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I. Die Antragstellerin und
Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) betreibt in X ein Kraftwerk.
Im Juni 2011 setzte sie in den Kernreaktor Brennelemente ein und
löste anschließend eine selbsttragende Kettenreaktion
aus, was zur Steuerentstehung nach § 5 Abs. 1 des
Kernbrennstoffsteuergesetzes (KernbrStG) führte. Die
verwendeten Brennelemente enthielten ... Gramm Uran 235. In ihrer
für den Monat Juni 2011 abgegebenen Steueranmeldung berechnete
die Antragstellerin eine Steuer von ... EUR, die zunächst
bezahlt worden ist. Die Antragstellerin hat jedoch Sprungklage
erhoben und Aufhebung der Vollziehung beantragt. Der Antragsgegner
und Beschwerdeführer (das Hauptzollamt - HZA - ) hat der
Sprungklage nicht zugestimmt, sondern stattdessen im November 2011
eine Einspruchsentscheidung erlassen. Mit Beschluss vom 16.9.2011
hat das Finanzgericht (FG) die Vollziehung der Steueranmeldung ohne
Sicherheitsleistung aufgehoben.
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In der Begründung seiner Entscheidung
äußert das FG Bedenken, ob die Kernbrennstoffsteuer dem
verfassungsrechtlichen Typus einer Verbrauchsteuer entspreche, so
dass sie als Verbrauchsteuer i.S. des Art. 106 des Grundgesetzes
(GG) angesehen werden könne, und ob dem Bund für die
Einführung einer solchen Steuer nach Art. 105 Abs. 2 GG eine
Gesetzgebungskompetenz zustehe. Die Kernbrennstoffe seien keine
verbrauchsfähigen Güter im Sinne des herkömmlichen
Verbrauchsteuerbegriffs, da sie ausschließlich im Rahmen
eines Produktionsprozesses Verwendung fänden und nicht in den
allgemeinen Wirtschaftsverkehr eingebracht würden. Besteuert
werde die unternehmerische Tätigkeit der Erzeugung von
Energie. Darüber hinaus bestünden erhebliche Zweifel, ob
die Kernbrennstoffsteuer auf Abwälzbarkeit angelegt sei. In
der Begründung zum Gesetzentwurf habe der Gesetzgeber
ausgeführt, eine Überwälzung der den Stromerzeugern
entstehenden zusätzlichen Kosten werde nur in geringem Umfang
möglich sein (BTDrucks 17/3054 S. 1 und 2). Soweit nicht der
Stromverbraucher belastet werden solle, kämen nur die
Betreiber der Kernkraftwerke als Träger der Belastung in
Betracht. Ernsthaft zweifelhaft sei auch, ob die
Kernbrennstoffsteuer als „übrige Steuer“ i.S. des
Art. 105 Abs. 2 GG verstanden werden könne.
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Das öffentliche Interesse an einer
geordneten Haushaltsführung stehe der Aufhebung der
Vollziehung des angefochtenen Bescheids nicht entgegen. Die
Einnahmen aus der Kernbrennstoffsteuer würden nach Angaben des
Bundesministeriums der Finanzen (BMF) jährlich ca. 2,3 Mrd.
EUR betragen. Diesem Betrag stünden nach der gleichen Prognose
wegen der steuerlichen Absetzbarkeit der Steuer Mindereinnahmen im
Bereich der Ertragsteuern in Höhe von 1,4 Mrd. EUR
gegenüber. Diese Mindereinnahmen seien bei der Bestimmung des
öffentlichen Interesses zu berücksichtigen, auch wenn
insoweit zum Teil die Länderhaushalte betroffen seien.
Darüber hinaus sei eine Verringerung der Mehreinnahmen durch
die vorzeitige Stilllegung von 8 der ursprünglich 17
Kernkraftwerke um mindestens ein Drittel zu berücksichtigen.
Die Steuermehreinnahmen würden daher höchstens noch 600
Mio. EUR betragen, mithin ca. 0,3 % der Steuer- und sonstigen
Einnahmen des Bundes. Die Belastung der Antragstellerin bei
Nichtaufhebung der Vollziehung sei im Verhältnis zur Belastung
der öffentlichen Haushalte im Falle einer Aufhebung demnach
sehr hoch und würde die Aufhebung der Vollziehung der
Steueranmeldung auch dann rechtfertigen, wenn das KernbrStG einen
Geltungsvorrang beanspruchen könne.
