Die Revision des Klägers gegen das Urteil
des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 10.9.2014 4 K 53/11
wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu
tragen.
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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger), ein Seelotse, gehört der für das
Seelotsrevier A zuständigen Lotsenbrüderschaft
(Lotsenbrüderschaft), einer Körperschaft des
öffentlichen Rechts gemäß § 27 Abs. 1 Satz 2
des Gesetzes über das Seelotswesen (SeeLG), an. Eine
Lotsenbrüderschaft besteht aus den für dieses
Seelotsrevier bestallten Seelotsen (§ 27 Abs. 1 Satz 1 SeeLG).
Sie hat die ihr durch Gesetz oder Verordnung übertragenen
Aufgaben zu erfüllen (§ 27 Abs. 2 Satz 1 SeeLG) und im
Rahmen ihrer Selbstverwaltung die Belange des Seelotsreviers zu
wahren und zu fördern (§ 27 Abs. 2 Satz 2 SeeLG). Die
Ausgaben der Lotsenbrüderschaft, die u.a. die Lotsgelder
für Rechnung ihrer Seelotsen einnimmt und diese nach Abzug der
anteiligen Ausgaben verteilt, werden von den Mitgliedern
anteilmäßig getragen (§ 27 Abs. 3 SeeLG).
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Nach den Feststellungen des Finanzgerichts
(FG) hat die Lotsenbrüderschaft zur Wahrnehmung ihrer
Selbstverwaltungsaufgaben Leistungen in Auftrag gegeben, für
die ihr Vorsteuern in Höhe von insgesamt ... EUR in Rechnung
gestellt wurden, wovon ... EUR auf laufende Verwaltungskosten und
... EUR auf die Errichtung eines neuen Verwaltungsgebäudes
entfielen. Die davon im Rahmen der anteilmäßigen
Ausgabentragung i.S. von § 27 Abs. 3 SeeLG auf den einzelnen
Seelotsen anteilig entfallenden Vorsteuerbeträge in Höhe
von ... EUR (laufende Verwaltungskosten) und ... EUR (Errichtung
Verwaltungsgebäude) wurden in der Lotsgeldabrechnung für
Dezember 2008 von dem jeweils auszuzahlenden Lotsgeld
abgezogen.
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Der Kläger machte diese der
Lotsenbrüderschaft in Rechnung gestellten und (u.a.) auf ihn
anteilig umgelegten Beträge in seiner
Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr 2008 als
Vorsteuern geltend.
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Der frühere Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt B - FA - ) erkannte nur die auf
den Kläger entfallende Vorsteuer aus den laufenden
Verwaltungskosten als abziehbar an und lehnte den Abzug der
anteiligen Vorsteuer aus der Gebäudeerrichtung ab.
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Den hiergegen eingelegten Einspruch des
Klägers wies das FA als unbegründet zurück.
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Die anschließende Klage hatte
gleichfalls keinen Erfolg.
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Das FG führte im Wesentlichen aus, der
Kläger sei als Lotse und Mitglied der Lotsenbrüderschaft
nicht nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 des
Umsatzsteuergesetzes (UStG) vorsteuerabzugsberechtigt für
Eingangsumsätze, die von der Lotsenbrüderschaft für
die Erfüllung der ihr nach dem SeeLG obliegenden Aufgaben
verwendet würden. Diese Eingangsumsätze hätten dem
Tätigkeitsbereich der Lotsenbrüderschaft gedient und
seien nicht „für das Unternehmen“ des jeweiligen
Seelotsen erbracht worden.
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Aus dem Grundsatz der Neutralität der
Mehrwertsteuer folge nichts anderes.
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Das FG-Urteil ist in EFG 2015, 87 = SIS 14 31 68 veröffentlicht.
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Mit der Revision rügt der Kläger
die Verletzung materiellen Rechts.
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Er rügt unzutreffende Auslegung des
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG und des Art. 168 der
Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das
gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL).
