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I. Streitig ist
der Umfang des Vorsteuerabzugs der Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), einer Kapitalgesellschaft,
im Streitjahr 2005. Gegenstand ihres Unternehmens ist die
Vermittlung von Anteilen an Publikumsgesellschaften sowie die
Erstellung von Anlegerinformationen für
Publikumsgesellschaften. In den Jahren 2001 bis 2004 führte
sie u.a. gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. f des
Umsatzsteuergesetzes (UStG) steuerfreie Umsätze aus der
Vermittlung von Anteilen an vier Medienfonds aus und tätigte
insgesamt folgende Umsätze:
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2001
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2002
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2003
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2004
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EUR
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EUR
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EUR
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EUR
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steuerpflichtige
Umsätze
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...
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...
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...
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...
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steuerfreie
Umsätze
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...
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...
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...
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...
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Anteil
steuerfreier Umsätze am Gesamtumsatz
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76 %
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79 %
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89 %
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87 %
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In ihren
Umsatzsteuer-Voranmeldungen für die Monate Januar bis August
2005 machte sie jeweils einen Vorsteuerabzug in Höhe von
lediglich 5 % der angefallenen Vorsteuerbeträge geltend.
Nachdem sich aufgrund von staatsanwaltschaftlichen Ermittlungen im
September 2005 herausstellte, dass die Auflage zweier weiterer
Medienfonds und die geplante Vermittlung von Fondsanteilen hieran
nicht mehr zustande kommen würden und nur noch
steuerpflichtige Umsätze erzielt werden würden, holte die
Klägerin den bisher nicht geltend gemachten Vorsteuerabzug (95
%) mit der am 12.10.2005 eingereichten Umsatzsteuer-Voranmeldung
für September 2005 nach.
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In ihrer
Umsatzsteuererklärung für 2005 vom 24.4.2007
erklärte sie ausschließlich steuerpflichtige Umsätze
in Höhe von ... EUR und machte Vorsteuerbeträge in
Höhe von ... EUR geltend; die Umsatzsteuer errechnete sie mit
dem negativen Betrag von ... EUR.
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Mit Bescheid vom
12.11.2007 änderte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung
stehenden Schätzungsbescheid vom 30.4.2007 und setzte die
Umsatzsteuer für 2005 auf den negativen Betrag von ... EUR
fest. Dabei legte das FA abziehbare Vorsteuerbeträge in
Höhe von ... EUR zugrunde. Da der Vorsteuerabzug dem Grunde
und der Höhe nach bereits beim Leistungsbezug entstehe, komme
es auf die Verwendungsabsicht in diesem Zeitpunkt an. Nach den
Voranmeldungen für Januar bis August 2005 habe die
Klägerin ihre Eingangsleistungen zum Zeitpunkt des
Leistungsbezugs zu 95 % steuerfreien Umsätzen zugeordnet. Von
den in der Umsatzsteuererklärung für 2005 geltend
gemachten Vorsteuern in Höhe von ... EUR seien daher die von
der Klägerin in den Voranmeldungen für Januar bis August
2005 nicht abgezogenen Vorsteuern in Höhe von ... EUR nicht
zum Abzug zuzulassen. In einem weiteren Änderungsbescheid vom
19.2.2010 kürzte das FA den Vorsteuerabzug um ... EUR und
setzte die Umsatzsteuer 2005 auf den negativen Betrag von ... EUR
fest.
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Mit ihrer Klage
machte die Klägerin geltend, die dem Vorsteuerabzug zugrunde
gelegten Kosten stellten nahezu ausschließlich allgemeine
Verwaltungskosten dar, die nicht direkt steuerpflichtigen oder
steuerfreien Umsätzen zugeordnet werden könnten. Sie
seien deshalb zum Jahresende entsprechend den tatsächlich
ausgeführten Umsätzen aufzuteilen. Da sie im Streitjahr
2005 ausschließlich steuerpflichtige Ausgangsumsätze
ausgeführt habe, sei die Vorsteuer in vollem Umfang zum Abzug
zuzulassen. Außerdem habe sie beabsichtigt, gemäß
§ 9 Abs. 1 i.V.m. § 4 Nr. 8 Buchst. f UStG auf die
Steuerbefreiung zu verzichten.
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In der
mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht (FG) stimmten die
Beteiligten darin überein, dass es sich bei den
Leistungsbezügen der Klägerin um Aufwendungen handele,
die nicht direkt und unmittelbar bestimmten Ausgangsumsätzen
zugeordnet werden könnten.
