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I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin), eine Aktiengesellschaft, die nach ihrem
Unternehmensgegenstand steuerpflichtige Umsätze erbringt,
begab als Anleiheschuldnerin zwei Inhaber-Teilschuldverschreibungen
über einen Gesamtbetrag von ... EUR und einer Laufzeit vom
1.2.2005 bis 31.1.2010. Die Klägerin hatte die
Teilschuldverschreibungen mit 7 % zu verzinsen. Die
Teilschuldverschreibungen und die sich aus ihr ergebenden
Zinsansprüche waren für die gesamte Laufzeit der Anleihe
in einer bei der A-AG hinterlegten Sammelurkunde verbrieft. Die
Klägerin verpflichtete sich, die Teilschuldverschreibungen am
1.2.2010 zum Nennbetrag zurückzuzahlen. Als Zahlstelle war die
B-Bank für die Klägerin tätig. Die Zahlstelle hatte
die zu zahlenden Beträge als Beauftragte der Klägerin an
die C-AG zur Zahlung an die Anleihegläubiger zu
überweisen.
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Nach den mit der B-Bank für jede der
beiden Schuldverschreibungen gesondert abgeschlossenen
Verträgen über Abwicklungsdienstleistungen und
Zahlstellendienst übertrug die Klägerin auf die B-Bank
den Zahlstellendienst als Zentralzahlstelle. Die Klägerin
stellte der B-Bank eine Globalurkunde zur Verfügung, die die
B-Bank nach Prüfung der Sammelverwahrfähigkeit bei der
A-AG zur Verwahrung einzureichen hatte. Der Vertrieb der beiden
Schuldverschreibungen sollte durch die Klägerin ohne
Einschaltung der Bank erfolgen. Die Klägerin hatte die
Käufer der beiden Schuldverschreibungen aufzufordern, den
jeweiligen Kaufpreis auf ein bei der B-Bank geführtes Konto zu
überweisen. Die Klägerin hatte nach Eingang des
jeweiligen Kaufpreises die B-Bank zu beauftragen,
Schuldverschreibungen in der entsprechenden Stückzahl an den
angegebenen Käufer bei dessen Depotbanken zu übertragen,
wodurch das bei der B-Bank geführte Emissionsdepot der
Klägerin entsprechend belastet wurde. Die B-Bank übernahm
Planung, Koordination und Durchführung des
Einlösungsdienstes, aber keine Beratungs- oder
Überwachungspflichten hinsichtlich der Vorbereitung und
Platzierung der Schuldverschreibungen, der kapitalmarktrechtlichen
Verpflichtungen wie Prospekt- oder Mitteilungspflichten
während der Laufzeit der beiden Anleihen.
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Für die Übernahme und Einrichtung
der Zahlstellenfunktion (Konten- und Depoteinrichtungen, Vornahme
und Abgleich von Depotüberträgen sowie Disposition der
Anlagebeträge) erhielt die B-Bank nach beiden Verträgen
1,6 % des platzierten Anleihevolumens sowie für die
Durchführung des Zahlstellendienstes (Einlösung von
Zinsscheinen und Anleiherückzahlung) nach einem der
Verträge weitere 3.000 EUR jährlich. Diese Entgelte
„verstanden sich zuzüglich der gesetzlichen
Mehrwertsteuer“.
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Für die Begebung der Anlage nahm die
Klägerin in den Streitjahren 2004 und 2005 Leistungen anderer
Unternehmen für die Prospekterstellung, die Erstellung eines
Gesamtkonzepts, zum „Business Process Outsourcing“ zur
Zeichnungsabwicklung sowie Beratungsleistungen in Anspruch. Diese
Leistungen wurden ebenso wie die Leistungen der B-Bank
gegenüber der Klägerin umsatzsteuerpflichtig
abgerechnet.
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Da die Klägerin das durch die Begebung
der beiden Schuldverschreibungen aufgenommene Kapital für ihre
umsatzsteuerpflichtige Unternehmenstätigkeit verwendete, ging
sie davon aus, dass sie aus den für die Begebung der beiden
Anleihen entstandenen Kosten zum Vorsteuerabzug berechtigt
sei.