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Der Kläger ist im Kern der Ansicht,
dass ihm der Vorsteuerabzug im Wege der (unionsrechtskonformen)
Auslegung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG nach
Maßgabe des unionsrechtlichen Neutralitätsgrundsatzes
und in entsprechender Anwendung der Urteile des Gerichtshofs der
Europäischen Union (EuGH) Faxworld vom 29.4.2004 C-137/02
(EU:C:2004:267, UR 2004, 362 = SIS 04 23 35) und Polski Trawertyn
vom 1.3.2012 C-280/10 (EU:C:2012:107, UR 2012, 366 = SIS 12 11 54)
zu gewähren sei.
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Sein Vorsteuerabzugsrecht sei
unzulässig eingeschränkt, da er nach §§ 27, 28
SeeLG gezwungen sei, für seine zum vollen Vorsteuerabzug
berechtigenden Umsätze wesentliche Vorleistungen von der nicht
zum Vorsteuerabzug berechtigten Lotsenbrüderschaft zu
beziehen, und dadurch endgültig mit den anteiligen
nichtabziehbaren Vorsteuern der Lotsenbrüderschaft
wirtschaftlich belastet sei.
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Zwar sei die Lotsenbrüderschaft
Auftraggeberin und in den Rechnungen ausgewiesene
Leistungsempfängerin der in Rede stehenden
Eingangsumsätze. Dies schließe aber nicht aus, dass die
unternehmerisch tätigen Seelotsen als Leistungsempfänger
im umsatzsteuerrechtlichen Sinne anzusehen seien, wenn eine
zivilrechtliche Gestaltung, die den Vorsteuerabzug ohne Probleme
zugelassen hätte, unter den hier gegebenen Bedingungen des
nationalen Rechts nicht möglich gewesen sei.
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Auch der Bundesfinanzhof (BFH) habe in
seinen Urteilen vom 6.10.2005 V R 40/01 (BFHE 212, 138, BStBl II
2007, 13 = SIS 06 01 78) und vom 23.9.2009 XI R 14/08 (BFHE 227,
218, BStBl II 2010, 243 = SIS 09 37 59) berücksichtigt, dass
die Beteiligten rechtlich keine Möglichkeit gehabt
hätten, eine im Hinblick auf den Vorsteuerabzug
günstigere Gestaltung zu wählen.
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Nach dem SeeLG weise eine
Lotsenbrüderschaft Ähnlichkeiten mit einer GbR auf und
dürfe nach dem Grundsatz der Rechtsformneutralität nicht
anders als eine nicht unternehmerisch tätige
Personengesellschaft behandelt werden.
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Als Körperschaft des öffentlichen
Rechts i.S. von § 27 Abs. 1 Satz 2 SeeLG, die unter dem SeeLG
auf öffentlich-rechtlicher Grundlage tätig werde,
dürfe die Lotsenbrüderschaft ihren Seelotsen keine
Umsatzsteuer in Rechnung stellen. Nach den Grundsätzen der
EuGH-Urteile Saudacor vom 29.10.2015 C-174/14 (EU:C:2015:733, UR
2015, 901 = SIS 15 25 72) und IVD vom 12.9.2013 C-526/11
(EU:C:2013:543, NVwZ 2014, 59) bestünden jedoch Zweifel daran,
ob eine Seelotsenbrüderschaft eine nicht als Steuerpflichtige
zu behandelnde „sonstige Einrichtung“ i.S. von Art. 13
Abs. 1 MwStSystRL sei.
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Der Kläger beantragt, die
Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung vom 7.2.2011
aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid für 2008 vom 8.2.2010
dahingehend zu ändern, dass der Vorsteuerabzug um ... EUR
erhöht wird, hilfsweise, die Vorentscheidung aufzuheben und
die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG
zurückzuverweisen.
