Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Finanzgerichts München vom 10.3.2016 14 K 2710/13
wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) war seit Gründung der X
GmbH (GmbH) im Jahr 2000 deren Geschäftsführerin.
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Die GmbH gab für die Jahre 2003 bis
2005 weder Umsatzsteuer-Voranmeldungen noch
Umsatzsteuer-Jahreserklärungen oder
Körperschaftsteuererklärungen ab. Der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) setzte deshalb die
Umsatzsteuer, die Körperschaftsteuer und den
Solidaritätszuschlag aufgrund geschätzter
Besteuerungsgrundlagen (§ 162 der Abgabenordnung - AO - )
unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO)
fest. Hiergegen legte die GmbH, vertreten durch ihren
Steuerberater, den jetzigen Prozessbevollmächtigten der
Klägerin, Einsprüche ein.
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Am 31.3.2006 beantragte das FA (und am
12.10.2006 die GmbH) die Eröffnung des Insolvenzverfahrens
über das Vermögen der GmbH. Mit Beschluss vom ...11.2006
... eröffnete das Amtsgericht Z (AG Z) das Insolvenzverfahren.
In dem Beschluss ist der Prüfungstermin genannt.
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Im Laufe des Insolvenzverfahrens reichte
der Insolvenzverwalter im November 2007 Steuererklärungen der
GmbH ein. Das FA berechnete die Steuer jeweils neu, wich teilweise
von den Erklärungen ab und meldete die Umsatzsteuer, die
Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag für
die Jahre 2003 bis 2005 sowie Säumniszuschläge, Zinsen
und Verspätungszuschläge zur Insolvenztabelle an. Anfangs
bestritt der Insolvenzverwalter die Forderungen. Mit Schreiben vom
2.7.2008 erklärte der Insolvenzverwalter, er sei bereit,
für Zwecke der Forderungsanmeldung die Hinzuschätzung in
Höhe von ... Mio. EUR bei den Erlösen und damit eine
Körperschaftsteuerschuld von ca. ... EUR und eine
Umsatzsteuerschuld von ca. ... EUR zu akzeptieren. Einer
Forderungsanmeldung auf Grundlage vorstehender Zahlen werde er, der
Insolvenzverwalter, nicht widersprechen. Ein Zugeständnis von
Umsätzen sei damit nicht verbunden. Die Anmeldungen wurden
anschließend vom FA dementsprechend ermäßigt und
in diesem Umfang am 24.9.2008 festgestellt (§§ 174, 175,
178 der Insolvenzordnung - InsO - ).
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Auch die GmbH widersprach den Forderungen
nicht. Die Klägerin war während des Insolvenzverfahrens
weiterhin Geschäftsführerin der GmbH.
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Das AG Z hob das Insolvenzverfahren nach
Vollzug der Schlussverteilung am 1.4.2009 auf. Die GmbH wurde wegen
Vermögenslosigkeit am 4.6.2009 von Amts wegen
gelöscht.
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Nach Anhörung der Klägerin
(Schreiben vom 20.8.2008) erließ das FA am 2.12.2008 einen an
sie gerichteten Haftungsbescheid in Höhe von ... EUR. Alle im
Haftungsbescheid aufgeführten Steuern und steuerliche
Nebenleistungen seien im Insolvenzverfahren ohne Widerspruch zur
Insolvenztabelle festgestellt worden. Die Klägerin werde
gemäß § 69 AO in Haftung genommen. Zahlungen der
GmbH seien aufgrund des Insolvenzverfahrens nicht mehr zu
erwarten.
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Auf den Einspruch der Klägerin
verringerte das FA mit Einspruchsentscheidung vom 14.8.2013 den
Haftungsbetrag geringfügig auf ... EUR. Es
berücksichtigte Zinsen und Säumniszuschläge nicht
mehr bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens, sondern nur
noch bis zur Stellung des Insolvenzantrags (31.3.2006). Im
Übrigen wies es den Einspruch als unbegründet
zurück.
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Mit der Klage wandte sich die Klägerin
gegen die im Haftungsbescheid angesetzte Höhe der Umsatzsteuer
und Körperschaftsteuer der GmbH.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab.