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Im Anschluss an eine
Außenprüfung war der Beklagte und Revisionskläger
(das Finanzamt - FA - ) demgegenüber der Auffassung, dass die
Klägerin mit der Begebung der Schuldverschreibungen eine nach
§ 4 Nr. 8 des Umsatzsteuergesetzes 1999/2005 (UStG)
steuerfreie Leistung erbracht habe und sie daher nicht zum
Vorsteuerabzug berechtigt sei. Das FA erließ entsprechende
Änderungsbescheide für beide Streitjahre.
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Das Finanzgericht (FG) gab der hiergegen
mit Zustimmung des FA eingelegten Sprungklage nach § 45 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) überwiegend statt. Die
Klägerin sei zum Vorsteuerabzug berechtigt, da die für
die Begebung der beiden Schuldverschreibungen bezogenen Leistungen
mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit der Klägerin
direkt und unmittelbar zusammenhingen. Durch die Begebung der
beiden Anleihen selbst habe die Klägerin ebenso wie bei der
Aufnahme eines Gesellschafters gegen Bareinlage keine steuerbare
Leistung erbracht. Es sei insoweit nicht zwischen Eigen- und
Fremdkapital zu differenzieren. Der Vorsteuerabzug sei daher nur
insoweit zu versagen, als die Klägerin im Rahmen ihrer
Gesamttätigkeit zu 0,60 % (2004) und 0,64 % (2005) auch
steuerfreie Leistungen ohne Recht auf Vorsteuerabzug erbracht
habe.
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Die Entscheidung des FG ist in EFG 2009,
1861 = SIS 09 28 21 veröffentlicht.
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Hiergegen wendet sich das FA mit der
Revision, die es auf die Verletzung materiellen Rechts stützt.
Bei den Inhaberschuldverschreibungen handele es sich um
Wertpapiere, deren Ausgabe steuerbar und nach § 4 Nr. 8
Buchst. e UStG steuerfrei sei. Es handele sich nicht um die
erstmalige Ausgabe einer gesellschaftsrechtlichen Beteiligung. Im
Vordergrund habe die Beschaffung von Fremdkapital wie bei einer
Darlehensaufnahme gestanden, so dass es auf die Beurteilung bei der
Beschaffung von Eigenkapital nicht ankomme. Die Klägerin sei
wie bei einem gewerbsmäßigen Wertpapierhandel nachhaltig
tätig geworden. Ebenso wie bei einer steuerbaren und
steuerfreien Kreditgewährung handele es sich bei der Emission
von Inhaberschuldverschreibungen um die Zurverfügungstellung
von Fremdkapital. Die Beurteilung der Ausgabe neuer Aktien im
Rahmen einer Börseneinführung sei nicht
entscheidungserheblich, da sich die Klägerin auf dem
allgemeinen gewerblichen Kreditmarkt betätigt habe.
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Das FA beantragt, den Gerichtsbescheid des
FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Ebenso wie bei der Ausgabe einer
gesellschaftsrechtlichen Beteiligung liege auch bei der Emission
von Inhaberschuldverschreibungen keine steuerbare Leistung vor. Der
Umstand, dass die Ausgabe der Inhaberschuldverschreibungen zur
zeitlich befristeten Aufnahme von Fremdmitteln führe, sei
unerheblich, da auf die Sicht der emittierenden Gesellschaft und
den bei ihr fehlenden Leistungswillen abzustellen sei. Es bestehe
kein Unterschied zwischen Eigenkapital und einem eine
Kapitalforderung verbriefenden Wertpapier. In beiden Fällen
sei der Erwerb von Kapital für den Emittenten
maßgeblich. Auch für den Erwerber handele es sich in
beiden Fällen um eine Kapitalanlage. Zumindest unter
Berücksichtigung der zur Sechsten
Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern
77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) ergangenen Rechtsprechung
des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaft (seit
1.12.2009: Gerichtshof der Europäischen Union - EuGH - ) sei
sie zum Vorsteuerabzug berechtigt.
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II. Die Revision des FA ist aus anderen als
den geltend gemachten Gründen begründet. Das Urteil des
FG ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen
(§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Wie das FG zwar zutreffend
entschieden hat, ist die Klägerin aus den zur Begebung der
Schuldverschreibungen angefallenen Kosten dem Grunde nach zum
Vorsteuerabzug berechtigt. Der Senat kann jedoch nicht entscheiden,
in welchem Umfang die Klägerin für die Begebung der
beiden Anleihen umsatzsteuerpflichtige Leistungen bezogen hat. Dies
ist entscheidungserheblich, weil nur die
„geschuldete“ Umsatzsteuer als Vorsteuer
abziehbar ist.