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Im Übrigen ist der Kläger der
Ansicht, dass eine Vorlagepflicht i.S. von Art. 267 Abs. 3 des
Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union
(AEUV) bestehe, weil vorliegend die unionsrechtliche Rechtslage
nicht hinreichend geklärt sei. Er beantragt, dem EuGH u.a. die
Rechtsfrage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob die Art. 9, 168
und 169 MwStSystRL einer nationalen Regelung wie § 15 Abs. 1
Satz 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. § 2 Abs. 3 UStG a.F.
entgegenstehen, wonach weder die Seelotsen noch die
Lotsenbrüderschaft selbst ein Recht auf Vorsteuerabzug
für Investitions- und laufende Verwaltungskosten, die bei der
Lotsenbrüderschaft für die Zwecke und im Hinblick auf die
wirtschaftliche Tätigkeit der Seelotsen angefallen seien,
geltend machen können.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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Es hält die Vorentscheidung für
zutreffend und führt im Wesentlichen aus, die
Lotsenbrüderschaft sei hinsichtlich der in Rede stehenden
Eingangsumsätze auch als Leistungsempfängerin
aufgetreten. Sie sei als Körperschaft des öffentlichen
Rechts grundsätzlich nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG a.F. im
Rahmen von Betrieben gewerblicher Art unternehmerfähig und
insoweit selbst zum Vorsteuerabzug berechtigt. Sie habe aber
vorliegend keine unternehmerische Tätigkeit ausgeübt,
sondern im Rahmen mittelbarer Staatsverwaltung hoheitlich
gewirkt.
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Nach Schluss der mündlichen
Verhandlung hat der Kläger mit Schriftsatz vom 2.6.2017
ergänzend vorgetragen, der Betrieb und die Unterhaltung der
Lotseinrichtungen gehöre nicht zu den Tätigkeiten der
Lotsenbrüderschaft. Ferner macht der Kläger u.a. geltend,
die meisten Kriterien, die der EuGH in seinem Urteil Saudacor
(EU:C:2015:733, UR 2015, 901 = SIS 15 25 72) für das Vorliegen
einer sonstigen Einrichtung des öffentlichen Rechts i.S. von
Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL aufgestellt habe, sprächen dagegen,
dass die Lotsenbrüderschaft als solche beurteilt werden
könne.
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II. Im Streitfall hat zum 1.7.2016 ein
gesetzlicher Beteiligtenwechsel stattgefunden. Beklagter und
Revisionsbeklagter ist nunmehr das FA C. Das Rubrum des Verfahrens
war entsprechend zu ändern (vgl. z.B. BFH-Urteile vom
16.5.2013 III R 8/11, BFHE 241, 511, BStBl II 2013, 1040 = SIS 13 22 91, Rz 11; vom 5.9.2013 XI R 12/12, BFHE 242, 404, BStBl II
2014, 39 = SIS 13 29 89).
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III. Die Revision des Klägers ist
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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1. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der
Kläger keinen Anspruch darauf hat, die der
Lotsenbrüderschaft in Rechnung gestellte Umsatzsteuer aus der
Errichtung eines Verwaltungsgebäudes anteilig als Vorsteuer
abzuziehen.
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a) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1
UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer
für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen
Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind,
als Vorsteuerbeträge abziehen. Der Vorsteuerabzug erfordert
außerdem, dass der Unternehmer eine nach §§ 14, 14a
UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
Satz 2 UStG).
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b) Der Kläger ist zwar Unternehmer und
deshalb nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigt.
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Unternehmer ist gemäß § 2 Abs.
1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit
selbständig ausübt. Nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ist
gewerblich oder beruflich jede Tätigkeit zur Erzielung von
Einnahmen.
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Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt.
Ein Seelotse geleitet nach behördlicher Zulassung
berufsmäßig auf Seeschifffahrtsstraßen
außerhalb der Häfen oder über See Schiffe als orts-
und schifffahrtskundiger Berater (§ 1 Satz 1 SeeLG). Der
für ein Seelotsrevier bestallte Seelotse übt seine
Tätigkeit als freien, nicht gewerblichen Beruf (§ 21 Abs.
1 SeeLG) in eigener Verantwortung (§ 21 Abs. 2 Satz 1 SeeLG)
gegen Entgelt einschließlich der entstandenen Auslagen
(Lotsgeld) aus (§ 45 Abs. 1 Satz 2 SeeLG).