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Das FG wies die
Klage ab (die Entscheidung ist abgedruckt in EFG 2010, 1828 = SIS 10 29 71). Die dem Vorsteuerabzug zugrunde liegenden
Eingangsleistungen seien nur in Höhe eines Anteils von 5 %
steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen zuzurechnen. Denn in die
gemäß § 15 Abs. 4 UStG vorzunehmende
Vorsteueraufteilung seien bei richtlinienkonformer Auslegung nicht
nur die tatsächlich getätigten (steuerpflichtigen),
sondern auch die nur beabsichtigten (steuerfreien) Umsätze
einzubeziehen. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der
Europäischen Union (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) sei
für die Entstehung und den Umfang des Rechts auf
Vorsteuerabzug maßgebend, ob der Steuerpflichtige im Zeitpunkt
des Leistungsbezugs die durch objektive Anhaltspunkte belegte
Absicht hatte, mit den Eingangsleistungen Umsätze
auszuführen, für die der Vorsteuerabzug zugelassen ist.
Diese Grundsätze zum sog. Sofortabzug müssten auch dann -
entsprechend - angewandt werden, wenn die Ausführung
steuerfreier Umsätze beabsichtigt sei. Zum Zeitpunkt des
Bezugs der Leistungen habe die Klägerin ausweislich ihrer
Voranmeldungen für Januar bis August 2005 beabsichtigt, zu 95
% steuerfreie Umsätze auszuführen. Für die Absicht,
gemäß § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerfreiheit dieser
Umsätze i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. f UStG zu verzichten,
habe sie keine objektiven Anhaltspunkte dargetan.
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Mit ihrer Revision trägt die
Klägerin u.a. vor:
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Ein Unternehmer wisse regelmäßig
nicht, wie sich die umsatzsteuerpflichtigen zu den
umsatzsteuerfreien Umsätzen in einem Jahr und erst recht
über mehrere Jahre hinaus entwickelten. Sie habe dementsprechend, entgegen der Annahme des
FG, in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Januar bis August
2005 keine - bei den vorliegenden Eingangsleistungen im
Übrigen gar nicht mögliche - Zuordnung vorgenommen. Die
Nichtgeltendmachung eines pauschalen Betrags von Vorsteuern (95 %)
habe - entsprechend dem vom FA anerkannten Verhalten in den
Vorjahren - darauf beruht, dass sie die spätere
(tatsächliche) Ausführung auch steuerfreier Umsätze
erwartet und dementsprechend aufgeteilt habe, um einen zu hohen
Vorsteuerabzug zu vermeiden. Stets sei aber eine Aufteilung nach
dem Verhältnis der tatsächlichen steuerpflichtigen zu den
tatsächlichen steuerfreien Umsätzen beabsichtigt gewesen.
Im September 2005 habe man den Vorsteuerabzug der absehbaren
Situation angepasst.
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Da die
Vorsteueraufteilung vor Ablauf des Jahres nicht nach dem aktuellen
Jahres-Umsatzschlüssel möglich sei, müsse die
Aufteilung zunächst unter Heranziehung des Vorjahres
geschätzt werden. Sie müsse aber nach Ablauf des Jahres
berichtigt werden. Denn der Aufteilungsmaßstab des § 15
Abs. 4 Satz 3 UStG gehe nicht von beabsichtigten, sondern von
erzielten Umsätzen aus.
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Das FG-Urteil sei elementar
widersprüchlich. Es gehe zwar davon aus, die
Eingangsleistungen seien nicht bestimmten Umsätzen zurechenbar
und müssten deshalb nach dem Verhältnis der erst am
Jahresende feststellbaren tatsächlichen
Jahres-Ausgangsumsätze aufgeteilt werden, nehme aber
gleichwohl bereits während des Jahres eine endgültige
Zuordnung vor. Es verkenne, dass der Grundsatz des Sofortabzugs im
Sinne einer direkten Zuordnung bei der pauschalen Aufteilung von
Eingangsleistungen, die als Verwaltungsgemeinkosten nicht
bestimmten Ausgangsumsätzen zurechenbar seien, nicht anwendbar
sei.
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Das FG führe das Novum ein, nach dem
Verhältnis der tatsächlichen steuerpflichtigen zu den
beabsichtigten steuerfreien Umsätzen aufzuteilen. Das sei
weder quantifizierbar noch seriös zu schätzen noch habe
das FG entsprechende Zahlen dargelegt. Auch sei das im Jahr 2005
erzielbare Volumen der beiden neuen Fonds ganz ungewiss
gewesen.