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1. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG
kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für
Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen
Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind,
als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach
§ 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der
Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.
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Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs. 2
Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG und sind entsprechend dieser
Bestimmung richtlinienkonform auszulegen (ständige
Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
3.7.2008 V R 51/06, BFHE 222, 128, BStBl II 2009, 213 = SIS 08 41 89, unter II.2.b). Soweit der Steuerpflichtige (Unternehmer)
Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner
besteuerten Umsätze verwendet, ist er nach dieser Bestimmung
befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer
für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem
anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der
von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen.
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Trotz der Unterschiede im Wortlaut entspricht
das nationale Recht im Ergebnis Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der
Richtlinie 77/388/EWG. Denn das Unternehmen i.S. des § 15 Abs.
1 Satz 1 Nr. 1 UStG umfasst (nur) „die gesamte gewerbliche
und berufliche Tätigkeit des Unternehmers“ (§ 2
Abs. 1 Satz 2 UStG) und daher nur eine „nachhaltige
Tätigkeit zur Einnahmeerzielung“ (§ 2 Abs. 1
Satz 3 UStG). „Für das Unternehmen“ i.S.
des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG wird eine Leistung daher nur
bezogen, wenn sie zur (beabsichtigten) Verwendung für Zwecke
einer nachhaltigen und gegen Entgelt ausgeübten Tätigkeit
bezogen wird, die im Übrigen steuerpflichtig sein muss, damit
der Vorsteuerabzug nicht nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
ausgeschlossen ist.
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2. Ein Unternehmer bezieht eine Leistung
für Zwecke seiner besteuerten Umsätze (§ 15 Abs. 1
Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG i.V.m. Art. 17 Abs. 2
Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG), wenn die Eingangsleistung
direkt und unmittelbar mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden
Ausgangsumsätzen zusammenhängt.
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a) Der erforderliche Zusammenhang kann nach
der Rechtsprechung des EuGH zu einzelnen Ausgangsumsätzen oder
zur wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Unternehmers
(Steuerpflichtigen) bestehen.
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aa) Für den Vorsteuerabzug kommt es
zunächst darauf an, ob der erforderliche Zusammenhang zu
einzelnen Ausgangsumsätzen des Unternehmers
(Steuerpflichtigen) vorliegt und ob diese Umsätze zum
Vorsteuerabzug berechtigen.
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(1) Erforderlich ist ein direkter und
unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz
und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, die das Recht auf
Vorsteuerabzug eröffnen, damit der Steuerpflichtige zum
Vorsteuerabzug berechtigt ist und der Umfang dieses Rechts bestimmt
werden kann (vgl. EuGH-Urteile vom 8.6.2000 C-98/98, Midland Bank,
Slg. 2000, I-4177 = SIS 00 09 97 Rdnr. 24; vom 22.2.2001 C-408/98
Abbey National, Slg. 2001, I-1361 = SIS 01 05 49 Rdnr. 26, und vom
3.3.2005 C-32/03, Fini H, Slg. 2005, I-1599 = SIS 05 17 73 Rdnr.
26). Das Recht auf Abzug der für den Erwerb von
Gegenständen oder Dienstleistungen entrichteten Mehrwertsteuer
ist nur gegeben, wenn die hierfür getätigten Aufwendungen
zu den Kostenelementen der zum Abzug berechtigenden
Ausgangsumsätze gehören (EuGH-Urteile Midland Bank in
Slg. 2000, I-4177 Rdnr. 30; Abbey National in Slg. 2001, I-1361
Rdnr. 28; vom 27.9.2001 C-16/00, Cibo
Participations, Slg. 2001, I-6663 = SIS 01 13 23 Rdnr. 31, und vom
8.2.2007 C-435/05, Investrand, Slg. 2007, I-1315 = SIS 07 08 93
Rdnr. 23).