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c) Die fraglichen Eingangsleistungen wurden
aber nicht i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
für das Unternehmen des jeweiligen Seelotsen (anteilig)
ausgeführt; die Seelotsen waren nicht Leistungsempfänger
der betreffenden Eingangsumsätze.
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aa) Die Vorentscheidung ist zutreffend davon
ausgegangen, dass Leistungsempfänger grundsätzlich
derjenige ist, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden
Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet
ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE
227, 218, BStBl II 2010, 243 = SIS 09 37 59, Rz 23; vom 28.8.2013
XI R 4/11, BFHE 243, 41, BStBl II 2014, 282 = SIS 13 27 53, Rz 34;
vom 28.8.2014 V R 49/13, BFHE 247, 283, BFH/NV 2015, 128 = SIS 14 30 52, Rz 25; vom 20.5.2015 XI R 2/13, BFHE 250, 546, UR 2016, 101
= SIS 15 23 75, Rz 37; jeweils m.w.N.). Für die Bestimmung des
Leistungsempfängers ist unbeachtlich, wer - wie das FG ebenso
zutreffend erkannt hat - zivilrechtlicher Eigentümer des
bezogenen Leistungsgegenstands wird, wem die Leistung
wirtschaftlich zuzuordnen ist oder wer die empfangene Leistung
bezahlt hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 227, 218, BStBl II 2010, 243 =
SIS 09 37 59, Rz 23, m.w.N.).
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bb) Das FG hat vor diesem Hintergrund in
revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise angenommen, dass
die Lotsenbrüderschaft, die Partei der den fraglichen
Eingangsleistungen zugrunde liegenden Schuldverhältnisse war
und an die als Anspruchsberechtigte auch tatsächlich geleistet
wurde, hinsichtlich dieser Umsätze auch als
Leistungsempfängerin anzusehen ist.
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cc) Nach der ständigen Rechtsprechung des
BFH sind zwar bei gemeinschaftlicher Bestellung durch eine
Bruchteilsgemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt
und die selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. der
Mehrwertsteuerrichtlinie ausübt, die Miteigentümer als
Leistungsempfänger anzusehen (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE
247, 283, BFH/NV 2015, 128 = SIS 14 30 52, m.w.N.). Ein
vergleichbarer Fall liegt hier - anders als der Kläger meint -
aber nicht vor. Denn die Seelotsen haben die Aufträge für
die fraglichen Eingangsleistungen schon nicht gemeinschaftlich
erteilt. Die Auftragserteilung erfolgte allein durch die
Lotsenbrüderschaft, was im Übrigen zwischen den
Beteiligten nicht im Streit steht.
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Aus gleichem Grund ist auch der vom
Kläger angeführte Fall des unternehmerisch tätigen
Ehegatten, der den anteiligen Vorsteuerabzug aus den von den
Ehegatten bezogenen Bauleistungen beanspruchen kann, soweit der
seinem Unternehmen zugeordnete Anteil am Gebäude seinen
Miteigentumsanteil nicht übersteigt (vgl. BFH-Urteil in BFHE
212, 138, BStBl II 2007, 13 = SIS 06 01 78, Leitsatz 2), nicht
vergleichbar. Der zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmer ist
als Ehegatte auch - anders als der Kläger im Streitfall -
Empfänger der mit der Mehrwertsteuer belasteten
Eingangsumsätze (vgl. BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II
2007, 13 = SIS 06 01 78, unter II.1., Rz 25).
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d) Die mit Mehrwertsteuer belasteten und von
der Lotsenbrüderschaft bezogenen Eingangsumsätze werden
außerdem nicht von den Seelotsen für ihre
wirtschaftliche Tätigkeit verwendet.
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Sie dienen - wie das FG festgestellt hat - der
Erfüllung der der Lotsenbrüderschaft obliegenden
Selbstverwaltungsaufgaben. Diese Feststellung und Würdigung
des FG hat der Kläger nicht mit zulässigen und
begründeten Verfahrensrügen angegriffen, so dass sie
für den Senat i.S. von § 118 Abs. 2 FGO bindend sind
(vgl. z.B. BFH-Urteil vom 6.9.2016 IX R 44/14, BFHE 255, 148,
BFH/NV 2017, 191 = SIS 16 25 48, Rz 28). Die von den Seelotsen im
Rahmen des § 27 Abs. 3 SeeLG anteilig zu tragende Umsatzsteuer
wird mithin nicht aufgrund der jeweiligen wirtschaftlichen
Tätigkeit derselben geschuldet oder entrichtet.