Es entschied, die Einwendungen der Klägerin gegen die
Höhe der Steuer und der steuerlichen Nebenleistungen blieben
gemäß § 166 AO erfolglos. Die Klägerin
könne sich im Haftungsverfahren nicht darauf berufen, dass die
Steuerschulden nicht in der vom FA geltend gemachten Höhe
bestünden, weil sie insoweit an die in der Insolvenztabelle
widerspruchslos festgestellten Forderungen des FA nach § 166
AO gebunden sei.
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Auch die weiteren Haftungsvoraussetzungen
lägen vor. Die Haftungsquote betrage 100 %. Ermessensfehler
lägen nicht vor.
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Das Urteil des FG ist in EFG 2016, 1931 =
SIS 16 24 66 veröffentlicht.
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Mit der Revision rügt die
Klägerin Verletzung des § 166 AO. Sie macht im
Wesentlichen geltend, ihr sei es nicht möglich gewesen, im
Rahmen des Insolvenzverfahrens gegen ergangene Bescheide
Rechtsbehelfe einzulegen, weil keine Bescheide erlassen worden,
sondern lediglich Mitteilungen an den Insolvenzverwalter versandt
worden seien. Die von dem Steuerberater der GmbH eingelegten
Einsprüche gegen die vor dem Insolvenzverfahren ergangenen
Bescheide seien nicht zurückgenommen worden. Der fehlende
Widerspruch gegen die angemeldeten Forderungen könne nicht als
ihr Einverständnis herangezogen werden, da sie damals die
Grundlage für die Höhe der Steuerschuld noch nicht
gekannt habe; hiervon habe sie erst im Laufe des
Einspruchsverfahrens gegen den Haftungsbescheid erfahren.
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Im Übrigen sei die Anmeldung zur
Insolvenztabelle nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH)
nicht als unanfechtbare Steuerfestsetzung anzusehen, weil sie nicht
der Regelung über die Aufhebung oder Änderung von
Steuerbescheiden (§§ 172 ff. AO), sondern den Regelungen
über die Rücknahme rechtswidriger Verwaltungsakte (§
130 AO) unterliege. Der Widerspruch erfordere nach der
Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) ein
Feststellungsinteresse, dessen Voraussetzungen nur die
Gesellschafter der GmbH schaffen könnten (§ 60 Abs. 1 Nr.
4 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter
Haftung - GmbHG - ). Es sei mit Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes
unvereinbar, den Rechtsschutz des Geschäftsführers der
GmbH vom Willen der Gesellschafter der GmbH abhängig zu
machen. Außerdem könne der Geschäftsführer
durch den Widerspruch zur Insolvenztabelle nicht die
Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung sachlich
prüfen lassen.
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Die Klägerin beantragt, die
Vorentscheidung aufzuheben sowie den Haftungsbescheid vom 2.12.2008
in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.8.2013 dahingehend
abzuändern, dass die Haftungssumme auf ... EUR herabgesetzt
wird.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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Es verteidigt die angefochtene
Vorentscheidung.
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II. 1. Die Zuständigkeit des
erkennenden Senats für das vorliegende Verfahren ergibt sich
aus Teil A XI. Senat Nr. 1 i.V.m. I.4. der Ergänzenden
Regelungen des Geschäftsverteilungsplans (GVPL) des BFH. Die
Zuständigkeit des VII. Senats des BFH gemäß Teil A
VII. Senat Nr. 5 Buchst. b GVPL für Haftungssachen ist nicht
begründet, da die Höhe der Steuer streitig ist.
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2. Der erkennende Senat ist
gemäß II.2.a bb der Ergänzenden Regelungen des GVPL
für den gesamten Streitfall zuständig, weil über die
im Streitfall entscheidungserhebliche Rechtsfrage, ob Einwendungen
der Klägerin gemäß § 166 AO ausgeschlossen
sind, nur einheitlich entschieden werden kann und die Umsatzsteuer
den höchsten Streitwert hat; die Zuständigkeit erstreckt
sich gemäß III.2. der Ergänzenden Regelungen des
GVPL auch auf die die Steuern betreffenden
Säumniszuschläge, Zinsen und
Verspätungszuschläge.