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(2) Soweit die von einem Steuerpflichtigen
bezogenen Gegenstände oder Dienstleistungen für die
Zwecke steuerbefreiter Umsätze oder solcher Umsätze
verwendet werden, die nicht vom Anwendungsbereich der
Mehrwertsteuer erfasst werden, kann es demgegenüber weder zur
Erhebung der Steuer auf der folgenden Stufe noch zum Abzug der
Vorsteuer kommen (vgl. EuGH-Urteile vom 30.3.2006 C-184/04,
Uudenkaupungin kaupunki, Slg. 2006, I-3039 = SIS 06 25 31 Rdnr. 24;
vom 14.9.2006 C-72/05, Wollny, Slg. 2006, I-8297 = SIS 06 39 07
Rdnr. 20; vom 12.2.2009 C-515/07, VNLTO, Slg. 2009, I-839 = SIS 09 08 65 Rdnr. 28). Dementsprechend berechtigen Aufwendungen eines
Steuerpflichtigen nicht zum Vorsteuerabzug, wenn sich diese auf
Tätigkeiten beziehen, die aufgrund ihres nichtwirtschaftlichen
Charakters nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 77/388/EWG
fallen (EuGH-Urteil vom 13.3.2008 C-437/06, Securenta, Slg. 2008,
I-1597 = SIS 08 16 67, Rdnr. 30).
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bb) Besteht kein direkter und unmittelbarer
Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem
oder mehreren Ausgangsumsätzen, ist der Unternehmer
(Steuerpflichtige) gleichwohl zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn
die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu seinen
allgemeinen Aufwendungen gehören und - als solche -
Bestandteile des Preises der von ihm gelieferten Gegenstände
oder erbrachten Dienstleistungen sind. Derartige Kosten hängen
dann direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen
Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (vgl.
EuGH-Urteile Midland Bank in Slg. 2000, I-4177 Rdnrn. 23 und 31;
vom 26.5.2005 C-465/03, Kretztechnik, Slg. 2005, I-4357 = SIS 05 30 12 Rdnr. 36, und Investrand in Slg. 2007, I-1315 Rdnr. 24).
Voraussetzung ist hierfür allerdings, dass diese
Gesamttätigkeit zu zum Vorsteuerabzug berechtigenden
Umsätzen führt.
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cc) Geht der Unternehmer (Steuerpflichtige)
schließlich zugleich steuerpflichtigen oder steuerfreien
wirtschaftlichen Tätigkeiten und nichtwirtschaftlichen, nicht
in den Anwendungsbereich der Richtlinie 77/388/EWG fallenden
Tätigkeiten nach, ist der Abzug der Vorsteuer auf Aufwendungen
für bezogene Leistungen nur insoweit zulässig, als diese
Aufwendungen der wirtschaftlichen Tätigkeit des
Steuerpflichtigen i.S. des Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG
zuzurechnen sind (EuGH-Urteil Securenta in Slg. 2008, I-1597 Rdnr.
31).
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b) Dieser Abgrenzung nach der
Umsatztätigkeit des Unternehmers (Steuerpflichtigen)
entspricht die Rechtsprechung des Senats, nach der ein Unternehmer
wie z.B. ein Verein, der einerseits in einem wirtschaftlichen
Tätigkeitsbereich steuerbare Leistungen erbringt und
andererseits in nichtwirtschaftlicher Weise seinen ideellen
Vereinszweck verfolgt, ohne dabei steuerbare Leistungen zu
erbringen (zur Erbringung entgeltlicher Leistungen bei der
Verfolgung des ideellen Vereinszwecks vgl. aber EuGH-Urteil vom
21.3.2002 C-174/00, Kennemer Golf, Slg. 2002, I-3293 = SIS 02 07 71, Leitsatz 3), nur hinsichtlich seines wirtschaftlichen
Tätigkeitsbereichs zum Vorsteuerabzug berechtigt ist
(BFH-Urteil vom 20.12.1984 V R 25/76, BFHE 142, 524, BStBl II 1985,
176 = SIS 85 05 24, Leitsätze 1 und 2; ebenso das EuGH-Urteil
VNLTO in Slg. 2009, I-839).
