1
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I. Im Revisionsverfahren ist streitig, ob
dem Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) Kindergeld
für seine drei in Polen lebenden Kinder (nachfolgend: A, B und
C) für den Zeitraum Februar 2007 bis August 2007
(Streitzeitraum) nach dem Einkommensteuergesetz (EStG)
zusteht.
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2
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Der Kläger, ein polnischer
Staatsangehöriger mit einem inländischen Wohnsitz,
übte in Deutschland als Beteiligter einer Gesellschaft
bürgerlichen Rechts eine gewerbliche Tätigkeit aus. Er
war in Deutschland privat kranken- und rentenversichert. Für
die Zeiträume September 2005 bis Januar 2007 bezog der
Kläger ausweislich einer Bescheinigung der zuständigen
polnischen Behörde für seine Kinder keine
Familienleistungen in Polen.
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Mit Antrag vom 27.6.2006 beantragte der
Kläger für A, B und C Kindergeld. Die Beklagte und
Revisionsklägerin (Familienkasse) lehnte den Antrag mit
Bescheid vom 16.1.2007 ab. Der Einspruch wurde mit Entscheidung vom
13.7.2007 als unbegründet zurückgewiesen, weil die
Voraussetzungen eines Berechtigungstatbestandes nach § 62 Abs.
1 EStG nicht gegeben seien.
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H
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4
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Mit der hiergegen erhobenen Klage begehrte
der Kläger Kindergeld für die Kinder A, B und C ab dem
Monat März 2005. Während des Klageverfahrens setzte die
Familienkasse Kindergeld für die genannten Kinder für den
Zeitraum September 2005 bis Januar 2007 in voller Höhe fest,
weil der Kläger über einen Wohnsitz im Inland
verfügt habe und im genannten Zeitraum keine polnischen
Familienleistungen bezogen worden seien.
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5
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Insoweit haben die Beteiligten den
Rechtsstreit übereinstimmend in der Hauptsache für
erledigt erklärt. Die Klage für den Zeitraum März
2005 bis August 2005 nahm der Kläger zurück. Danach war
im erstinstanzlichen Verfahren nur noch das Kindergeld für den
Zeitraum Februar 2007 bis August 2007 streitig.
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Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit
dem in EFG 2011, 1002 = SIS 11 10 86 veröffentlichten
Gerichtsbescheid statt. Zur Begründung führte es im
Wesentlichen aus, dass im Streitfall ausschließlich deutsches
Kindergeldrecht anwendbar sei. Der danach grundsätzlich nach
§ 62 Abs. 1 Nr. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 1 Satz
3, Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a
EStG bestehende Anspruch des Klägers sei nicht nach § 65
Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ausgeschlossen, weil in Polen während
des Streitzeitraums weder kindergeldähnliche Leistungen
bezogen worden seien noch ein Anspruch hierauf nach polnischem
Recht bestanden habe.
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7
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Mit der Revision macht die Familienkasse
eine fehlerhafte Auslegung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
geltend. Es stehe - entgegen der Auffassung des FG - für den
Streitzeitraum gerade nicht fest, dass kein Anspruch auf polnische
Familienleistungen bestanden habe. Aus der von der polnischen
Behörde mit Schreiben vom 30.10.2009 übersandten E
411-Bescheinigung lasse sich lediglich entnehmen, dass für den
Streitzeitraum kein Antrag gestellt worden sei. Das FG habe selbst
das Bestehen eines Anspruchs nach polnischem Recht geprüft.
Eine solche Prüfungspflicht obliege aber weder der
Familienkasse noch dem FG. Vielmehr sei es Sache des Klägers
darzulegen, dass kein Anspruch auf vergleichbare Leistungen im
Ausland bestehe. Die Verwaltungspraxis sehe vor, dass in
Auslandsfällen im Grundsatz mit dem Vordruck E 411 zu
prüfen sei, ob ein vorrangiger ausländischer Anspruch
bestehe. Nur in einfach gelagerten Fällen könne die
Familienkasse die Prüfung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
EStG aus Gründen der Verfahrensbeschleunigung selbst
übernehmen.