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Eine Option durch Ausweis der Umsatzsteuer
in Rechnungen sei mangels Leistungserbringung zwar noch nicht
möglich gewesen; ein Beweisanzeichen für die
Optionsabsicht - wie es das FG verlangt habe - sei aber in der
Voranmeldung für September 2005 zu sehen. Dass die
Optionsabsicht nicht zügiger umgesetzt worden sei, liege an
den damals drängenden Problemen u.a. infolge der
Steuerfahndung.
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Das FA sei zunächst von einer direkten
Zuordnung der Eingangsleistungen zu bestimmten
Ausgangsumsätzen ausgegangen und habe erst in der
mündlichen Verhandlung zugestimmt, dass dies nicht
möglich sei. Dass das FG die pauschale Aufteilung dann
überraschend nach beabsichtigten und damit fiktiven
Umsätzen vorgenommen habe und ohne die Grundlagen dafür
vorher intensiv zu ermitteln, sei nicht abzusehen gewesen und habe
ihren Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt.
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Die Klägerin
beantragt, die Vorentscheidung sowie die Einspruchsentscheidung vom
9.4.2008 aufzuheben und die Umsatzsteuer für 2005 unter
Änderung des Umsatzsteuerbescheids vom 19.2.2010 auf den
negativen Betrag von ... EUR festzusetzen.
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Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet
zurückzuweisen,
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hilfsweise die
Vorentscheidung aufzuheben und den Rechtsstreit an das FG zur
erneuten Verhandlung und Entscheidung
zurückzuverweisen.
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Es ist der
Auffassung, in die Aufteilung nach § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG
seien auch beabsichtigte Umsätze einzubeziehen. Denn das Recht
auf Vorsteuerabzug entstehe „durch die Absicht zur Verwendung
für steuerpflichtige Ausgangsleistungen anhand der
Sofortentscheidung des Unternehmers“. Das gelte in gleicher
Weise für die beabsichtigte Ausführung steuerfreier
Leistungen und auch für Gemeinkosten wie hier, die den
Ausgangsumsätzen nicht unmittelbar zuzurechnen seien. Der
angefochtene Umsatzsteuerbescheid für 2005 folge lediglich der
beim Leistungsbezug von der Klägerin in die
Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Januar bis August 2005
dokumentierten Prognoseentscheidung. Eine Berücksichtigung
nachträglich geänderter Verhältnisse sowie ein
nachträglicher Wechsel des Aufteilungsschlüssels
kämen nicht in Betracht. Eine Optionsabsicht habe die
Klägerin im Übrigen nicht durch objektive Anhaltspunkte
belegt.
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Die getätigten Aufwendungen für
die bezogenen Leistungen könnten kein Kostenbestandteil der
getätigten Umsätze gewesen sein, denn Letztere
hätten niemals kostendeckend sein können. Es sei zu
klären, ob für die Aufteilung von Aufwendungen für
gemischte Kosten allein die im Veranlagungszeitraum getätigten
Umsätze maßgeblich sein könnten.
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II. Die Revision der Klägerin ist
begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung
und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Der Klägerin steht der
geltend gemachte Vorsteuerabzug zu.
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1. a) Ein Unternehmer kann nach § 15 Abs.
1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG die gesetzlich geschuldete Steuer
für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen
Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind
(Eingangsleistungen), als Vorsteuerbetrag abziehen. Ausgeschlossen
ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie
Umsätze verwendet.
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Verwendet der Unternehmer einen für sein
Unternehmen gelieferten Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch
genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von
Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist
gemäß § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der
jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum
Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen
wirtschaftlich zuzurechnen ist. Nach § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG
kann der Unternehmer die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege
einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Nach § 15 Abs. 4
Satz 3 UStG ist eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der
Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze,
die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die
zum Vorsteuerabzug berechtigen, nur zulässig, wenn keine
andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.
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b) Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs.
2 Buchst. a und Abs. 5 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates
vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie
77/388/EWG). Nach der Rechtsprechung des EuGH zu Art. 17 Abs. 2 der
Richtlinie 77/388/EWG muss grundsätzlich ein direkter und
unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz
und einem oder mehreren Umsätzen der nachfolgenden Stufe, die
zum Vorsteuerabzug berechtigen, bestehen, damit der
Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug berechtigt ist (vgl. z.B.