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Dagegen erhält eine Gesellschaft mit
besteuerten Umsätzen grundsätzlich z.B. auch für
Dienstleistungen bei der Aufnahme eines Gesellschafters gegen
Bareinlage oder beim Erwerb einer Beteiligung den Vorsteuerabzug,
obwohl dies für sich betrachtet keine wirtschaftlichen
Tätigkeiten sind, weil die Kosten dieser Dienstleistungen zu
ihren allgemeinen Kosten gehören und deshalb
grundsätzlich direkt und unmittelbar mit ihrer
wirtschaftlichen Tätigkeit zusammenhängen (BFH-Urteil vom
1.7.2004 V R 32/00, BFHE 205, 555, BStBl II 2004, 1022 = SIS 04 29 06, unter II.3.c bb).
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3. Wie das FG zu Recht entschieden hat, ist
die Klägerin aus den für die Begebung der
Schuldverschreibungen angefallenen Kosten dem Grunde nach zum
Vorsteuerabzug berechtigt.
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a) Die Klägerin hat entgegen der
Auffassung des FA mit der Begebung der Schuldverschreibungen keine
steuerbare Leistung erbracht.
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aa) Schuldverschreibungen sind Wertpapiere
i.S. von § 4 Nr. 8 Buchst. e UStG. Zwar definiert das UStG den
Begriff des Wertpapiers nicht. § 4 Nr. 8 Buchst. e UStG beruht
jedoch auf Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie
77/388/EWG. Bei richtlinienkonformer Auslegung entsprechend dieser
Bestimmung sind neben Aktien insbesondere auch
Schuldverschreibungen als Wertpapiere anzusehen.
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bb) Nach der Rechtsprechung des EuGH ist
zwischen der erstmaligen Begebung von Wertpapieren und der
Übertragung bereits bestehender Wertpapiere (nach ihrer
Begebung) zu unterscheiden. Während es sich z.B. bei der
Aktienveräußerung durch einen Unternehmer um einen nach
Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie 77/388/EWG
steuerfreien Umsatz handeln kann (EuGH-Urteil vom 29.10.2009
C-29/08, SKF, BFH/NV 2009, 2099 = SIS 09 37 71, Leitsatz 2 zu Art.
135 Abs. 1 Buchst. f der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom
28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, Amtsblatt
der Europäischen Union Nr. L 347, 1), will eine Gesellschaft,
die neue Aktien ausgibt (begibt), ihr Vermögen durch die
Beschaffung zusätzlichen Kapitals vergrößern, wobei
sie den neuen Anteilseignern ein Eigentumsrecht an einem Teil des
auf diese Weise erhöhten Kapitals einräumt. Vom
Standpunkt der ausgebenden Gesellschaft aus besteht das Ziel im
Erwerb von Kapital und nicht in der Erbringung einer
Dienstleistung. Aus der Sicht des Anteilseigners stellt die Zahlung
der zur Kapitalerhöhung erforderlichen Beträge keine
Gegenleistung dar, sondern eine Investition oder Kapitalanlage
(EuGH-Urteil Kretztechnik in Slg. 2005, I-4357 Rdnr. 26).
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cc) Da im Hinblick auf die
Wertpapiereigenschaft nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der
Richtlinie 77/388/EWG nicht zwischen Schuldverschreibungen und
Aktien zu differenzieren ist, kommt der originären Begebung
von Schuldverschreibungen ebenso wenig Leistungscharakter zu wie
der erstmaligen Ausgabe von Aktien. War die Tätigkeit der
Klägerin bei der Ausgabe der Schuldverschreibungen somit
bereits nicht steuerbar, stellt sich die Frage einer Steuerfreiheit
nach § 4 Nr. 8 UStG nicht.
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b) Dass die Klägerin die von ihr für
die Begebung der Schuldverschreibungen bezogenen Leistungen nicht
unmittelbar für eine steuerbare Ausgangsleistung verwendet
hat, steht dem Vorsteuerabzug der Klägerin nicht entgegen, da
sie das durch die Schuldverschreibungen erhaltene Kapital für
ihre umsatzsteuerpflichtige Umsatztätigkeit zu verwenden
beabsichtigte.
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aa) Die Klägerin ist nicht bereits
aufgrund ihrer Unternehmerstellung zum Vorsteuerabzug, sondern nur
im Umfang ihrer besteuerten Umsätze zum Vorsteuerabzug
berechtigt.