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III. Die Revision ist unbegründet; sie
ist deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht angenommen,
dass die Klägerin aufgrund von § 166 AO gehindert ist,
Einwendungen gegen die Höhe der Steuer und steuerlichen
Nebenleistungen, für die sie haftet, zu erheben.
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1. Zu Recht gehen beide Beteiligte mit dem FG
davon aus, dass das FA die Klägerin durch Haftungsbescheid in
Haftung nehmen durfte.
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a) Nach § 191 Abs. 1 AO kann durch
Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes
für eine Steuer haftet.
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b) Nach § 69 i.V.m. § 34 AO haften
die Geschäftsführer einer GmbH, soweit Ansprüche aus
dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge
vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen
auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder
erfüllt werden.
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c) Als Geschäftsführerin der GmbH
war die Klägerin deren gesetzliche Vertreterin (vgl. § 35
Abs. 1 GmbHG) und hat als solche ihre gemäß § 34
Abs. 1 Satz 1 AO bestehende Pflicht, rechtzeitig
Steuererklärungen abzugeben (§ 149 AO, § 18 Abs. 3
des Umsatzsteuergesetzes - UStG - ) und die fälligen
Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 Abs.
1 AO, § 18 Abs. 4 Satz 2 UStG) zu erfüllen (§ 34
Abs. 1 Satz 2 AO), verletzt. Diese objektive Pflichtwidrigkeit
indiziert den gegenüber der Klägerin zu erhebenden
Schuldvorwurf (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11.11.2008 VII R 19/08,
BFHE 223, 303, BStBl II 2009, 342 = SIS 09 06 84; vom 22.4.2015 XI
R 43/11, BFHE 249, 315, BStBl II 2015, 755 = SIS 15 13 69, Rz 20;
Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, §
69 AO Rz 29; Nacke, Haftung für Steuerschulden, 4. Aufl. 2017,
Rz 2.133); dies wird mit der Revision auch nicht mehr in Abrede
gestellt.
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2. Das FG hat zutreffend angenommen, dass die
Klägerin die widerspruchslose Feststellung zur
Insolvenztabelle gegen sich gelten lassen muss; sie ist aufgrund
von § 166 AO gehindert, Einwendungen gegen die Höhe der
zur Insolvenztabelle festgestellten Steuern zu erheben, die dem
Haftungsbescheid zugrunde liegen.
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a) Ist die Steuer dem Steuerpflichtigen
gegenüber unanfechtbar festgesetzt, so hat dies nach §
166 AO neben einem Gesamtrechtsnachfolger auch gegen sich gelten zu
lassen, wer in der Lage gewesen wäre, den gegen den
Steuerpflichtigen erlassenen Bescheid als dessen Vertreter,
Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts anzufechten.
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b) Soweit § 166 AO eingreift, soll das
Haftungsverfahren von Fragen der materiellen Richtigkeit der
Steuerfestsetzungen befreit werden; die Vorschrift soll in dem in
von § 166 AO erfassten Umfang verhindern, dass im
Haftungsverfahren das Besteuerungsverfahren nochmals aufgerollt und
dadurch das Haftungsverfahren unnötig verzögert wird,
wenn der Haftungsschuldner als Vertreter des Steuerpflichtigen
bereits zur Anfechtung der Steuerfestsetzung befugt war oder diese
bereits erfolglos angefochten hat (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs
vom 17.1.1939 I 345/38, RStBl 1939, 325; BFH-Urteile vom 28.7.1966
V 64/64, BFHE 86, 636, BStBl III 1966, 610 = SIS 66 03 95, Rz 14,
zu § 119 der Reichsabgabenordnung; vom 6.4.2016 I R 19/14,
BFH/NV 2016, 1491 = SIS 16 19 16, Rz 15). Der Gesetzgeber verlangt
von den in § 166 AO genannten Personengruppen, dass sie von
einer ihnen eingeräumten uneingeschränkten
Rechtsmittelbefugnis Gebrauch machen, wenn sie dies beabsichtigen,
und selbst dafür sorgen, wie sie diese Rechtsmittelbefugnis
sicherstellen wollen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 86, 636, BStBl III
1966, 610 = SIS 66 03 95, Rz 14; vom 16.5.2017 VII R 25/16, BFHE
257, 515, BStBl II 2017, 934 = SIS 17 12 73).