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8
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Zur Prüfung eines Anspruchs auf
polnische Familienleistungen bedürfe es vertiefter Kenntnisse.
So werde nach Art. 5 Nr. 1 des in Polen für die Gewährung
von Kindergeld maßgeblichen Gesetzes über
Familienleistungen vom 28.11.2003 (FamLstgG-PL) Kindergeld gezahlt,
„(...) soweit das Familieneinkommen pro Familienmitglied oder
das Einkommen der Person in Ausbildung höchstens 504 PLN
beträgt“. Nach Art. 3 Nr. 2 FamLstgG-PL werde als
Familieneinkommen definiert „(...) das durchschnittliche
monatliche Einkommen der Familienmitglieder im Kalenderjahr, das
dem Beihilfezeitraum vorangeht“. Die Definition des
Einkommens sei wiederum in Art. 3 Nr. 1 FamLstgG-PL enthalten.
Diese Vorschrift bestehe aus den Buchst. a bis c, wobei der Buchst.
c 26 Unterpunkte umfasse. Die grundlegende Einkommensdefinition
finde sich in Art. 3 Nr. 1 Buchst. a FamLstgG-PL, der wie folgt
laute: „Als Einkommen gelten nach Abzug der an andere
Personen zu zahlenden Unterhaltsbeiträge: (...) Einnahmen, die
nach allgemeinen Regeln mit der Einkommenssteuer zu versteuern
sind, vermindert um Werbungskosten, geschuldete Einkommenssteuer,
nicht den Werbungskosten angerechnete
Sozialversicherungsbeiträge sowie
Krankenversicherungsbeiträge (...).“ Nach Art. 3 Nr. 10
FamLstgG-PL gelte als Beihilfezeitraum „(...) der Zeitraum
vom 01. September bis 31. August des nachfolgenden Kalenderjahres,
für den der Anspruch auf Familienleistungen festgelegt
wird“.
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9
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Für das Jahr 2007 hätte demnach
das Einkommen des Klägers des Jahres 2006 und nicht das des
Jahres 2007 - wie es das FG getan habe - zugrunde gelegt werden
müssen. Aufgrund der Komplexität der dargestellten
Vorschriften sei es der Familienkasse - offensichtlich auch dem FG
- nicht möglich, eine umfassende polnische
Einkommensberechnung durchzuführen. Eine solche Verpflichtung
lasse sich dem § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht entnehmen.
Abgesehen davon wäre sie nicht umsetzbar.
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Im Übrigen hätten auch bereits
verschiedene FG entschieden, dass in solchen Fällen den
Kläger eine erhöhte Mitwirkungspflicht nach § 90
Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) treffe. Danach sei es weder Aufgabe
der Familienkasse noch des FG festzustellen, ob bei entsprechender
Antragstellung Leistungen im Ausland zu zahlen wären. Es liege
vielmehr in der Sphäre des Klägers zu belegen, dass dem
nicht so sei.
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Die Familienkasse beantragt, die
Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Der Senat entscheidet mit
Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung
(§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - i.V.m. §
121 FGO).
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II. Die Revision ist begründet. Die
Vorentscheidung ist aufzuheben und die Klage abzuweisen, soweit das
Kindergeld für den Monat August 2007 betroffen ist (§ 126
Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO; dazu 2.). Soweit das Kindergeld für
den Zeitraum Februar 2007 bis Juli 2007 betroffen ist, ist die
Vorentscheidung aufzuheben und die Sache mangels Spruchreife zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG
zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO, dazu 3.
und 4.).
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1. Die Familienkasse ... der Bundesagentur
für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes (Beschluss
des Vorstands der Bundesagentur für Arbeit Nr. 21/2013 vom
18.4.2013 gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 11 des
Finanzverwaltungsgesetzes, Amtliche Nachrichten der Bundesagentur
für Arbeit, Ausgabe Mai 2013, S. 6 ff.) im Wege des
gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur
für Arbeit ... - Familienkasse - eingetreten (s. Urteil des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 22.8.2007 X R 2/04, BFHE 218, 533,
BStBl II 2008, 109 = SIS 07 37 78, unter II.1.).