BFH-Urteil vom 15.10.2009 XI R 82/07, BFHE 227, 238, BStBl II 2010,
247 = SIS 09 36 66, m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung). Die
Aufwendungen für den Bezug der Eingangsleistungen müssen
Teil der Kosten der zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze
sein, für die die Gegenstände und Dienstleistungen
verwendet werden (vgl. EuGH-Urteile vom 8.6.2000 C-98/98 - Midland
Bank -, Slg. 2000, I-4177, UR 2000, 342 = SIS 00 09 97, Rz 20 f.
und 30, und vom 6.9.2012 C-496/11 - Portugal Telecom -, UR 2012,
762, DStR 2012, 1859 = SIS 12 25 04, Rz 36).
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Fehlt ein direkter und unmittelbarer
Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem
oder mehreren Ausgangsumsätzen, kann der Unternehmer zum
Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die
Eingangsleistung zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören
und - als solche - Bestandteile des Preises der von ihm erbrachten
Leistungen sind. Derartige Kosten hängen dann direkt und
unmittelbar mit seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit
zusammen (vgl. EuGH-Urteile vom 29.10.2009 C-29/08 - SKF -, Slg.
2009, I-10413, BFH/NV 2009, 2099 = SIS 09 37 71, Rz 58, und in UR
2012, 762, DStR 2012, 1859 = SIS 12 25 04, Rz 37; vom 21.2.2013
C-104/12 - Becker -, Amtsblatt der Europäischen Union Nr. C
114, 20, DStR 2013, 411, UR 2013, 220 = SIS 13 07 58; BFH-Urteil
vom 6.5.2010 V R 29/09, BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885 = SIS 10 23 34, Rz 22, m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung). Voraussetzung
für den Vorsteuerabzug ist dann aber, dass die wirtschaftliche
Tätigkeit zu Umsätzen führt, die zum Vorsteuerabzug
berechtigen.
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Gegenstände und Dienstleistungen, die der
Steuerpflichtige einzig und allein für wirtschaftliche
Tätigkeiten verwendet, für die ein Recht auf
Vorsteuerabzug besteht, fallen nicht in den Anwendungsbereich von
Art. 17 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG, sondern unter die
Vorsteuerabzugsregelung des Art. 17 Abs. 2 dieser Richtlinie
(EuGH-Urteil - Portugal Telecom - in UR 2012, 762, DStR 2012, 1859
= SIS 12 25 04, Rz 41, 45).
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2. Hiernach kann die Klägerin die
gesetzlich geschuldete Steuer für die im Streitjahr bezogenen
Lieferungen und sonstigen Leistungen als Vorsteuer abziehen.
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Nach den für den Senat bindenden und
unstreitigen Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) stehen
die von der Klägerin für ihr Unternehmen bezogenen
Eingangsleistungen zwar in keinem direkten und unmittelbaren
Zusammenhang zu einem oder mehreren Ausgangsumsätzen. Die
Kosten dieser Leistungen gehören aber zu den allgemeinen
Aufwendungen der Klägerin und sind - als solche - Bestandteile
des Preises der von ihr erbrachten Leistungen. Die Kosten
hängen damit direkt und unmittelbar mit ihrer wirtschaftlichen
Gesamttätigkeit zusammen.
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Die Klägerin erfüllte im Streitjahr
auch die weitere Voraussetzung nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1
UStG, dass ihre wirtschaftliche Gesamttätigkeit - nach den
ebenfalls unstreitigen Feststellungen des FG - ausschließlich
zu steuerpflichtigen Umsätzen führte, die zum
Vorsteuerabzug berechtigten (vgl. dazu EuGH-Urteile - Midland Bank
- in Slg. 2000, I-4177, UR 2000, 342 = SIS 00 09 97, Rz 20 f. und
30, und - Portugal Telecom - in UR 2012, 762, DStR 2012, 1859 = SIS 12 25 04, Rz 41 und 45, sowie BFH-Urteile in BFHE 230, 263, BStBl
II 2010, 885 = SIS 10 23 34, Rz 22, m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung;
in BFHE 227, 238, BStBl II 2010, 247 = SIS 09 36 66).
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3. Für eine Aufteilung (Zurechnung) der
Vorsteuer nach § 15 Abs. 4 UStG besteht entgegen der
Vorinstanz kein Anlass, weil die Klägerin im Streitjahr
ausschließlich steuerpflichtige und damit zum Vorsteuerabzug
berechtigende Umsätze ausgeführt hat.