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e) Auch wurden die fraglichen
Eingangsleistungen den Seelotsen nicht i.S. von § 15 Abs. 1
Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG in Rechnung gestellt.
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Sie sind mithin nicht im Besitz einer
Rechnung, die ihren jeweiligen Namen als Erwerber oder
Dienstleistungsempfänger enthält, um das
Vorsteuerabzugsrecht ausüben zu können (vgl. dazu z.B.
EuGH-Urteil Kommission/Luxemburg vom 4.5.2017 C-274/15,
EU:C:2017:333 = SIS 17 10 09, Mehrwertsteuerrecht - MwStR - 2017,
362, Rz 67; ferner BFH-Urteil vom 20.10.2016 V R 26/15, BFHE 255,
348, UR 2017, 60 = SIS 16 26 03, Rz 10 ff.).
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2. Entgegen der vom Kläger vertretenen
Ansicht ist den Seelotsen nicht im Wege der unionsrechtskonformen
Auslegung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG ein Recht
auf anteiligen Vorsteuerabzug zu gewähren.
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a) Der EuGH hat mit Urteil Faxworld
(EU:C:2004:267, UR 2004, 362 = SIS 04 23 35, Rz 41 f.) entschieden,
dass ein Steuerpflichtiger, dessen einziger Gesellschaftszweck die
Vorbereitung der wirtschaftlichen Tätigkeit eines anderen
Steuerpflichtigen ist und der keinen steuerbaren Umsatz bewirkt
hat, in Anwendung des Grundsatzes der Neutralität der
Mehrwertsteuer ein Recht auf Abzug im Zusammenhang mit steuerbaren
Umsätzen geltend machen kann, die von dem zweiten
Steuerpflichtigen bewirkt wurden. Diese Entscheidung des EuGH
betraf einen Fall, in dem sich die Mehrwertsteuer, die der erste
Steuerpflichtige abziehen wollte, auf Leistungen bezog, die dieser
in Anspruch genommen hatte, um beabsichtigte steuerbare
Umsätze des zweiten Steuerpflichtigen zu ermöglichen
(vgl. EuGH-Urteil Polski Trawertyn, EU:C:2012:107, UR 2012, 366 =
SIS 12 11 54, Rz 33).
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Im Streitfall haben die Seelotsen, die ein
Recht auf Vorsteuerabzug beanspruchen, dagegen keine Leistungen
bezogen. Zudem wurden die Eingangsumsätze für eine (ggf.
nicht wirtschaftliche) Tätigkeit der Lotsenbrüderschaft
verwendet.
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b) Nach dem EuGH-Urteil Polski Trawertyn
(EU:C:2012:107, UR 2012, 366 = SIS 12 11 54, Rz 38) sind die Art.
9, 168 und 169 MwStSystRL dahin auszulegen, dass sie einer
nationalen Regelung entgegenstehen, wonach weder die Gesellschafter
einer Gesellschaft noch die Gesellschaft selbst ein Recht auf
Vorsteuerabzug für Investitionskosten geltend machen
dürfen, die vor Gründung und Eintragung dieser
Gesellschaft von den Gesellschaftern für die Zwecke und im
Hinblick auf die wirtschaftliche Tätigkeit der Gesellschaft
getragen wurden.
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aa) Danach können die Gesellschafter
einer Gesellschaft in einer Situation, die dadurch gekennzeichnet
ist, dass sie vor Eintragung und mehrwertsteuerlicher Erfassung
ihrer Gesellschaft Investitionen getätigt haben, die für
die künftige Nutzung des Grundstücks durch die
Gesellschaft erforderlich sind, als mehrwertsteuerpflichtig
angesehen werden, und sind daher grundsätzlich befugt, ein
Recht auf Vorsteuerabzug geltend zu machen (EuGH-Urteil Polski
Trawertyn, EU:C:2012:107, UR 2012, 366 = SIS 12 11 54, Rz 31).
