fonds der beiden Fondsgesellschaften im
Besonderen sowie durch Werbung und Öffentlichkeitsarbeit. Im
Rahmen der Abwicklung von Kaufanträgen hatte sie dafür zu
sorgen, dass die zum Erwerb von Fondsanteilen notwendigen
Anträge von den Käufern ordnungsgemäß und
vollständig ausgefüllt, eigenhändig unterzeichnet
und direkt an die Fondsgesellschaft weitergeleitet wurden; sofern
Kaufanträge von den Fondsgesellschaften abgelehnt wurden,
oblag es ihr, den jeweiligen Vermittler unverzüglich zu
informieren. Nach den Vertriebsverträgen konnte die
Klägerin für „Kundenvermittlung“ bzw.
für vermittelte Kaufanträge eine
„Abschlussprovision“ in Höhe von 4 % der von den
Anlegern eingezahlten Beträge und eine laufende
„Marketingprovision“ sowie für
„Kundenbetreuung“ eine
„Bestandspflegeprovision“ beanspruchen. Von diesen
Einnahmen gab sie Provisionen an die für sie tätigen
Vermittler weiter.
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Die Klägerin sah in ihrer
Tätigkeit nicht steuerbare Vermittlungen von Fondsanteilen
i.S. von § 4 Nr. 8 Buchst. e oder f des Umsatzsteuergesetzes
(UStG), die gemäß § 3a Abs. 4 Nr. 6 Buchst. a
i.V.m. § 3a Abs. 3 UStG dort erbracht worden seien, wo die NE
AG als Leistungsempfängerin ihren Sitz habe
(Liechtenstein).
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Aufgrund der Feststellungen der
Außenprüfung im Bericht vom 30.12.2008 sah der Beklagte
und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) hingegen die von der
Klägerin ausgeübte Tätigkeit - mit Ausnahme von
einvernehmlich abgegrenzten Eigenvermittlungen, die das FA mit 10 %
der Umsätze schätzte - nicht als
Vermittlungstätigkeit i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. e oder f
UStG an. Vielmehr lägen anderweitige sonstige Leistungen vor.
Demgemäß behandelte das FA Umsätze in Höhe von
... EUR als steuerpflichtig und setzte - unter
Berücksichtigung weiterer, hier nicht streitiger
Besteuerungsgrundlagen - durch Bescheid vom 6.4.2009 die
Umsatzsteuer für 2005 entsprechend fest. Den Einspruch der
Klägerin wies es mit Einspruchsentscheidung vom 1.10.2009 als
unbegründet zurück.
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Das FG wies die Klage ab. Es führte im
Wesentlichen aus, die streitbefangenen Leistungen der Klägerin
seien weder ihrem Tätigkeitsbild noch ihrem Inhalt nach auf
eine Vermittlung i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. e oder f UStG
gerichtet. Der Schwerpunkt der gesamten Aktivitäten der
Klägerin liege im Bereich der bloßen
Vertriebstätigkeit, nämlich Abschlussvermittler
anzuwerben, zu schulen und im Rahmen ihres Einsatzes zu betreuen
und zu unterstützen. In Ansehung der festgestellten
Gesamtumstände erbringe sie nicht die typische Leistung einer
Mittelsperson, die Möglichkeiten eines Vertragsabschlusses
nachweise und auf einen entsprechenden Vertragsabschluss hinwirke.
Zwar könnten auch die Betreuung, Überwachung oder
Schulung von nachgeordneten selbständigen Vermittlern zu
Vermittlungsleistungen der in § 4 Nr. 8 UStG bezeichneten Art
gehören. Dies setze aber voraus, dass der betreffende
Unternehmer durch Prüfung eines jeden Vertragsangebots
mittelbar auf eine der Vertragsparteien einwirken könne (vgl.
Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 9.7.1998 V R 62/97, BFHE
187, 56, BStBl II 1999, 253 = SIS 99 02 45) bzw. er die
Möglichkeit habe, eine solche Prüfung im Einzelfall
durchzuführen (vgl. BFH-Urteil vom 30.10.2008 V R 44/07, BFHE
223, 507, BStBl II 2009, 554 = SIS 08 43 35). Eine solche
einzelfallbezogene Einwirkungsmöglichkeit der Klägerin
habe jedoch nicht bestanden; das bloße Prüfen von
Kaufanträgen auf Vollständigkeit und Plausibilität
sei im Übrigen bloße Sacharbeit.
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Die Klägerin sei in dem mehrstufigen
Vertriebssystem, auf dessen unterster Stufe die Untervermittler die
eigentliche Vermittlungstätigkeit erbracht hätten, auch
nicht im Rahmen einer Dienstleistungskommission tätig
geworden; denn sie habe im eigenen Namen und für eigene
Rechnung gehandelt.
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Das Urteil des FG ist in EFG 2011, 1566 =
SIS 11 14 74 veröffentlicht.
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Mit der - vom FG zugelassenen - Revision
rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Sie
habe gemäß § 3a Abs. 3 i.V.m. Abs. 4 Nr. 6 Buchst.
a UStG nicht steuerbare Vermittlungsleistungen i.S. von § 4
Nr. 8 Buchst. e oder f UStG erbracht. Das FG habe die zugrunde
liegenden Verträge zivil- und steuerrechtlich unzutreffend
bzw. unvollständig gewürdigt und unberücksichtigt
gelassen, dass sie der NE AG die Vermittlung der Fondsverträge
schuldete. Das FG habe von den Verträgen betreffend
„X“ bzw. „XS“ nur „III. Aufgaben und
Pflichten“ gewürdigt, nicht jedoch „II. Aufgaben
und Pflichten“. Ihr Interesse habe darin bestanden, die
Investmentfonds in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland)
„anzubringen“ (Verträge betreffend „X“
unter I.2.). Dass die Vermittlung von Verträgen ihre
Hauptleistung gewesen sei, komme besonders im Vertrag betreffend
„Y“ zum Ausdruck, wo sie als „Distributor“,
d.h. als Vermittler, bezeichnet werde; mit diesem Vertrag habe sich
das FG überhaupt nicht befasst. Die hier zu beurteilende
Leistungsbeziehung sei diejenige zwischen ihr und der NE AG; nur
dieser gegenüber habe sie eine umsatzsteuerrechtlich relevante
Leistung erbracht.
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Nach dem Urteil des Gerichtshofs der
Europäischen Union (EuGH) vom 21.6.2007 C-453/05 - Ludwig -
(Slg. 2007, I-5083 = SIS 07 23 31, Umsatzsteuer–Rundschau -
UR - 2007, 617) komme es lediglich auf die Art der erbrachten
Dienstleistungen an. Es sei unschädlich, wenn Haupt- und
Untervermittler arbeitsteilig tätig würden und neben der
Vermittlungstätigkeit auch Sacharbeit erbracht werde. Einzelne
Tätigkeiten, die Nebenleistungen darstellten, könnten das
Schicksal der Vermittlungsleistungen als Hauptleistung teilen.
Indiz für eine Vermittlungsleistung sei, dass der Vermittler
nur beim Abschluss eine Vergütung erhält. Sofern ein
Unternehmer teilweise Untervermittler einschalte und Verwaltungs-
und Schulungsaufgaben für die eingeschalteten Untervermittler
wahrnehme, beschränke er seine Tätigkeit nicht auf
Sacharbeit.
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Im Streitfall liege allerdings keine
aufgesplittete Vermittlungsleistung vor. Sie habe ihre vertragliche
Verpflichtung gegenüber der NE AG durch Untervermittler
erfüllt; es könne keinen Unterschied machen, ob sie sich
hierfür eigener Mitarbeiter oder selbständiger Vertreter
bedient habe. Die erbrachte Organisationsleistung sei nur das
Mittel zum Zweck gewesen, um Verkäufe nachweisen zu
können. Zu den Fondsgesellschaften und deren Kunden habe sie
keine vertraglichen Beziehungen unterhalten und sei daher auch
nicht von diesen mit Sacharbeit betraut gewesen; daher komme es
nicht darauf an, ob sie - was allerdings der Fall gewesen sei - auf
die einzelnen Verträge eingewirkt habe.