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a) Die Regelung zur Aufteilung der Vorsteuer
in Art. 17 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG greift nach ihrem
klaren Wortlaut nur dann ein, wenn der Steuerpflichtige die
bezogenen Vorleistungen sowohl für Umsätze verwendet,
für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch
für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht.
Ebenso betrifft § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG nur den Vorsteuerabzug
aus solchen bezogenen Leistungen, die der Unternehmer zum Teil zur
Ausführung von Umsätzen verwendet, die den Vorsteuerabzug
ausschließen. Derartige Umsätze hat die Klägerin
aber nicht ausgeführt. Die vom FG vorgenommene
„anteilige Zurechnung“ der bezogenen
Vorleistungen zu nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden
Umsätzen ist im Streitfall somit schon vom Ansatz her nicht
möglich.
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b) Dem FG kann auch nicht darin gefolgt
werden, dass es für die im Streitjahr 2005 abziehbaren
Vorsteuerbeträge auf die von der Klägerin in den
Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Januar bis August 2005
vorgenommene „Zurechnung“ ankomme.
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aa) Bei der Aufteilung der Vorsteuern aus
bezogenen Gemeinkosten ist gemäß § 15 Abs. 4 UStG
regelmäßig auf die Verhältnisse der gesamten
Umsätze im Besteuerungszeitraum abzustellen. Eine solche
Aufteilung ist erst in der gemäß § 18 Abs. 3 UStG
abzugebenden (Jahres-)Steuererklärung durchzuführen. Denn
die Jahressteuerfestsetzung nimmt materiell-rechtlich den Inhalt
der Steuerfestsetzungen für die Voranmeldungszeiträume in
sich auf und die Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide verlieren
ihre Wirksamkeit. Die Vorläufigkeit der
Umsatzsteuer-Voranmeldungen zeigt sich auch daran, dass diese
keiner materiellen Bestandskraft in dem Sinne fähig sind, dass
- mit gegenüber dem Jahressteuerbescheid durchsetzbarer
Verbindlichkeit - über das Bestehen einer Umsatzsteuerschuld
entschieden wird. Das endgültige materiell-rechtliche
Schicksal der Vorauszahlungsschuld hängt daher
grundsätzlich von der Festsetzung der Jahresumsatzsteuer ab
(vgl. BFH-Urteil vom 7.7.2011 V R 21/10, BFHE 234, 531, BFH/NV
2012, 143 = SIS 11 38 66, unter II.1.d aa, m.w.N.).
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bb) Dies steht in Übereinstimmung mit
Art. 19 der Richtlinie 77/388/EWG. Nach Abs. 3 Unterabs. 1 i.V.m.
Abs. 1 der Regelung bemisst sich der für ein Jahr geltende
Pro-rata-Satz zwar vorläufig nach dem auf der Grundlage der
Umsätze des vorangegangenen Jahres ermittelten Pro-rata-Satz.
Nach Abs. 3 Unterabs. 2 führt aber die Festsetzung des
endgültigen Pro-rata-Satzes, die für jedes Jahr im Laufe
des folgenden Jahres vorgenommen wird, zur Berichtigung der nach
dem vorläufigen Pro-rata-Satz vorgenommenen
Vorsteuerabzüge.
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Entgegen der Auffassung des FG kommt es danach
bei unionsrechtskonformer Auslegung nicht auf die jeweiligen
Voranmeldungszeiträume an. Abzustellen ist vielmehr auf den
Veranlagungszeitraum insgesamt und die für diesen Zeitraum im
Nachhinein festzustellenden Verhältnisse.
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cc) Nur dies gewährleistet das
Grundprinzip des Mehrwertsteuersystems, nach dem die Mehrwertsteuer
auf jeden Produktions- oder Vertriebsvorgang erhoben wird,
abzüglich der Mehrwertsteuer, mit der die verschiedenen
Kostenelemente unmittelbar belastet worden sind (EuGH-Urteil -
Midland-Bank - in Slg. 2000, I-4177, UR 2000, 342 = SIS 00 09 97,
Rz 29). Durch die Regelung über den Vorsteuerabzug soll der
Unternehmer vollständig von der im Rahmen seiner
wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder entrichteten
Mehrwertsteuer entlastet werden. Das gemeinsame
Mehrwertsteuersystem gewährleistet daher völlige
Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller
wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck
und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten selbst der
Mehrwertsteuer unterliegen (EuGH-Urteil vom 22.2.2001 C-408/98 -
Abbey National -, Slg. 2001, I-1361, BFH/NV Beilage 2001, 48 = SIS 01 05 49, Rz 24, m.w.N.).