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c) Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass
die widerspruchslose Feststellung einer Steuerforderung im
Insolvenzverfahren als unanfechtbare Steuerfestsetzung i.S. des
§ 166 AO anzusehen ist (gl.A. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom
25.2.2014 3 K 1283/12, DStRE 2015, 489 = SIS 14 15 19, Rz 35 und 38
ff.; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 3.9.2015 9 K 9271/10, DStRE
2016, 750 = SIS 15 24 66, Rz 47; FG Köln, Urteil vom 18.1.2017
10 K 3671/14, EFG 2017, 625 = SIS 17 07 08, Rz 34 ff.; Heuermann in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 166 AO Rz 4b; Krumm, Steuer
und Wirtschaft - StuW - 2012, 329, 337 ff.; ders. in Tipke/Kruse,
a.a.O., § 166 AO Rz 12 und 17; Klein/Rüsken, AO, 13.
Aufl., § 166 Rz 10; Nacke, a.a.O., Rz 9.71; ebenso bei nicht
eingelegtem Einspruch BFH-Urteil in BFHE 257, 515, BStBl II 2017,
934 = SIS 17 12 73, Rz 20; a.A. Beschluss des Verwaltungsgerichts
Oldenburg vom 21.5.2007 2 B 4958/06, juris, Rz 19; FG Köln,
Beschluss vom 24.11.2014 13 V 2905/14, juris = SIS 15 07 18, Rz 44;
Kahlert, Neue Wirtschafts-Briefe - NWB - 2016, 409; ders.,
Entscheidungen für Wirtschaftsrecht 2017, 555; Oellerich in
Beermann/Gosch, AO § 166 Rz 19, 36; Stadie in
Rau/Dürrwächter, Anhang 1 - Haftung für
Umsatzsteuer, Rz 270; Hermes/Schmitt, Neue Zeitschrift für
Insolvenz- und Sanierungsrecht 2017, 85 f.).
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aa) Im Bereich des Steuerrechts wirkt die
widerspruchslose Eintragung in die Insolvenztabelle wie die
bestandskräftige Festsetzung der Forderung (vgl. BFH-Urteil
vom 16.4.2013 VII R 44/12, BFHE 241, 291, BStBl II 2013, 778 = SIS 13 23 14, Rz 21, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 22.6.2011 VII S 1/11,
BFH/NV 2011, 2014 = SIS 11 36 36, Rz 24). Die Feststellung der
Forderung in der Insolvenztabelle stellt das insolvenzrechtliche
Äquivalent zur Steuerfestsetzung durch Verwaltungsakt dar
(BFH-Urteil vom 19.8.2008 VII R 36/07, BFHE 222, 205, BStBl II
2009, 90 = SIS 08 38 86; vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 241, 291,
BStBl II 2013, 778 = SIS 13 23 14). Die unwidersprochene
Feststellung tritt auch für die Berechnung der Haftungsschuld
an die Stelle der - von der GmbH mit dem Einspruch angefochtenen -
Steuerbescheide, die dadurch i.S. des § 124 Abs. 2 AO auf
andere Weise erledigt sind (vgl. BFH-Urteile in BFHE 241, 291,
BStBl II 2013, 778 = SIS 13 23 14, Rz 21; vom 21.11.2013 V R 21/12,
BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74 = SIS 14 06 91, Rz 18 ff., 23 und
34, m.w.N.).