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Aufgrund ihrer Verpflichtung zur
Vermittlung von Fondsbeteiligungen unterscheide sich der Streitfall
von denjenigen Sachverhalten, die dem EuGH-Urteil vom 13.12.2001
C-235/00 - CSC - (Slg. 2001, I-10237, UR 2002, 84 = SIS 02 02 60)
und den BFH-Urteilen vom 23.10.2002 V R 68/01 (BFHE 200, 140, BStBl
II 2003, 618 = SIS 03 07 24), vom 20.12.2007 V R 62/06 (BFHE 221,
92, BStBl II 2008, 641 = SIS 08 11 77) und in BFHE 223, 507, BStBl
II 2009, 554 = SIS 08 43 35 zugrunde lagen.
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Sie betreibe ihr Geschäft bereits seit
1985 nach dem gleichen Geschäftsmodell, sie habe sich
„hierbei in Rechtssicherheit gesehen und darauf
vertraut“.
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Die Klägerin beantragt, unter
Aufhebung der Vorentscheidung sowie der Einspruchsentscheidung vom
1.10.2009 den Umsatzsteuerbescheid für 2005 vom 6.4.2009
dahingehend zu ändern, dass Umsätze in Höhe von ...
EUR als nicht steuerbar, hilfsweise als steuerfrei behandelt
werden, und regt an, die Sache dem EuGH im Rahmen eines
Vorabentscheidungsersuchens vorzulegen.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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Es tritt dem Vorbringen der Klägerin
entgegen.
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II. Die Revision der Klägerin ist
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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1. Entgegen der Auffassung der Klägerin
handelt es sich bei den streitigen Leistungen nicht um
gemäß § 3a Abs. 3 i.V.m. Abs. 4 Nr. 6 Buchst. a
UStG am Sitz des Leistungsempfängers, der NE AG, in
Liechtenstein erbrachte Vermittlungsleistungen i.S. von § 4
Nr. 8 Buchst. e oder f UStG, sondern um steuerbare und
steuerpflichtige sonstige Leistungen eigener Art i.S. des § 3
Abs. 9 UStG, die gemäß § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG an
dem Ort ausgeführt wurden, von dem aus die Klägerin ihr
Unternehmen betreibt (Deutschland). Die Würdigung des FG, dass
die streitigen Leistungen der Klägerin keine
Vermittlungsleistungen i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. e oder f
UStG sind, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
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a) Nach § 4 UStG sind „von den
unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 fallenden Umsätzen ... steuerfrei:
...
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8. ...
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e) die Umsätze im Geschäft mit
Wertpapieren und die Vermittlung dieser Umsätze, ausgenommen
die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren,
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f) die Umsätze und die Vermittlung der
Umsätze von Anteilen an Gesellschaften und anderen
Vereinigungen, ...“
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§ 4 Nr. 8 Buchst. e und f UStG beruhen
auf Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Sechsten Richtlinie
77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern
(Richtlinie 77/388/EWG) - nunmehr Art. 135 Abs. 1 Buchst. f der
Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das
gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL).
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Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie
77/388/EWG (inhaltsgleich mit Art. 135 Abs. 1 Buchst. f der
MwStSystRL) lautet: „Unbeschadet sonstiger
Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den
Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und
einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur
Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und
etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer: ... 5. die
Umsätze - einschließlich der Vermittlung, jedoch mit
Ausnahme der Verwahrung und der Verwaltung - die sich auf Aktien,
Anteile an Gesellschaften und Vereinigungen, Schuldverschreibungen
oder sonstige Wertpapiere beziehen, mit Ausnahme von
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- Warenpapieren,
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- Rechten oder Wertpapieren im Sinne von
Artikel 5 Absatz 3, ...“
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b) Eine Vermittlungsleistung i.S. von § 4
Nr. 8 Buchst. e oder f UStG ist gegeben, wenn einer Vertragspartei
eine Vermittlungstätigkeit erbracht wird, die von dieser als
eigenständige Mittlertätigkeit vergütet wird (vgl.