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Mit seiner Beschwerde begehrt das HZA die
Aufhebung der erstinstanzlichen Entscheidung und die Ablehnung des
Antrags auf Aufhebung der Vollziehung der angefochtenen
Steueranmeldung. Es hält das KernbrStG für
verfassungsgemäß; am Verbrauchsteuercharakter der
Kernbrennstoffsteuer, die auf Abwälzung angelegt sei, und an
der Gesetzgebungskompetenz des Bundes bestünden keine Zweifel.
Die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes würde zur
vorläufigen Nichtanwendung des KernbrStG und damit zu
Steuerausfällen in Milliardenhöhe führen. Allein
für den Zeitraum Januar bis September 2011 beliefen sich die
Einnahmen aus der Kernbrennstoffsteuer auf über 875 Mio. EUR.
Im Jahr 2011 sei mit einem Aufkommen von 1,3 Mrd. EUR und in den
Folgejahren mit einem ähnlich hohen Aufkommen zu rechnen. Das
öffentliche Interesse des Bundes an einer geordneten
Haushaltsführung sei höher zu gewichten als das
Individualinteresse der Antragstellerin.
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Die Antragstellerin ist der Beschwerde
entgegengetreten. Sie schließt sich im Wesentlichen den
Ausführungen des FG an.
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Mit Zwischenbeschluss vom 11.1.2012 VII B
171/11 hat der beschließende Senat festgestellt, dass die vom
HZA eingelegte Beschwerde zulässig ist.
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II. Die Beschwerde des HZA ist begründet;
sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Beschlusses und zur
Ablehnung des Antrags auf Aufhebung der Vollziehung. Dem
öffentlichen Interesse am Vollzug des KernbrStG kommt nach den
Umständen des Streitfalls der Vorrang gegenüber dem
Interesse der Antragstellerin an der Gewährung
vorläufigen Rechtsschutzes zu.
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1. Bestehen ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Verwaltungsakts, hat
das FG im Regelfall dessen Vollziehung auszusetzen oder im Falle
eines bereits vollzogenen Verwaltungsakts die Vollziehung wieder
aufzuheben (§ 69 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 3 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Nur in besonders gelagerten
Ausnahmefällen kann trotz Vorliegens solcher Zweifel die
Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes abgelehnt
werden.
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a) Ein solcher atypischer Fall kommt in
Betracht, wenn die ernstlichen Zweifel an der
Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts auf Bedenken gegen
die Verfassungsmäßigkeit einer dem Verwaltungsakt
zugrunde liegenden Gesetzesvorschrift beruhen (Beschluss des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10.2.1984 III B 40/83, BFHE 140, 396,
BStBl II 1984, 454 = SIS 84 04 01). Ist dies der Fall, setzt die
Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes wegen des
Geltungsanspruchs jedes formell verfassungsgemäß
zustande gekommenen Gesetzes zusätzlich ein (besonderes)
berechtigtes Interesse des Antragstellers voraus
(BFH-Beschlüsse vom 1.4.2010 II B 168/09, BFHE 228, 149, BStBl
II 2010, 558 = SIS 10 08 14; vom 27.8.2002 XI B 94/02, BFHE 199,
566, BStBl II 2003, 18 = SIS 03 01 70; vom 6.11.2001 II B 85/01,
BFH/NV 2002, 508 = SIS 02 58 43; vom 30.1.2001 VII B 291/00, BFH/NV
2001, 1031 = SIS 01 67 11, und vom 17.3.1994 VI B 154/93, BFHE 173,
554, BStBl II 1994, 567 = SIS 94 11 41).
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b) Bei der Prüfung, ob ein solches
berechtigtes Interesse des Steuerpflichtigen besteht, ist dieses
mit den gegen die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes
sprechenden öffentlichen Belangen abzuwägen. Dabei kommt
es maßgeblich einerseits auf die Bedeutung und die Schwere
des durch die Vollziehung des angefochtenen Steuerbescheids
eintretenden Eingriffs beim Steuerpflichtigen und andererseits auf
die Auswirkungen einer Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung
hinsichtlich des Gesetzesvollzugs und des öffentlichen
Interesses an einer geordneten Haushaltsführung an
(BFH-Beschlüsse in BFHE 199, 566, BStBl II 2003, 18 = SIS 03 01 70; vom 20.7.1990 III B 144/89, BFHE 162, 542, BStBl II 1991,
104 = SIS 91 01 03, und vom 20.5.1992 III B 100/91, BFHE 168, 174,
BStBl II 1992, 729 = SIS 92 15 04). Dem bis zu einer gegenteiligen
Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) bestehenden
Geltungsanspruch jedes formell verfassungsmäßig zustande
gekommenen Gesetzes ist dann der Vorrang einzuräumen, wenn die
Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung eines Steuerbescheids im
Ergebnis zur vorläufigen Nichtanwendung eines ganzen Gesetzes
führen würde, die Bedeutung und die Schwere des durch die
Vollziehung des angefochtenen Bescheids im Einzelfall eintretenden
Eingriffs beim Steuerpflichtigen als eher gering einzustufen sind
und der Eingriff keine dauerhaften nachteiligen Wirkungen hat
(BFH-Beschluss in BFHE 228, 149, BStBl II 2010, 558 = SIS 10 08 14;
a.A. offenbar Seer, Vorläufiger Rechtsschutz bei ernstlichen
Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit eines
Steuergesetzes, DStR 2012, 325).