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bb) Eine Forderung gilt nach § 178 Abs. 1
Satz 1 InsO als festgestellt, soweit gegen sie im
Prüfungstermin (§ 176 InsO) oder im schriftlichen
Verfahren (§ 177 InsO) ein Widerspruch weder vom
Insolvenzverwalter noch von einem Insolvenzgläubiger erhoben
wird oder soweit ein erhobener Widerspruch beseitigt ist; ein
Widerspruch des Schuldners steht der Feststellung der Forderung
nicht entgegen (§ 178 Abs. 1 Satz 2 InsO). Das
Insolvenzgericht trägt für jede angemeldete Forderung in
die Insolvenztabelle ein, inwieweit die Forderung ihrem Betrag und
ihrem Rang nach festgestellt ist oder wer der Feststellung
widersprochen hat; auch ein Widerspruch des Schuldners ist
einzutragen (§ 178 Abs. 2 Satz 1 und 2 InsO).
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cc) Die widerspruchslose Eintragung in die
Insolvenztabelle wirkt gemäß § 178 Abs. 3 InsO
für die festgestellten Forderungen ihrem Betrag und ihrem Rang
nach wie ein rechtskräftiges Urteil zwar (nur) gegenüber
dem Insolvenzverwalter und allen Insolvenzgläubigern.
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dd) Die widerspruchslose Feststellung zur
Insolvenztabelle hat aber Rechtswirkungen nicht nur gegenüber
dem Insolvenzverwalter und den Insolvenzgläubigern, sondern
auch gegenüber der GmbH als Insolvenzschuldnerin.
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Denn die Insolvenzgläubiger können
gemäß § 201 Abs. 1 InsO nach der Aufhebung des
Insolvenzverfahrens ihre restlichen Forderungen gegen den Schuldner
unbeschränkt geltend machen. Die Insolvenzgläubiger,
deren Forderungen festgestellt und nicht vom Schuldner im
Prüfungstermin bestritten worden sind, können aus der
Eintragung in die Insolvenztabelle wie aus einem vollstreckbaren
Urteil die Zwangsvollstreckung gegen den Schuldner betreiben
(§ 201 Abs. 2 Satz 1 InsO). Der Tabelleneintrag hat die
Wirkung eines vollstreckbaren Titels (Pehl in Braun,
Insolvenzordnung, 7. Aufl., § 201 Rz 9).
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Dem Insolvenzschuldner stehen deshalb im
Insolvenzverfahren Rechte zu. Er darf am Prüfungstermin
(§ 176 InsO) teilnehmen und die Forderungen bestreiten
(Uhlenbruck, Insolvenzordnung, 14. Aufl., § 176 Rz 17, 20 f.).
Der Prüfungstermin dient dem Insolvenzverwalter, den
Insolvenzgläubigern sowie dem Schuldner dazu, ihre Vorbehalte
gegen eine Forderung kundzutun und dokumentieren zu lassen
(MünchKommInsO/Riedel, 3. Aufl., § 176 Rz 3). Dem
Schuldner ist außerdem zur Gewährung rechtlichen
Gehörs (vgl. MünchKommInsO/Schumacher, a.a.O., § 186
Rz 1) ggf. nach § 186 InsO Wiedereinsetzung in den vorigen
Stand zu gewähren, weil die Säumnisfolge, dass die
Feststellung wie eine rechtskräftige Verurteilung wirkt, eine
ungerechtfertigte Härte wäre, wenn der Schuldner durch
unabwendbare Ereignisse am Erscheinen gehindert worden ist
(Gerhardt in Jaeger, Insolvenzordnung, § 186 Rz 2).