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2. Die Klage für August 2007 war mangels
Klagebefugnis (§ 40 Abs. 2 FGO) als unzulässig
abzuweisen.
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a) Ob die Voraussetzungen für ein
Sachurteil des FG vorlagen, ist vom BFH ohne Bindung an die
Auffassung des FG von Amts wegen zu prüfen; insbesondere kann
der BFH hierzu eigene Feststellungen anhand der im
Revisionsverfahren vorgelegten Akten treffen (BFH-Urteil vom
10.2.2010 XI R 3/09, BFH/NV 2010, 1450 = SIS 10 21 33).
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Danach müsste der Kläger dargetan
haben, durch die Ablehnung des Kindergeldanspruchs für den
Monat August 2007 in seinen Rechten verletzt zu sein (§ 40
Abs. 2 FGO). Hieran fehlt es aber bereits deshalb, weil der
angegriffene Ablehnungsbescheid vom 16.1.2007 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 13.7.2007 und der hierzu ergangene - den
Zeitraum September 2005 bis Januar 2007 betreffende -
Änderungsbescheid vom 23.2.2010 überhaupt keine das
Kindergeld für August 2007 ablehnende Regelung enthalten (s.
zum Ganzen Senatsurteil vom 22.12.2011 III R 41/07, BFHE 236, 144,
BStBl II 2012, 681 = SIS 12 11 03, unter II.2.).
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b) Der Senat weist darauf hin, dass
hinsichtlich des Kindergeldanspruchs für August 2007 noch
keine Festsetzungsverjährung (§ 31 Satz 3 EStG, §
155 Abs. 4, §§ 169 bis 171 AO) eingetreten ist. Es greift
eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO ein.
Grundsätzlich wäre zwar mit Ablauf des Jahres 2011
für die Kindergeldansprüche des Jahres 2007 die
Festsetzungsfrist abgelaufen (zu deren Berechnung s. Senatsurteil
vom 18.5.2006 III R 80/04, BFHE 214, 1, BStBl II 2008, 371 = SIS 06 41 14). Im vorliegenden Fall ist aber ausnahmsweise davon
auszugehen, dass ein noch nicht beschiedener Antrag auf Kindergeld
vorliegt (Senatsurteil in BFHE 236, 144, BStBl II 2012, 681 = SIS 12 11 03, unter II.4.).
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3. Soweit das Kindergeld für den Zeitraum
Februar 2007 bis Juli 2007 betroffen ist, lagen zwar nach den den
Senat bindenden Feststellungen des FG (s. § 118 Abs. 2 FGO)
die Voraussetzungen für einen Kindergeldanspruch des
Klägers nach § 62 Abs. 1 Nr. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1, Abs. 1 Satz 3, Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1
Nr. 2 Buchst. a EStG vor. Das FG ist aber rechtsfehlerhaft davon
ausgegangen, dass dem Kläger bei Zugrundelegung des - seiner
Auffassung nach anwendbaren - § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
ein Kindergeldanspruch in voller Höhe zusteht. Denn die
Feststellungen des FG erlauben keine abschließende
Beurteilung der Frage, ob ein Anspruch auf dem Kindergeld
vergleichbare Leistungen nach polnischem Recht bestanden hat oder
nicht.
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a) Nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
wird Kindergeld nicht für ein Kind gezahlt, für das
Leistungen zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu
zahlen wären, die im Ausland gewährt werden und dem
Kindergeld oder einer der in § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
genannten Leistungen vergleichbar sind. Bei Prüfung dieser
Vorschrift sind folgende Grundsätze zu beachten:
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aa) § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
verpflichtet das FG, eine eigene Entscheidung darüber zu
treffen, ob für ein Kind ein Anspruch auf Gewährung von
dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen nach ausländischem
Recht besteht. Diese Prüfungspflicht - die im Übrigen
auch bereits für die Familienkasse besteht - ergibt sich ohne
Weiteres aus dem eindeutig formulierten Wortlaut des § 65 Abs.