BFH-Urteile vom 9.10.2003 V R 5/03, BFHE 203, 395, BStBl II 2003,
958 = SIS 03 49 18, unter II.2.; vom 3.11.2005 V R 21/05, BFHE 212,
172, BStBl II 2006, 282 = SIS 06 04 05, unter II.1.; jeweils zur
„Vermittlung von Krediten“ i.S. des § 4 Nr.
8 Buchst. a UStG).
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aa) Der im Rahmen der richtlinienkonformen
Auslegung von § 4 Nr. 8 Buchst. e und f UStG zu
berücksichtigende Begriff der Vermittlung i.S. von Art. 13
Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie 77/388/EWG bezieht sich auf
eine Tätigkeit, die von einer Mittelsperson ausgeübt
wird, die nicht den Platz einer Partei eines Vertrags über ein
Finanzprodukt einnimmt und deren Tätigkeit sich von den
typischen vertraglichen Leistungen unterscheidet, die von den
Parteien solcher Verträge erbracht werden. Denn die
Vermittlungstätigkeit ist eine Dienstleistung, die einer
Vertragspartei erbracht und von dieser als eigenständige
Mittlertätigkeit vergütet wird. Sie kann u.a. darin
bestehen, der Vertragspartei die Gelegenheiten zum Abschluss eines
solchen Vertrags nachzuweisen, mit der anderen Partei Kontakt
aufzunehmen oder im Namen und für Rechnung des Kunden
über die Einzelheiten der gegenseitigen Leistungen zu
verhandeln. Zweck dieser Tätigkeit ist es also, das
Erforderliche zu tun, damit zwei Parteien einen Vertrag
schließen, ohne dass der Vermittler ein Eigeninteresse am
Inhalt des Vertrags hat (vgl. EuGH-Urteile - CSC - in Slg. 2001,
I-10237, UR 2002, 84 = SIS 02 02 60, Rz 39; - Ludwig - in Slg.
2007, I-5083, UR 2007, 617, Rz 23; vom 5.7.2012 C-259/11 - DTZ
Zadelhoff -, HFR 2012, 1013, UR 2012, 672 = SIS 12 19 43, Rz
27).
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bb) Dagegen führt die Übernahme der
mit dem zu vermittelnden Vertrag verbundenen Sacharbeit wie z.B.
die Erteilung von Informationen an die andere Partei oder die
Annahme und Bearbeitung von Anträgen, die Gegenstand des
Vertrags sind, nicht zu einer steuerfreien Vermittlung; der
Leistende nimmt dann den Platz des Anbieters ein und handelt nicht
als Mittelsperson (vgl. EuGH-Urteile - CSC - in Slg. 2001, I-10237,
UR 2002, 84 = SIS 02 02 60, Rz 40; - Ludwig - in Slg. 2007, I-5083,
UR 2007, 617, Rz 23).
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cc) Auch aus der Freiheit des
Organisationsmodells (EuGH-Urteil - Ludwig - in Slg. 2007, I-5083,
UR 2007, 617, Rz 34 ff.) ergibt sich keine über die
Vermittlung von Abschlüssen hinausgehende Steuerfreiheit
für Vertriebstätigkeiten allgemeiner Art. Zwar kann die
Vermittlung in verschiedene Einzeldienstleistungen zerfallen, die
dann ihrerseits Vermittlungsleistungen darstellen. Dies gilt jedoch
nur, wenn es sich bei der einzelnen Leistung um ein im Großen
und Ganzen eigenständiges Ganzes handelt, das die spezifischen
und wesentlichen Funktionen der Vermittlung erfüllt (vgl.
EuGH-Urteile vom 5.6.1997 C-2/95 - SDC -, Slg. 1997, I-3017, UR
1998, 64 = SIS 97 15 26, Rz 66; - CSC - in Slg. 2001, I-10237, UR
2002, 84 = SIS 02 02 60, Rz 25; - Ludwig - in Slg. 2007, I-5083, UR
2007, 617, Rz 27, 36 ff.).