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c) Wie das BVerfG entschieden hat,
verstößt eine solche Interessensabwägung - die eine
geordnete öffentliche Haushaltswirtschaft in den Blick nimmt -
nicht grundsätzlich gegen den aus Art. 19 Abs. 4 GG folgenden
Anspruch auf einen umfassenden und effektiven gerichtlichen Schutz,
zumindest solange der sofortige Vollzug des Verwaltungsakts die
Ausnahme bleibt; in Ausnahmefällen können
überwiegende öffentliche Belange es rechtfertigen, den
Rechtsschutzanspruch des Grundrechtsträgers einstweilen
zurückzustellen (BVerfG-Beschluss vom 6.4.1988 1 BvR 146/88,
Steuerrechtsprechung in Karteiform, Finanzgerichtsordnung, §
69, Rechtsspruch 283).
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d) Entgegen der Auffassung der Antragstellerin
können diese Grundsätze nicht nur dann Geltung
beanspruchen, wenn es um die Frage der materiellen
Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm geht, sondern sie
sind auch auf Fälle anzuwenden, in denen die formelle
Verfassungsmäßigkeit einer Norm in Frage steht (zur
fehlenden Gesetzgebungskompetenz des Bundes vgl. BFH-Beschluss in
BFHE 140, 396, BStBl II 1984, 454 = SIS 84 04 01). Etwas anderes
könnte allenfalls dann gelten, wenn ein
Verfassungsverstoß offensichtlich wäre, so dass das
Gesetz die formelle Verfassungswidrigkeit auf der Stirn trüge.
In solchen Ausnahmefällen könnte Anlass bestehen, im
Rahmen eines Aussetzungs- bzw. Aufhebungsverfahrens den
Geltungsanspruch des Gesetzes in Frage zu stellen. So liegt es im
Streitfall jedoch nicht (zur Verfassungsmäßigkeit des
KernbrStG vgl. Wernsmann, Die Gesetzgebungskompetenz des Bundes
für die Kernbrennstoffsteuer, NVwZ 2011, 1367, und Jatzke, Die
Kernbrennstoffsteuer – ein Exot im deutschen
Verbrauchsteuerrecht, ZfZ 2010, 278; Waldhoff, Die
Kernbrennstoffsteuer als Verbrauchsteuer und die steuerrechtliche
Typenlehre, zur Veröffentlichung in der ZfZ 3/12 vorgesehen;
a.A. Seer, DStR 2012, 325).
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2. Zu Unrecht hat das FG im Streitfall die
Aufhebung der Vollziehung der angefochtenen Steueranmeldung
angeordnet. Die im Streitfall gebotene Abwägung des für
eine Aufhebung der Vollziehung sprechenden individuellen Interesses
der Antragstellerin und des einer solchen Maßnahme
entgegenstehenden öffentlichen Interesses an einer geordneten
Haushaltsführung sowie die gebotene Beachtung der
Verwerfungskompetenz des BVerfG führen zu dem Ergebnis, dass
vorläufiger Rechtsschutz nicht gewährt werden kann.
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a) In der praktischen Auswirkung käme die
Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes einem einstweiligen
Außerkraftsetzen des KernbrStG gleich. Dabei ist zu
berücksichtigen, dass allein dem BVerfG nach § 32 Abs. 1
des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes die Kompetenz zusteht, den
Vollzug eines Gesetzes auszusetzen. Von dieser Möglichkeit ist
nach Auffassung des BVerfG nur mit größter
Zurückhaltung Gebrauch zu machen, denn der Erlass einer
einstweiligen Anordnung gegen ein Gesetz stellt stets einen
erheblichen Eingriff in die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers
dar, so dass die Gründe, die für den Erlass einer
einstweiligen Anordnung sprechen, ein besonderes Gewicht haben
müssen (BVerfG-Beschluss vom 22.5.2001 2 BvQ 48/00, BVerfGE
104, 23, 27 f.).