1 Satz 1 Nr. 2 EStG.
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(1) Der Tatbestand des § 65 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 EStG ist erfüllt, wenn entweder kindergeldähnliche
Leistungen nach ausländischem Recht zu zahlen sind oder bei
entsprechender Antragstellung zu zahlen wären. Für die
Tatbestandsverwirklichung ist daher im Grundsatz ausreichend, dass
ein materiell-rechtlicher Anspruch auf die entsprechende Leistung
nach ausländischem Recht besteht (BFH-Beschluss vom 27.11.1998
VI B 120/98, BFH/NV 1999, 614 = SIS 98 52 13). Dabei ist auch
unerheblich, ob dieser Anspruch der nach deutschem Recht
kindergeldberechtigten Person oder einem Dritten zusteht
(BFH-Beschluss in BFH/NV 1999, 614 = SIS 98 52 13).
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§ 65 EStG sieht bei Durchführung
dieser Prüfung für die FG und Familienkassen auch keine
Erleichterungen vor. Insbesondere wurde die Sonderregelung des
§ 8 Abs. 2 Satz 3 des Bundeskindergeldgesetzes in der Fassung
vom 31.1.1994 - BKGG a.F. - (BGBl I 1994, 168) nicht in das EStG
übernommen, nach der die Zahlung des gemäß § 8
Abs. 2 BKGG a.F. zu gewährenden Unterschiedsbetrags zwischen
einer ausländischen Leistung und dem Kindergeld versagt werden
konnte, wenn die ausländische Leistung nicht beantragt wurde
und die Feststellung der anderen Leistung der Kindergeldstelle
erhebliche Schwierigkeiten bereiten würde.
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(2) Die Prüfung eines
materiell-rechtlichen Anspruchs nach ausländischem Recht
hätte jedoch zu unterbleiben, wenn hierüber bereits eine
ausländische Behörde für den Streitzeitraum
entschieden haben sollte und dem Bindungswirkung für die
deutschen Behörden und Gerichte zukäme. Bei Vorliegen
einer negativen Entscheidung (Ablehnung) mit Bindungswirkung
ließe sich die Auffassung vertreten, dass keiner der in
§ 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG genannten Tatbestände
erfüllt sei.
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Höchstrichterlich ist die Frage, ob aus
derartigen Entscheidungen eine Bindungswirkung resultiert, noch
nicht abschließend geklärt und bedarf im Streitfall -
mit Blick auf den derzeitigen Verfahrensstand - auch keiner
Klärung (s. dazu unter II.3.b aa; eine solche unter dem
Gesichtspunkt der sogenannten Tatbestandswirkung bejahend FG
Münster, Urteil vom 18.10.2011 15 K 2883/08 Kg, EFG 2012, 140
= SIS 11 40 55, mit Anm. Bauhaus; Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach,
§ 65 EStG Rz 6; Felix, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff,
EStG, § 65 Rz A 22; so u.U. auch BFH-Beschluss in BFH/NV 1999,
614 = SIS 98 52 13, zu einer positiven Bestätigung).
Geklärt ist hingegen, dass eine Bindung von negativen
Entscheidungen nicht existieren kann, wenn diese auf der Anwendung
und Auslegung des Unionsrechts beruhen (BFH-Urteil vom 13.8.2002
VIII R 54/00, BFHE 200, 204, BStBl II 2002, 869 = SIS 03 01 44)
oder bei Antragstellung gegenüber der ausländischen
Behörde unzutreffende bzw. unvollständige
Tatsachenangaben gemacht worden sind (BFH-Urteil vom 14.5.2002 VIII
R 67/01, BFH/NV 2002, 1294 = SIS 02 93 84).
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27
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bb) Sollte es danach bei einer
Prüfungspflicht des FG verbleiben, hat es das maßgebende
ausländische Recht gemäß § 155 FGO i.V.m.
§ 293 der Zivilprozessordnung (ZPO) und den zugrundeliegenden
Sachverhalt unter Beachtung der erweiterten Mitwirkungspflichten
des Klägers (§ 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs.