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Abweichend hiervon haben die Seelotsen keine
Leistungen bezogen, sondern (nur) gemäß § 27 Abs. 3
SeeLG die Aufwendungen der Lotsenbrüderschaft für die
Gebäudeerrichtung und laufende Verwaltung anteilig getragen.
Dies (allein) gibt kein Recht auf Vorsteuerabzug. Zudem liegt - wie
dargelegt - eine Verwendung für (ggf. nicht wirtschaftliche)
Zwecke der Lotsenbrüderschaft vor.
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bb) Im Übrigen wäre die
Lotsenbrüderschaft selbst zum Abzug der betreffenden
Vorsteuerbeträge berechtigt, wenn sie - was mit der
Vorentscheidung im Streitfall unentschieden bleiben kann, weil die
Lotsenbrüderschaft keinen Vorsteuerabzug geltend macht - als
Unternehmerin gehandelt hätte.
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Eine juristische Person des öffentlichen
Rechts - wie die in § 27 Abs. 1 Satz 2 SeeLG als
Körperschaft des öffentlichen Rechts ausdrücklich
bezeichnete Lotsenbrüderschaft - war nach dem für das
Streitjahr maßgebenden § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG a.F.
Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche Tätigkeit auf
privatrechtlicher Grundlage ausübte. Erfolgte ihre
Tätigkeit - wie im Streitfall nach Maßgabe des SeeLG -
dagegen auf öffentlich-rechtlicher Grundlage, war sie nur
Unternehmer, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu
größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde
(vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1.12.2011 V R 1/11, BFHE 236, 235,
BFH/NV 2012, 534 = SIS 12 04 14, Rz 15; vom 14.3.2012 XI R 8/10,
BFH/NV 2012, 1667 = SIS 12 24 86, Rz 28; vom 13.2.2014 V R 5/13,
BFHE 245, 92, BFH/NV 2014, 1159 = SIS 14 15 48, Rz 15; vom
10.2.2016 XI R 26/13, BFHE 252, 538, BFH/NV 2016, 865 = SIS 16 05 71, Rz 34; jeweils m.w.N.). Abhängig von der Frage, ob
größere Wettbewerbsverzerrungen vorliegen oder nicht,
könnte die Lotsenbrüderschaft mithin selbst den
Vorsteuerabzug aus den fraglichen Eingangsumsätzen geltend
machen, so dass für diesen Fall die nationalen Vorschriften
das Recht auf den betreffenden Vorsteuerabzug schon nicht
ausschließen würden.
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cc) Selbst wenn die Lotsenbrüderschaft
dagegen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt wäre, könnten
die Seelotsen den anteiligen Vorsteuerabzug nicht beanspruchen.
Denn die von ihnen im Rahmen der anteilmäßigen
Ausgabentragung i.S. von § 27 Abs. 3 SeeLG an die
Lotsenbrüderschaft gezahlte Mehrwertsteuer wäre in diesem
Fall schon nicht zum Zwecke und im Hinblick auf eine
wirtschaftliche Tätigkeit der Seelotsen getragen worden.
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Die Ansicht des Klägers, die
Lotsenbrüderschaft sei „aufgrund ihrer zentralen
Bedeutung für die Tätigkeit und Umsatzerzielung der
Lotsen ein Vehikel der gemeinsamen Umsatzerzielung der
Seelotsen“, berücksichtigt nicht hinreichend, dass
eine Lotsenbrüderschaft nach ihrer gesetzlichen
Aufgabenbeschreibung „im Rahmen ihrer Selbstverwaltung die
Belange des Seelotsenreviers“ (nicht die Belange der
Seelotsen) „zu wahren und zu fördern“ hat
(§ 27 Abs. 2 SeeLG) und damit nach Auffassung des Senats
jedenfalls in erster Linie der „Sicherheit der
Schiffahrt“ (§ 2 SeeLG) - und damit der
Gefahrenabwehr - dient.