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dd) Der BFH hat sich dieser Rechtsprechung des
EuGH angeschlossen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 221, 92, BStBl II
2008, 641 = SIS 08 11 77, unter II.1.b; in BFHE 223, 507, BStBl II
2009, 554 = SIS 08 43 35, unter II.3.b; vgl. auch BFH-Urteile vom
8.9.2011 V R 42/10, BFHE 235, 492, BStBl II 2012, 248 = SIS 11 41 59, Rz 19; vom 12.12.2012 XI R 30/10, BFHE 239, 526, BStBl II 2013,
348 = SIS 13 06 39, Rz 28).
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c) Das FG ist von diesen
Rechtsgrundsätzen ausgegangen; seine Würdigung des
Sachverhalts, die Klägerin habe mit den streitigen Leistungen
keine gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. e oder f UStG
steuerfreie Vermittlung, sondern eine sonstige Leistung eigener Art
i.S. des § 3 Abs. 9 UStG erbracht, ist revisionsrechtlich
nicht zu beanstanden. Sie ist frei von Verfahrensfehlern und
enthält weder Widersprüche noch einen Verstoß gegen
Denkgesetze oder Erfahrungssätze; sie bindet deshalb den Senat
gemäß § 118 Abs. 2 FGO (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile
vom 10.2.2010 XI R 49/07, BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109 = SIS 10 06 47, Rz 33; vom 24.4.2013 XI R 7/11, BFHE 241, 459, BStBl II
2013, 648 = SIS 13 17 72, Rz 34, jeweils m.w.N.; vom 29.1.2014 XI R
4/12, BFHE 244, 131, BFH/NV 2014, 992 = SIS 14 10 52, Rz 43).
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Zwar entfällt die Bindungswirkung u.a.
dann, wenn die Würdigung in sich widersprüchlich, unklar
oder lückenhaft ist, weil beispielsweise die für die
Interessenlage der Beteiligten bedeutsamen Begleitumstände
nicht erforscht und/oder nicht zutreffend gewürdigt worden
sind (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom
5.9.2000 IX R 33/97, BFHE 192, 559, BStBl II 2000, 676 = SIS 00 13 60, unter II.2.a [3]; vom 11.1.2005 IX R 15/03, BFHE 209, 77, BStBl
II 2005, 477 = SIS 05 21 69, unter II.2.b aa; vom 26.6.2007 IV R
29/06, BFHE 218, 291, BStBl II 2008, 103 = SIS 08 05 42, unter
II.1.d aa; in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109 = SIS 10 06 47, Rz
33; vom 1.2.2012 I R 57/10, BFHE 236, 374, BStBl II 2012, 407 = SIS 12 11 16, Rz 22, jeweils m.w.N.). Dies ist hier jedoch nicht der
Fall.
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28
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aa) Die Feststellung des FG bzw. seine
Würdigung, dass die Vermittlungsleistungen durch die
selbständigen Vermittler erbracht wurden, die den
Kundenkontakt herstellten, den jeweiligen Kunden berieten, den
Antrag auf Erwerb der Anteile erstellten und dafür sorgten,
dass alle erforderlichen Unterlagen beigefügt wurden, die
Klägerin hingegen nicht verpflichtet war, (eigene)
Vermittlungsleistungen zu erbringen, und ihre Tätigkeit weder
darin bestanden hat, dem Verkäufer der Kapitalanlagen
Gelegenheiten zum Abschluss von Verträgen nachzuweisen noch
mit Interessenten Kontakt aufzunehmen oder Verhandlungen zu
führen, sondern vielmehr darin, Abschlussvermittler
anzuwerben, zu schulen und im Rahmen ihres Einsatzes zu betreuen
und zu unterstützen, ist möglich und verstößt
weder gegen Denkgesetze noch gegen Erfahrungssätze.
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bb) Entgegen dem Vorbringen der Klägerin
ist die Würdigung der
„Vertriebsverträge“ durch das FG betreffend
„X“ bzw. „XS“ und des
„Distributing Agreement“ betreffend
„Y“ nicht widersprüchlich, unklar oder
lückenhaft.