2 AO) von Amts wegen zu ermitteln.
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(1) Entgegen der Ansicht der Familienkasse ist
es Aufgabe des FG als Tatsacheninstanz, das maßgebende
ausländische Recht gemäß § 155 FGO i.V.m.
§ 293 ZPO von Amts wegen zu ermitteln (BFH-Urteil vom
15.3.1995 I R 14/94, BFHE 177, 263, BStBl II 1995, 502 = SIS 95 15 14, unter II.4.; s. dazu auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
vom 19.7.2012 10 C 2/12, NJW 2012, 3461; Urteil des
Bundesgerichtshofs - BGH - vom 30.4.1992 IX ZR 233/90, BGHZ 118,
151, unter B.I.2.b bb). Es ist nicht Aufgabe des Klägers, die
Regelungen über das ausländische Recht (im Einzelnen)
darzulegen (a.A. FG Münster, Urteil vom 14.12.2010 1 K 4131/07
Kg, EFG 2011, 718 = SIS 11 07 47).
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Wie das FG das ausländische Recht
ermittelt, steht in seinem pflichtgemäßen Ermessen
(BFH-Urteil vom 19.12.2007 I R 46/07, BFH/NV 2008, 930 = SIS 08 20 94). Dabei lassen sich die Anforderungen an Umfang und
Intensität der Ermittlungspflicht des Tatrichters nur in sehr
eingeschränktem Maße generell-abstrakt bestimmen. An die
Ermittlungspflicht werden umso höhere Anforderungen zu stellen
sein, je komplexer oder je fremder das anzuwendende Recht im
Vergleich zum eigenen ist. Gleiches wird man annehmen müssen,
wenn die Beteiligten die ausländische Rechtspraxis detailliert
und kontrovers vortragen (s. zum Ganzen auch BGH-Urteil in BGHZ
118, 151, unter B.I.2.b). Der Umstand, dass das ausländische
Recht ggf. sehr komplex ist, kann das FG von dieser
Ermittlungspflicht nicht entbinden. Eine Entscheidung nach den
Grundsätzen der Feststellungslast ist in diesem Bereich nicht
möglich; die ausländischen Rechtssätze werden zu
keinen Tatsachen.
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(2) Von der von Amts wegen
durchzuführenden Ermittlung ausländischen Rechts ist die
Ermittlungspflicht des FG hinsichtlich des zugrundeliegenden
Sachverhalts zu unterscheiden.
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Das FG ist als Tatsacheninstanz
gemäß § 76 Abs. 1 FGO von Amts wegen verpflichtet,
den Sachverhalt unter Ausschöpfung aller zur Verfügung
stehenden Beweismittel zu erforschen. Die Beteiligten haben bei der
Aufklärung des Sachverhalts mitzuwirken und Erklärungen
über tatsächliche Umstände vollständig und der
Wahrheit gemäß abzugeben (§ 76 Abs. 1 Satz 2 FGO).
Bei einem Sachverhalt, der sich auf Vorgänge im Ausland
bezieht, trifft den Steuerpflichtigen nach § 76 Abs. 1 Satz 4
FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO eine erhöhte Aufklärungs-
und Beweismittelbeschaffungspflicht. Diese erweiterte
Mitwirkungspflicht umfasst auch den (außerdeutschen) Bereich
der Europäischen Union (BFH-Beschluss vom 15.12.2005 IX B
131/05, BFH/NV 2006, 904 = SIS 06 17 04; Thürmer in
Hübschmann/Hepp/Spitaler - HHSp -, § 76 FGO Rz 120). Zu
beachten bleibt jedoch, dass auch die erweiterte Mitwirkungspflicht
nach § 90 Abs. 2 AO auf Tatsachen beschränkt bleibt.