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c) Aus dem Grundsatz der steuerlichen
Neutralität lässt sich nichts für die Rechtsansicht
des Klägers herleiten.
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aa) Der Grundsatz der steuerlichen
Neutralität spiegelt sich in der Regelung über den
Vorsteuerabzug wider, die den Unternehmer vollständig von der
im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder
entrichteten Mehrwertsteuer entlasten soll, weshalb das gemeinsame
Mehrwertsteuersystem eine völlige Neutralität
hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen
Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis
gewährleistet, sofern diese selbst der Mehrwertsteuer
unterliegen (vgl. z.B. EuGH-Urteile Malburg vom 13.3.2014 C-204/13,
EU:C:2014:147, UR 2014, 353 = SIS 14 08 07, Rz 41; PPUH Stehcemp
vom 22.10.2015 C-277/14, EU:C:2015:719, UR 2015, 917 = SIS 15 25 75, Rz 27; jeweils m.w.N.).
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bb) Auch danach können die
unternehmerisch tätigen Seelotsen den anteiligen Abzug der
fraglichen Vorsteuern nicht beanspruchen. Denn die mit
Mehrwertsteuer belasteten und von der Lotsenbrüderschaft
bezogenen Eingangsumsätze werden nicht von den Seelotsen
für ihre wirtschaftliche Tätigkeit verwendet. Sie dienen
- wie bereits ausgeführt - der Erfüllung der der
Lotsenbrüderschaft nach dem SeeLG obliegenden Aufgaben, so
dass die von dem einzelnen Seelotsen anteilig zu tragende Steuer
nicht im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldet
oder entrichtet wird.
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Im Übrigen ist der Grundsatz der
steuerlichen Neutralität keine Regel des Primärrechts,
sondern ein Auslegungsgrundsatz, der neben dem Grundsatz anzuwenden
ist, den er einschränkt. Er erlaubt es daher nicht, den
Anwendungsbereich des Vorsteuerabzugsrechts gegenüber einer
eindeutigen Bestimmung - wie im Streitfall Art. 168 Buchst. a
MwStSystRL - auszuweiten (vgl. EuGH-Urteil Malburg, EU:C:2014:147,
UR 2014, 353 = SIS 14 08 07, Rz 43, Sätze 1 und 2).
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Entgegen der Ansicht des Klägers
rechtfertigt der Hinweis des EuGH in Rz 43 Satz 3 seines Urteils
Malburg (EU:C:2014:147, UR 2014, 353 = SIS 14 08 07) auf das
EuGH-Urteil Polski Trawertyn (EU:C:2012:107, UR 2012, 366 = SIS 12 11 54) keine andere Beurteilung. Denn die Ausführungen des
EuGH im Urteil Polski Trawertyn sind - wie dargelegt - angesichts
der hier gegebenen anderweitigen Sach- und Rechtslage nicht auf den
vorliegenden Streitfall übertragbar.
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cc) Außerdem verstößt es
nicht gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität, den
Mitgliedern eines Zusammenschlusses gemäß Art. 168
Buchst. a MwStSystRL ein Abzugsrecht für die Mehrwertsteuer zu
verweigern, die von diesem Zusammenschluss im Rahmen der Erbringung
von Dienstleistungen des Zusammenschlusses, die gemäß
Art. 132 Abs. 1 Buchst. f MwStSystRL steuerbefreit sind und somit
keinerlei Abzugsrecht verleihen, gezahlt worden ist (vgl.
EuGH-Urteil Kommission/Luxemburg, EU:C:2017:333, MwStR 2017, 362,
Rz 66). Vorliegend kann für die grundsätzlich zum
Vorsteuerabzug berechtigten Seelotsen als Mitglieder einer
Körperschaft des öffentlichen Rechts i.S. von § 27
Abs. 1 Satz 2 SeeLG nichts anderes gelten, falls diese
Körperschaft nicht selbst zum Vorsteuerabzug berechtigt
ist.