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(1) Die Vereinbarungen betreffend
„X“ bzw. „XS“, die jeweils
mit „Vertriebsvertrag“ überschrieben sind,
enthalten unter I.2. die Vorbemerkung, dass die Klägerin
Kunden und Interessenten in Deutschland im Zusammenhang mit
Kapitalanlagen in Investmentfonds berät und daran interessiert
ist, „die X Fonds in Deutschland
anzubringen“.
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Das FG hat diesen Vertriebsvertrag ausgelegt
und die Interessenlage der Beteiligten sowie die
Begleitumstände hinreichend berücksichtigt. Mit ihren
umfangreichen Ausführungen setzt die Klägerin lediglich
ihre Würdigung des Vertrags - dahingehend, dass sich daraus
eine Verpflichtung gegenüber der NE AG zum Erbringen von
(eigenen) Vermittlungsleistungen ergebe - an die Stelle der
Würdigung des FG. Dies genügt nicht, um die
Bindungswirkung des § 118 Abs. 2 FGO entfallen zu lassen.
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(2) Entsprechendes gilt für das
„Distributing Agreement“ betreffend
„Y“.
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Von einer Vermittlung bzw. Vermittlerfunktion
der Klägerin ist dort nicht die Rede. In der englischen
Sprachfassung des Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie
77/388/EWG entspricht der deutsche Begriff
„Vermittlung“ dem Begriff
„negotiation“. In dem „Distributing
Agreement“ wird die Klägerin hingegen als
„Distributor“ - also als
„Verteiler“ - bezeichnet: „The
distributor may sell and distribute any shares so purchased,
through dealers or otherwise.“ Hierdurch kommt ebenso
wenig zum Ausdruck, dass die Klägerin Umsätze im
Geschäft mit Finanzprodukten zu vermitteln habe, wie dadurch,
dass sie für Deutschland und Österreich Inhaberin des
alleinigen Vertriebsrechts bestimmter Fondsanteile war.
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d) Der Tätigkeit der Klägerin fehlt
das eine Vermittlung kennzeichnende Handeln gegenüber
individuellen Vertragsinteressenten. Sie hat nach den
tatsächlichen Feststellungen des FG nicht als Mittelsperson zu
den Abschlüssen beigetragen, sondern hat sich für den
Vertrieb der Fondsanteile 4.000
„Vertriebspartner“ bedient und ist dabei
vertriebsunterstützend tätig geworden.
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aa) Für vertriebsunterstützende
Tätigkeiten wie der Wahrnehmung von Management- und
Kontrollaufgaben können sich Steuerpflichtige auf die im
EuGH-Urteil - CSC - in Slg. 2001, I-10237, UR 2002, 84 = SIS 02 02 60, Rz 35 hervorgehobenen Grundsätze, dass auch
Vermittlungstätigkeiten arbeitsteilig ausgeführt werden
können und dass die an einer Vermittlung Beteiligten in der
Wahl des Organisationsmodells frei sind, nicht berufen (vgl.
Philipowski in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz,
§ 4 Nr. 8 Rz 653, unter Hinweis auf das Urteil der
Vorinstanz).
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Mangelt es somit an der erforderlichen
Vermittlungstätigkeit als Leistungshandlung, kann die
Steuerfreiheit der Leistung auch nicht über eine
erfolgsabhängige Vergütungsregelung begründet werden
(vgl. BFH-Urteil vom 6.12.2007 V R 66/05, BFHE 221, 60, BStBl II
2008, 638 = SIS 08 12 04, unter II.2.).
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37
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bb) Zwar hatten sowohl die
Mitarbeiterschulungen und die Werbemaßnahmen als auch die
Vermittlung durch die selbständigen Vermittler das Ziel, den
Verkauf der Fondsanteile zu fördern. Die Schulungs- und
Auskunftstätigkeiten dienten aber im Kern der allgemeinen
Produktinformation, die dem Produktverkäufer ohnehin stets
obliegt. Hinzu kommt, dass die Schulung der Mitarbeiter und das
Überlassen von Werbematerial an diese sich lediglich auf die
Vermittlungsleistungen der selbständigen Vermittler bezogen.