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Dieser Grundsatz würde aber in einem Fall
wie diesem verletzt, wenn die Vorsteuerbelastung einer
Eingangsleistung allein deshalb (endgültig) nicht abgezogen
werden dürfte, weil zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs ein
steuerfreier Ausgangsumsatz beabsichtigt war, obwohl die
Vorleistung im selben Besteuerungszeitraum i.S. des § 18 Abs.
3 UStG - regelmäßig dem Kalenderjahr - tatsächlich
in einen besteuerten Ausgangsumsatz eingegangen ist.
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c) Aus den Urteilen des EuGH zum sog.
Sofortabzug (vgl. z.B. Urteile vom 14.2.1985 C-268/83 - Rompelman
-, Slg. 1985, 655; vom 29.2.1996 C-110/94 - INZO -, Slg. 1996,
I-857 = SIS 96 11 27, Rz 15; vom 15.1.1998 C-37/95 - Ghent Coal
Terminal -, Slg. 1998, I-1, UR 1998, 149 = SIS 98 05 32, sowie vom
8.6.2000 C-400/98 - Breitsohl -, Slg. 2000, I-4321, UR 2000, 329 =
SIS 00 09 86, und C-396/98 - Schlossstraße -, Slg. 2000,
I-4279 = SIS 00 09 96, BStBl II 2003, 446 = SIS 00 09 96), d.h.
dazu, dass der Vorsteuerabzug bereits in dem Besteuerungs- bzw.
Voranmeldungszeitraum zu gewähren ist, in dem die
Voraussetzungen des Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie
77/388/EWG erfüllt sind, ergibt sich nichts anderes.
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Diese Urteile betreffen nicht den vorliegenden
Sachverhalt, in dem es um nicht zurechenbare Gemeinkosten geht,
sondern den Fall, dass der Steuerpflichtige die bezogenen
Gegenstände oder Dienstleistungen aufgrund von Umständen,
die von seinem Willen unabhängig waren, nicht zu den
ursprünglich beabsichtigten Umsätzen verwenden konnte.
Mangels durchgeführter Umsätze hat der EuGH auf die
beabsichtigten Umsätze abgestellt, um zu gewährleisten,
dass das einmal entstandene Recht auf Vorsteuerabzug erhalten
bleibt (Urteile - Ghent Coal Terminal - in Slg. 1998, I-1, UR 1998,
149 = SIS 98 05 32, Rz 19 f.; - Breitsohl - in Slg. 2000, I-4321,
UR 2000, 329 = SIS 00 09 86, Rz 36 f.; - Schlossstrasse - in Slg.
2000, I-4279, BStBl II 2003, 446 = SIS 00 09 96, Rz 38 f.). Diese
Sachverhalte sind nicht mit dem vorliegenden zu vergleichen, in dem
ein bereits seit Jahren tätiges Unternehmen seine bisherigen
Aktivitäten im Streitjahr teils fortgeführt und teils
eingestellt hat und für den Art. 19 der Richtlinie 77/388/EWG
eine klare Regelung für den vorläufigen und den
endgültigen Vorsteuerabzug enthält.
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d) Soweit das FA vorträgt, die
Aufwendungen für die bezogenen Leistungen könnten deshalb
in dem streitigen Umfang keine Kostenbestandteile der von der
Klägerin erbrachten umsatzsteuerpflichtigen Umsätze
gewesen sein, weil diese nicht ausgereicht hätten, um die
Kosten der getätigten Aufwendungen abzudecken, ist dem bereits
deshalb nicht zu folgen, weil es die Möglichkeit eines
Verlustes außer Acht lässt.
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Im Übrigen soll mit der Formulierung, das
Recht auf Abzug der Steuer für die betreffenden
Gegenstände oder Dienstleistungen setze voraus, dass die
für den Bezug dieser Leistungen getätigten Aufwendungen
zu den Kostenelementen der besteuerten Umsätze gehörten,
lediglich zum Ausdruck gebracht werden, dass die Kostenelemente in
der Regel entstanden sein müssen, bevor der Steuerpflichtige
die besteuerten Umsätze ausführt, denen sie zuzurechnen
sind (vgl. EuGH-Urteil - Midland-Bank - in Slg. 2000, I-4177, UR
2000, 342 = SIS 00 09 97, Rz 30; BFH-Urteil vom 14.3.2012 XI R
23/10, BFH/NV 2012, 1672 = SIS 12 24 87, Rz 27; Wagner in
Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15 Rz 582, m.w.N.).
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