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b) Nach Auffassung des beschließenden
Senats liegt ein überwiegendes besonderes berechtigtes
Interesse der Antragstellerin nicht vor. Eine faktische
Außerkraftsetzung des KernbrStG würde zu
Einnahmeausfällen in Milliardenhöhe führen.
Ausweislich des Referentenentwurfs rechnete die Bundesregierung in
den Jahren 2011 bis 2016 mit einem jährlichen Aufkommen in
Höhe von ca. 2,3 Mrd. EUR, das ohne gesetzlich festgelegte
Zweckbindung zur Konsolidierung des Bundeshaushalts beitragen
sollte (BTDrucks 17/3054 S. 1). Auf eine Kleine Anfrage der
Abgeordneten Lisa Paus u.a. und der Fraktion BÜNDNIS 90/DIE
GRÜNEN (BTDrucks 17/4609) hat die Bundesregierung mitgeteilt,
im Rahmen der Verhandlungen zum Förderfondsvertrag habe unter
den Vertragspartnern ein Konsens bestanden, nach dem bei einem
Steuersatz von 145 EUR/g Kernbrennstoff von einem
durchschnittlichen Aufkommen der Kernbrennstoffsteuer von 2,3 Mrd.
EUR auszugehen sei, wobei im Falle eines gemeinsamen
Kalkulationsirrtums über die Höhe des zu erzielenden
Aufkommens eine korrigierende Erhöhung des Steuersatzes
erfolgen könne (BTDrucks 17/4832 S. 4 f.). Von vornherein war
die Einführung der neuen Steuer darauf angelegt, dem Bund
Steuereinnahmen in Milliardenhöhe zu verschaffen. Daran vermag
auch der Umstand nichts zu ändern, dass die
Aufkommenserwartungen im ersten Jahr der Erhebung der
Kernbrennstoffsteuer nicht vollständig erfüllt worden
sind. Im Jahr 2011 betrug das Gesamtaufkommen lediglich 922 Mio.
EUR. Nach den Ergebnissen des Arbeitskreises Steuerschätzungen
wird in den Folgejahren mit einem durchschnittlichen Aufkommen von
ca. 1,3 Mrd. EUR gerechnet (Monatsbericht des BMF, November
2011).
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c) Im Rahmen der vorzunehmenden
Interessensabwägung können die durch die steuerliche
Absetzbarkeit der Kernbrennstoffsteuer als Betriebsausgaben zu
erwartenden Mindereinnahmen im Bereich der Körperschaft- und
Gewerbesteuern zwar nicht völlig außer Acht gelassen
werden, jedoch erreichen sie nicht ein solches Ausmaß, dass
die verbleibenden Mehreinnahmen ein überwiegendes
öffentliches Interesse des Bundes an einer geordneten
Haushaltsführung nicht mehr begründen können. In
seinem Beschluss vom 26.11.2010 geht der Bundesrat unter
Voraussetzung der Nichtabwälzbarkeit der Steuer von
Mindereinnahmen bei Ländern und Gemeinden in Höhe von 500
Mio. EUR aus (BRDrucks 687/10 S. 2). In diesem Zusammenhang hat die
Bundesregierung bestätigt, dass die Mindereinnahmen bei der
Körperschaft- und Gewerbesteuer bei allen
Gebietskörperschaften zwischen 25 % und 30 % des Aufkommens
der Kernbrennstoffsteuer betragen könnten, jedoch zugleich auf
die Möglichkeit der Abwälzung der Steuer und auf die
Laufzeitverlängerung der Kernkraftwerke hingewiesen. Diese
führe zu Zusatzgewinnen bei den Betreibern von Kernkraftwerken
und damit zu zusätzlichem Aufkommen bei den Ertragsteuern.
Deshalb gehe die Bundesregierung davon aus, dass das
Steueraufkommen die Steuermindereinnahmen aus dem
Betriebsausgabenabzug der Kernbrennstoffsteuer
überkompensieren werde (BTDrucks 17/4832 S. 5). Diese
Gesichtspunkte hat das FG bei seiner Entscheidung
unberücksichtigt gelassen und dem prognostizierten
Gesamtaufkommen von 2,3 Mrd. EUR einen auf Steuermindereinnahmen
zurückzuführenden Abzugsbetrag in Höhe von 1,4 Mrd.
EUR gegenübergestellt, dessen Berechnung nicht belegt wird.