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bb) Für die Klägerin bestand auch
kein Recht auf Vorsteuerabzug im Hinblick auf die Begebung der
Schuldverschreibungen, da diese Tätigkeit nicht steuerbar ist
und deshalb kein unmittelbarer Zusammenhang mit einem
Ausgangsumsatz vorliegt, anhand dessen über die Berechtigung
zum Vorsteuerabzug entschieden werden könnte.
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cc) Gibt der Unternehmer (Steuerpflichtige)
aber nichtsteuerbare Aktien - oder wie im Streitfall
Schuldverschreibungen - aus, um sein Kapital zugunsten seiner
wirtschaftlichen Tätigkeit im Allgemeinen zu stärken,
sind die Kosten der Dienstleistungen, die er hierfür bezieht,
Teil seiner allgemeinen Kosten und gehören damit zu den
Preiselementen seiner Produkte. Die bezogenen Dienstleistungen
hängen dann direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen
Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (vgl.
EuGH-Urteile vom 6.4.1995 C-4/94, BLP, Slg.
1995, I-983 = SIS 95 14 27 Rdnr. 25; Midland Bank in Slg. 2000,
I-4177 Rdnr. 31; Abbey National in Slg. 2001, I-1361 Rdnrn.
35 und 36; Cibo Participations in Slg. 2001, I-6663 Rdnr. 33, und
Kretztechnik in Slg. 2005, I-4357 Rdnr. 36; BFH-Urteil in BFHE 205,
555, BStBl II 2004, 1022 = SIS 04 29 06).
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35
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Das Recht der Klägerin auf Vorsteuerabzug
ergibt sich somit - wie das FG zu Recht entschieden hat - daraus,
dass trotz des Fehlens eines direkten und unmittelbaren
Zusammenhangs zu einem bestimmten zum Vorsteuerabzug berechtigenden
Ausgangsumsatz gleichwohl ein direkter und unmittelbarer
Zusammenhang zu ihrer wirtschaftlichen und zum Vorsteuerabzug
berechtigenden Gesamttätigkeit besteht, da die Klägerin
mit der Begebung der Inhaberschuldverschreibungen beabsichtigte,
ihre steuerpflichtige Tätigkeit zu finanzieren.
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36
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4. Die Sache ist gleichwohl nicht spruchreif.
Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass die Steuer für den
berechneten Umsatz auch gesetzlich geschuldet wird (BFH-Urteil vom
2.4.1998 V R 34/97, BFHE 185, 536, BStBl II 1998, 695 = SIS 98 17 31, Leitsatz 1). Hierzu sind weitere Feststellungen zu treffen.
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a) Der Senat vermag mangels Feststellungen des
FG nicht zu entscheiden, ob die Leistungen der B-Bank als Umsatz im
Zahlungs- und Überweisungsverkehr nach § 4 Nr. 8 Buchst.
d UStG steuerfrei oder als Verwahrung und Verwaltung von
Wertpapieren gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. e UStG
steuerpflichtig sind. Für die Steuerfreiheit spricht, dass
Umsätze im Überweisungsverkehr vorliegen, wenn die
Leistung eine Weiterleitung von Geldern bewirkt und zu rechtlichen
und finanziellen Änderungen führt (BFH-Urteil vom
13.7.2006 V R 57/04, BFHE 214, 451, BStBl II 2007, 19 = SIS 06 42 38, Leitsatz 1). Eine Steuerfreiheit könnte sich auch daraus
ergeben, dass bei Leistungen, die an den Emittenten von
Wertpapieren erbracht werden, keine nach § 4 Nr. 8 Buchst. e
UStG steuerpflichtige Verwahrung und Verwaltung vorliegt (vgl.
Abschn. 65 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien 2000/2005).
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b) Sollte sich die Steuerpflicht der von der
B-Bank an die Klägerin erbrachten Leistungen erst aufgrund
eines Verzichts nach § 9 Abs. 1 UStG ergeben, ist weiter zu
berücksichtigen, dass zumindest die in den zwischen der B-Bank
und der Klägerin geschlossenen Verträgen enthaltene
Formulierung, dass sich die Entgelte zuzüglich gesetzlicher
Mehrwertsteuer verstehen, für sich allein die Annahme einer
Verzichtserklärung nicht rechtfertigt (BFH-Urteil vom
16.7.1997 XI R 94/96, BFHE 183, 301, BStBl II 1997, 670 = SIS 97 22 47, unter II.1.).
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