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(3) Sollte sich danach im finanzgerichtlichen
Verfahren keine - ggf. Bindungswirkung besitzende - negative
Entscheidung bzw. Bescheinigung einer ausländischen
Behörde über das Nichtbestehen eines Anspruchs auf
ausländische Familienleistungen beibringen lassen (z.B. wegen
fehlender Antragstellung im Ausland), darf das FG nicht bereits
deshalb zu Lasten des Klägers unterstellen, es habe ein
Anspruch nach ausländischem Recht bestanden. Insbesondere kann
von dem Kläger selbst unter Beachtung seiner erweiterten
Mitwirkungspflichten nicht erwartet werden, aus Gründen der
Beweisvorsorge stets im Ausland einen Antrag auf Familienleistungen
zu stellen. Eine solche Betrachtung liefe dem Wortlaut des §
65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zuwider, der - gerade unabhängig
von einer Antragstellung - auf das bloße Bestehen eines
materiell-rechtlichen Anspruchs abstellt. Abgesehen davon
lässt sich eine solche Verschärfung der Nachweispflicht
auch nicht dem § 90 Abs. 2 AO entnehmen.
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b) Die vom FG vorgenommene Prüfung eines
Anspruchs auf polnische Familienleistungen hält einer
revisionsrechtlichen Prüfung nicht stand.
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aa) Das FG hat seine Entscheidung zum einen
darauf gestützt, die vom Kläger vorgelegten
Bescheinigungen vom 15.4.2010, vom 28.4.2010 und vom 14.12.2010
untermauerten, dass kein Anspruch auf dem Kindergeld vergleichbare
Leistungen nach polnischem Recht bestanden habe.
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Das FG hat zwar durch die Bezugnahme auf diese
Bescheinigungen deren in deutscher Sprache vorliegenden Inhalt
festgestellt. Die damit getroffenen Feststellungen tragen aber
nicht die Schlussfolgerung, es habe für den Streitzeitraum
(Februar 2007 bis August 2007) nach polnischem Recht kein Anspruch
auf Familienleistungen bestanden. Selbst wenn diese Bescheinigungen
eine Bindungswirkung besitzen sollten, wäre eine solche im
Streitfall nicht gegeben. Die beiden zuletzt genannten
Bescheinigungen, die Ausführungen der polnischen
Sozialhilfebehörde vom 24.4.2010 wiedergeben, bestätigen
u.a., dass eine bis zum 31.8.2005 bestehende Kindergeldfestsetzung
zugunsten der Kindsmutter aufgehoben wurde, weil der Kläger
den Vorschriften über die Koordinierung der Systeme der
sozialen Sicherheit unterliege. Diese Aussage betrifft weder den
Streitzeitraum noch beruht sie erkennbar auf der Auslegung des
maßgeblichen polnischen Gesetzes über
Familienleistungen. Ob sich ggf. aus der vom FG genannten
Bescheinigung vom 15.4.2010 etwas anderes ergibt, vermag der Senat
nicht zu beurteilen. In der Gerichtsakte findet sich - soweit
ersichtlich - keine Übersetzung dieses in polnischer Sprache
verfassten Schriftstücks.
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Der Vollständigkeit halber weist der
Senat darauf hin, dass sich in der Kindergeldakte ein Vordruck E
001 des polnischen Trägers vom 12.3.2010 befindet, der die
Ausführungen im Vordruck E 411 vom 30.10.2009 teilweise
korrigiert (Bl. 169 ff. KiGA). In diesem Formular wird
ausgeführt, dass die Kindsmutter für den Streitzeitraum
keinen Antrag auf polnische Familienleistungen gestellt hat.
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bb) Die Vorentscheidung stützt sich auch
darauf, dass nach polnischem Recht kein Anspruch bestanden habe,
weil das im Jahr 2007 erzielte Einkommen den hiernach
maßgeblichen Grenzbetrag überschritten habe.
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(1) Mit der Revision kann zwar nicht geltend
gemacht werden, die Vorentscheidung beruhe auf der fehlerhaften
Anwendung ausländischen Rechts; das ausländische Recht
gehört nicht zum Bundesrecht i.S. des § 118 Abs. 1 FGO.
Vielmehr sind die Feststellungen zu Bestehen und Inhalt des
ausländischen Rechts für das Revisionsgericht
grundsätzlich bindend (§ 155 FGO i.V.m. § 560 ZPO).