Jedenfalls ergibt sich dieser Betrag nicht aus der vom FG
angeführten BTDrucks 17/3054. Aus der Beantwortung der bereits
in Bezug genommenen Kleinen Anfrage in BTDrucks 17/4609 lässt
sich auf Mindereinnahmen bei der Körperschaft- und
Gewerbesteuer von lediglich 690 Mio. EUR schließen, wobei auf
die Länder und Gemeinden ca. 500 Mio. EUR entfallen (BTDrucks
17/4832 S. 5). Danach bleibt es für den Bundeshaushalt bei
Mehreinnahmen von über 2 Mrd. EUR.
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d) Allerdings hat das FG zu Recht auf das
Atom-Moratorium und die Stilllegung der ältesten
Atomkraftwerke hingewiesen. Nach § 7 Abs. 1a des Atomgesetzes
sind bei insgesamt acht Kernkraftwerken die Berechtigungen zum
Leistungsbetrieb mit Ablauf des 6.8.2011 erloschen. Wie die
Bundesregierung mitgeteilt hat, kann das erwartete Aufkommen der
Kernbrennstoffsteuer durch die dauerhafte Abschaltung dieser
Kernkraftwerke jährlich um einen „dreistelligen
Millionenbetrag im oberen Bereich“ geringer ausfallen
(BTDrucks 17/5749 S. 3). Auch die Berücksichtigung der mit der
Abschaltung verbundenen Mindereinnahmen führt nicht zu einer
derartigen Minderung des Aufkommens der Kernbrennstoffsteuer, dass
das berechtigte Interesse des Bundes an einer
Haushaltskonsolidierung und geordneten Haushaltsführung
vernachlässigt werden könnte. Aufgrund der dauerhaften
Stilllegung von acht Kernkraftwerken ist nach den Ergebnissen des
Arbeitskreises Steuerschätzungen das geschätzte Aufkommen
für das Jahr 2012 um 830 Mio. EUR und für die folgenden
Jahre um jeweils 1 Mrd. EUR zu korrigieren (Monatsbericht des BMF,
November 2011). Danach verbleibt ein prognostiziertes
jährliches Steueraufkommen der Kernbrennstoffsteuer von
über 1 Mrd. EUR.
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Letztlich können Unsicherheiten bei der
exakten Bestimmung des Steuerausfalls bei der im Verfahren des
einstweiligen Rechtsschutzes gebotenen und ausreichenden
summarischen Prüfung auf sich beruhen. Entscheidend ist, dass
durch eine Aufhebung der Vollziehung des angefochtenen Bescheids
das KernbrStG faktisch mit der Folge von drohenden hohen
Einnahmeausfällen außer Kraft gesetzt würde.
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e) Dem Vorbringen der Antragstellerin ist
nicht schlüssig zu entnehmen, dass durch die sofortige
Vollziehung der angefochtenen Steueranmeldung irreparable Nachteile
oder eine unzumutbare Härte drohen würden. In diesem
Zusammenhang verweist sie lediglich auf den teilweisen Wegfall der
kalkulierbaren Gewinne aus der Kernenergiegewinnung und auf - nicht
näher bezifferte - Kosten für frustrierte Aufwendungen
und nutzlos gewordene Anlageninvestitionen sowie umfangreiche
Investitionen in alternative Formen der Energiegewinnung. Auch die
Behauptung, dass für Zwecke der Ertragsbesteuerung zumindest
in 2011 im Inland ein negatives Jahresergebnis erzielt werde, wird
nicht näher belegt. Jedenfalls lässt sich aus diesen
Angaben nicht auf eine drohende Vernichtung der wirtschaftlichen
Existenz der Antragstellerin schließen. Nach der
Rechtsprechung des BFH setzt eine Aufhebung der Vollziehung wegen
unbilliger Härte voraus, dass der Betroffene seine
wirtschaftliche Lage im Einzelnen vorträgt und glaubhaft macht
(BFH-Beschlüsse vom 29.3.2001 III B 80/00, BFH/NV 2001, 1294 =
SIS 01 75 73, und in BFHE 199, 566, BStBl II 2003, 18 = SIS 03 01 70). Nach Einschätzung des Senats ist die (vorläufige)
Entrichtung der Steuer der Antragstellerin durchaus zumutbar. Dies
wird auch durch den Verzicht des FG auf die Anforderung einer
Sicherheitsleistung belegt, den es damit begründet hat, dass
Anhaltspunkte für eine Gefährdung des - im Streitfall
sehr hohen - Steueranspruchs nicht ersichtlich seien.
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