Mehrere Leistungen können aber unter dem Gesichtspunkt von
Haupt- und Nebenleistung nur dann als einheitliche Leistung gelten,
wenn die Leistungen gegenüber ein und demselben
Leistungsempfänger erbracht werden; Nebenleistungen Dritter
oder an Dritte gibt es nicht (vgl. Senatsurteil in BFHE 241, 459,
BStBl II 2013, 648 = SIS 13 17 72, Rz 62; Lange, UR 2009, 289 ff.;
Klenk in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 4 Nr. 10 Rz
66).
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2. Das FA war nicht aus Gründen des
Vertrauensschutzes am Erlass des angefochtenen
Umsatzsteuerbescheides gehindert.
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Es entspricht dem von der Rechtsprechung
entwickelten Grundsatz der Abschnittsbesteuerung, dass das FA in
jedem Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeitraum die
einschlägigen Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und
rechtlich zu würdigen hat. Eine als falsch erkannte
Rechtsauffassung muss es zum frühestmöglichen Zeitpunkt
aufgeben, grundsätzlich auch dann, wenn der Steuerpflichtige
auf diese Rechtsauffassung vertraut haben sollte. Dies gilt auch
dann, wenn die - fehlerhafte - Auffassung in einem
Prüfungsbericht niedergelegt worden ist oder wenn die
Finanzbehörde über eine längere Zeitspanne eine
rechtsirrige, für den Steuerpflichtigen günstige
Auffassung vertreten hatte. Das FA ist an eine bei einer
früheren Veranlagung bzw. Besteuerung zugrunde gelegte
Rechtsauffassung auch dann nicht gebunden, wenn der
Steuerpflichtige im Vertrauen darauf disponiert hat (vgl.
Senatsurteil vom 30.3.2011 XI R 30/09, BFHE 233, 18, BStBl II 2011,
613 = SIS 11 16 25, Rz 38, m.w.N.).
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3. Einer Vorlage nach Art. 267 des Vertrags
über die Arbeitsweise der Europäischen Union bedarf es
nicht. Nach dieser Vorschrift sind Fragen zur Auslegung des
Unionsrechts unter den dort näher genannten Voraussetzungen
dem EuGH vorzulegen. Nach der Rechtsprechung des EuGH entfällt
die Vorlagepflicht unter anderem dann, wenn die gestellte Frage des
Unionsrechts bereits Gegenstand einer Auslegung durch den EuGH war
oder die gerichtliche Anwendung des Unionsrechts derart offenkundig
ist, dass für einen vernünftigen Zweifel keinerlei Raum
bleibt (EuGH-Urteil vom 6.10.1982 283/81 - C.I.L.F.I.T. -, Slg.
1982, 3415, NJW 1983, 1257).
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Die - für die Entscheidung des
Streitfalls erheblichen - Grundsätze zur Auslegung des Art. 13
Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie 77/388/EWG sind durch die
EuGH-Urteile - CSC - in Slg. 2001, I-10237, UR 2002, 84 = SIS 02 02 60 und - Ludwig - in Slg. 2007, I-5083, UR 2007, 617, geklärt
(vgl. auch BFH-Urteile in BFHE 200, 140, BStBl II 2003, 618 = SIS 03 07 24, unter II.3.; in BFHE 221, 92, BStBl II 2008, 641 = SIS 08 11 77, unter II.1.b; in BFHE 223, 507, BStBl II 2009, 554 = SIS 08 43 35, unter II.3.b; in BFHE 235, 492, BStBl II 2012, 248 = SIS 11 41 59, Rz 19; in BFHE 239, 526, BStBl II 2013, 348 = SIS 13 06 39,
Rz 28).
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Die von der Klägerin für eine
EuGH-Vorlage formulierten Fragen sind keine Fragen zur Auslegung
des Unionsrechts, sondern Fragen zur Subsumtion des Sachverhalts
unter das Unionsrecht und die dazu entwickelten Grundsätze der
Rechtsprechung des EuGH. Im Übrigen gehen die Fragen von dem
nicht festgestellten bzw. vom FG anders gewürdigten
Sachverhalt aus, dass die Klägerin (selbst)
Vermittlungsleistungen zu erbringen habe.
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