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Deshalb rechtfertigt auch der vom Kläger
ferner angesprochene Grundsatz der Rechtsformneutralität kein
anderes Ergebnis. Im Übrigen wird die Lotsenbrüderschaft
als Körperschaft des öffentlichen Rechts gegenüber
anderen privatrechtlichen Gesellschaftsformen, die keine
wirtschaftliche Tätigkeit i.S. von Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL
ausüben, jedenfalls nicht schlechter behandelt.
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d) Es bedarf vorliegend keiner Entscheidung
darüber, ob die Lotsenbrüderschaft - was der Kläger
unter Hinweis auf die EuGH-Urteile Saudacor (EU:C:2015:733, UR
2015, 901 = SIS 15 25 72) und IVD (EU:C:2013:543, NVwZ 2014, 59)
entgegen dem Senat für fraglich hält - als sonstige
Einrichtung i.S. von Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL, die nicht als
Steuerpflichtige zu behandeln ist, beurteilt werden kann.
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Selbst wenn die Lotsenbrüderschaft keine
sonstige Einrichtung im vorgenannten Sinne, sondern Unternehmerin
wäre, stünde unter den weiteren Voraussetzungen des
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG der Vorsteuerabzug ihr,
nicht jedoch den Seelotsen zu.
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3. Die vom Kläger beantragte Vorlage an
den EuGH scheidet aus, weil die unionsrechtliche Rechtslage zu den
Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs u.a. durch die EuGH-Urteile
Faxworld (EU:C:2004:267, UR 2004, 362 = SIS 04 23 35), Polski
Trawertyn (EU:C:2012:107, UR 2012, 366 = SIS 12 11 54), Malburg
(EU:C:2014:147, UR 2014, 353 = SIS 14 08 07) und
Kommission/Luxemburg (EU:C:2017:333, MwStR 2017, 362) hinreichend
geklärt ist.
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Eine Vorlagepflicht gemäß Art. 267
Abs. 3 AEUV besteht danach nicht (vgl. dazu z.B. Beschlüsse
des Bundesverfassungsgerichts vom 30.8.2010 1 BvR 1631/08, NJW
2011, 288 = SIS 10 33 01, unter B.II.1.; vom 6.9.2016 1 BvR
1305/13, NVwZ 2017, 53, Rz 7; ferner BFH-Urteil vom 13.7.2016 VIII
K 1/16, BFHE 254, 481, BStBl II 2017, 198 = SIS 16 22 88, Rz 26
ff.; jeweils m.w.N.). Allein der Umstand, dass der EuGH einen Fall
wie den vorliegenden noch nicht entschieden hat, rechtfertigt -
entgegen der Ansicht des Klägers - keine EuGH-Vorlage (vgl.
dazu auch Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 119 FGO Rz
114, m.w.N.).
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4. Die mündliche Verhandlung war nach dem
Eingang des Schriftsatzes vom 2.6.2017 nicht
wiederzueröffnen.
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a) Nach § 121 Satz 1, § 93 Abs. 3
Satz 2 FGO hat das Gericht nach pflichtgemäßem Ermessen
zu entscheiden, ob eine bereits geschlossene mündliche
Verhandlung wiedereröffnet wird. Das Ermessen ist allerdings
auf Null reduziert, wenn durch die Ablehnung der
Wiedereröffnung wesentliche Prozessgrundsätze verletzt
würden, z.B. weil anderenfalls der Anspruch eines Beteiligten
auf rechtliches Gehör verletzt oder die Sachaufklärung
unzureichend ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 5.11.2014 IV R 30/11,
BFHE 248, 81, BStBl II 2015, 601 = SIS 15 03 35, Rz 49,
m.w.N.).
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b) Zu einer solchen Entscheidung gibt der nach
Schließung der mündlichen Verhandlung am 2.6.2017 beim
BFH eingegangene Schriftsatz des Klägers vom selben Tag keine
Veranlassung. Der Senat kommt - wie dargelegt - auch unter
Berücksichtigung der darin enthaltenen Ausführungen zu
keinem anderen Entscheidungsergebnis.
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5. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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