Sie sind revisionsrechtlich wie Tatsachenfeststellungen zu
behandeln (z.B. BFH-Urteil in BFH/NV 2002, 1294 = SIS 02 93 84;
Lange in HHSp, § 118 FGO Rz 65 f.; Beermann in Beermann/Gosch,
FGO § 118 Rz 38). Allerdings entfällt die
Bindungswirkung, soweit die erstinstanzlichen Feststellungen auf
einem nur kursorischen Überblick über die zu behandelnde
Materie beruhen (s. dazu Senatsurteil vom 4.8.2011 III R 36/08,
BFH/NV 2012, 184 = SIS 12 00 24, unter II.4.b aa, m.w.N.). In
diesem Fall liegt ein materieller Mangel der Vorentscheidung vor
(Beermann in Beermann/ Gosch, FGO § 118 Rz 38.2). Im
Übrigen ist aufgrund einer entsprechenden Verfahrensrüge
- in gewissen Grenzen - die Frage nachprüfbar, ob das FG bei
der Ermittlung des ausländischen Rechts gegen seine
prozessrechtliche Ermittlungspflicht (§ 155 FGO i.V.m. §
293 ZPO) verstoßen hat (s. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2008,
930 = SIS 08 20 94).
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39
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(2) Im Streitfall beschränken sich die
Feststellungen des FG zum maßgeblichen polnischen Recht
allein darauf, dass nach dem polnischen Gesetz über
Familienleistungen vom 28.11.2003 Kindergeld u.a. beantragt werden
könne, wenn das Pro-Kopf-Einkommen als Nettoeinkommen der
Familie im Monat 504 Zloty (PLN) nicht übersteige. In
tatsächlicher Hinsicht nimmt das FG auf den
Einkommensteuerbescheid für 2007 vom 13.3.2009 Bezug und
führt aus, dass die sich aus dem polnischen Gesetz ergebende
Grenze mit Blick auf das zu versteuernde Einkommen in Höhe von
13.078 EUR überschritten sei.
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Einzelheiten zu Inhalt und Auslegung dieses
Gesetzes hat das FG nicht festgestellt. So fehlen z.B. schon die
erforderlichen Feststellungen dazu, was nach polnischem Recht als
„Nettoeinkommen“ anzusetzen ist. Das FG hat auch
nicht festgestellt, welcher Zeitraum maßgeblich dafür
ist, um beurteilen zu können, ob die im polnischen Gesetz
genannte Einkommensgrenze überschritten ist. Die
Feststellungen des FG, die lediglich einen kursorischen
Überblick über das polnische Gesetz geben, können
daher einer Entscheidung des Streitfalls nicht zugrunde gelegt
werden.
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41
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Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem
Einwand des Klägers, wonach unbeachtlich sei, dass das FG ggf.
unzutreffend auf das Einkommen des Jahres 2007 statt auf das des
Jahres 2006 abgestellt habe, weil der Kläger im Jahr 2006 ein
noch höheres Einkommen als im Jahr 2007 erzielt habe. Die
Vorentscheidung enthält weder aussagekräftige
Feststellungen zum ausländischen Recht noch die erforderlichen
Feststellungen zur Höhe des
„Netto-Familieneinkommens“ des Jahres 2006.
Diese Feststellungen sind nachzuholen.
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4. Für die weitere Prüfung im
zweiten Rechtsgang weist der Senat insbesondere auf Folgendes
hin:
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Die in der Vorentscheidung enthaltenen
Feststellungen erlauben keine abschließende Aussage dazu, ob
der dem § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vorgehende Art. 10 der
Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21.3.1972 über die
Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 über die
Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und
Selbständige sowie deren Familienangehörige, die
innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 574/72),
anwendbar ist (zur Nichtanwendbarkeit des Art. 76 der VO Nr.
1408/71 s. Senatsurteil vom 15.3.2012 III R 52/08, BFH/NV 2012,
1519 = SIS 12 19 64, unter II.3.f).
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a) Ein Eingreifen des Art. 10 der VO Nr.
574/72 wäre - entgegen der Rechtsauffassung des FG - nicht
bereits deshalb ausgeschlossen, weil der persönliche
Geltungsbereich der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom
14.6.1971 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf
Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren
Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und
abwandern (VO Nr. 1408/71) in Bezug auf die vom Kläger in
Deutschland ausgeübte Tätigkeit nicht eröffnet
wäre (s. dazu ausführlich Senatsurteil vom 4.8.2011 III R
55/08, BFHE 234, 316 = SIS 11 37 20). Sollte deren
persönlicher Geltungsbereich eröffnet sein, käme
Art. 10 der VO Nr. 574/72 zur Anwendung, wenn einerseits - was noch
festzustellen wäre - Deutschland nach den Art. 13 ff. der VO
Nr. 1408/71 der zuständige Beschäftigungsmitgliedstaat
und andererseits - was das FG bereits festgestellt hat - Polen der
Wohnmitgliedstaat der Kinder ist (s. dazu Senatsurteil vom
16.5.2013 III R 8/11 = SIS 13 22 91, zur amtlichen
Veröffentlichung bestimmt, unter II.4.b bb). Allerdings
unterläge der Kläger nicht schon deshalb nach Art. 13
Abs. 2 Buchst. b der VO Nr. 1408/71 den deutschen
Rechtsvorschriften, weil er in Deutschland eine gewerbliche
Tätigkeit ausgeübt hat. Bei der Anwendung der Art. 13 ff.
der VO Nr. 1408/71 ist nämlich nur an diejenige(n)
Tätigkeit(en) anzuknüpfen, hinsichtlich derer der
Versichertenstatus begründet wurde, aus dem sich die
Eigenschaft als „Arbeitnehmer“ bzw.
„Selbständiger“ i.S. des Art. 1 Buchst. a
der VO Nr. 1408/71 ableitet (s. dazu ausführlich Senatsurteile
in BFHE 234, 316 = SIS 11 37 20, unter II.3.a; vom 5.7.2012 III R
76/10, BFHE 238, 87 = SIS 12 22 10, unter II.3.a und b).
Schließlich wäre eine Anwendung des Art. 10 der VO Nr.
574/72 nicht notwendigerweise deshalb ausgeschlossen, weil der
Kläger nicht selbst die Voraussetzungen des Anhangs I Teil I
Buchst. E (bis 2006 Buchst. D) der VO Nr. 1408/71 erfüllte (s.
dazu Senatsurteil in BFHE 238, 87 = SIS 12 22 10, unter
II.4.a).
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b) Sollte Art. 10 der VO Nr. 574/72
eingreifen, wäre insbesondere der Umstand zu würdigen,
dass nach Aktenlage in Polen kein Antrag auf Familienleistungen
gestellt worden ist. Insoweit verweist der Senat auf das Urteil des
Gerichtshofs der Europäischen Union in der Rechtssache vom
14.10.2010 C-16/09, Schwemmer (Slg. 2010, I-9717 = SIS 10 33 42
Rdnr. 53), in dem zu Art. 10 der VO Nr. 574/72 entschieden wurde,
dass Familienleistungen nur dann als nach den Rechtsvorschriften
eines Mitgliedstaats geschuldet gelten können, wenn das Recht
dieses Staates dem Familienangehörigen, der dort arbeitet,
einen Anspruch auf Gewährung von Leistungen verleiht. Der
Betroffene muss folglich alle in den internen Rechtsvorschriften
des Beschäftigungsstaats aufgestellten - formellen und
materiellen - Anspruchsvoraussetzungen erfüllen, zu denen
gegebenenfalls auch die Voraussetzung gehören kann, dass ein
Antrag auf Gewährung dieser Leistungen gestellt wird.
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5. Die Übertragung der Kostenentscheidung
auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO. Das FG hat dabei mit
Rücksicht auf den Grundsatz der Einheitlichkeit der
Kostenentscheidung auch über die Kosten zu entscheiden, die
den durch das Durcherkennen des Senats bereits rechtskräftig
abgeschlossenen Teil des Verfahrens betreffen (s. BFH-Urteil vom
12.7.2000 II R 26/98, BFHE 192, 118, BStBl II 2000, 596 = SIS 00 13 58, unter II.3.).
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