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ee) Bleibt eine angemeldete Forderung im
Prüfungstermin (§ 176 InsO) unbestritten, ist ein vom
Insolvenzschuldner eingeleitetes Einspruchsverfahren durch die
widerspruchslose Feststellung zur Insolvenztabelle in der
Hauptsache erledigt (vgl. BFH-Urteil vom 11.12.2013 XI R 22/11,
BFHE 244, 209, BStBl II 2014, 332 = SIS 14 04 57, Rz 27;
BFH-Beschlüsse vom 10.11.2010 IV B 11/09, BFH/NV 2011, 649 =
SIS 11 07 20, Rz 4; vom 10.11.2010 IV B 18/09, BFH/NV 2011, 650 =
SIS 11 07 21, Rz 4; vom 14.5.2013 X B 134/12, BFHE 240, 534, BStBl
II 2013, 585 = SIS 13 14 73, Rz 20; vom 23.9.2015 V B 159/14,
BFH/NV 2016, 60 = SIS 15 28 54, Rz 12; BGH-Urteil vom 30.1.1961 II
ZR 98/59, NJW 1961, 1066; MünchKommInsO/Schumacher, a.a.O.,
§ 178 Rz 89; Lüke in Kübler/Prütting/Bork,
InsO, § 87 Rz 4; Zöller/ Greger, ZPO, 31. Aufl., §
240 Rz 13a). Für die Befriedigung des Steueranspruchs ist die
Feststellung in der Insolvenztabelle maßgebend, so dass sich
die Fortsetzung eines bei Verfahrenseröffnung anhängigen
Steuerrechtsstreits erübrigt (vgl. BFH-Urteil vom 29.6.1965 VI
13/64 S, BFHE 82, 678, BStBl III 1965, 491 = SIS 65 02 86, Rz 14).
Dies gilt wegen § 201 Abs. 2 InsO auch gegenüber dem
Insolvenzschuldner. Die Feststellung zur Insolvenztabelle, die als
Steuerfestsetzung wirkt, ist dadurch unanfechtbar i.S. des §
166 AO; sie ist mit einem förmlichen Rechtsbehelf (Einspruch,
Klage, Nichtzulassungsbeschwerde, Revision) nicht mehr anfechtbar
(vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 249, 315, BStBl II 2015, 755 = SIS 15 13 69, Rz 25).
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ff) Widerspricht hingegen der
Insolvenzschuldner der Forderungsanmeldung des FA (§ 174 InsO)
gemäß § 178, § 184 InsO, musste nach der im
Streitfall maßgeblichen Rechtslage gemäß §
184 Satz 2 InsO a.F. (vgl. Art. 103c Abs. 1 des
Einführungsgesetzes zur Insolvenzordnung) das FA das
unterbrochene Einspruchsverfahren gegenüber dem
Insolvenzschuldner aufnehmen, um dessen Widerspruch zu beseitigen
(vgl. BFH-Urteile vom 7.3.2006 VII R 11/05, BFHE 212, 11, BStBl II
2006, 573 = SIS 06 20 69; vom 13.11.2007 VII R 61/06, BFHE 220,
289, BStBl II 2008, 790 = SIS 08 31 19; Loose, AO-Steuerberater
2007, 101, 102; ebenso zu § 184 Abs. 2 InsO n.F. BFH-Beschluss
vom 15.3.2013 VII B 49/12, BFH/NV 2013, 1451 = SIS 13 22 34, Rz 7;
BFH-Urteil vom 16.9.2015 XI R 47/13, BFH/NV 2016, 428 = SIS 16 02 71, Rz 31; Leipold, DStZ 2012, 103, 112). Im laufenden
Einspruchsverfahren des Insolvenzschuldners wird dann die
materielle Rechtmäßigkeit der angemeldeten
Steuerforderungen geklärt und der Insolvenzschuldner kann
seine Einwendungen vorbringen.
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gg) Das - für eine Feststellung nach
§ 184 InsO a.F. erforderliche - Feststellungsinteresse des FA
liegt - entgegen der Auffassung der Klägerin (ebenso wohl
Kahlert, NWB 2016, 409, 413) - vor (vgl. BFH-Urteil in BFHE 220,
289, BStBl II 2008, 790 = SIS 08 31 19, unter II.2.c, Rz 16). Die
von Kahlert und der Klägerin zitierte Rechtsprechung des BGH
zu (dem im Streitfall noch nicht einschlägigen) § 184
Abs. 2 Satz 1 InsO n.F. betont im Übrigen auch zum neuen
Recht, dass das Rechtsschutzbedürfnis nicht abgesprochen
werden kann, solange nicht feststeht, dass eine Vollstreckung nach
Aufhebung des Insolvenzverfahrens nicht mehr möglich ist.
Besteht Unsicherheit darüber, ob eine Vollstreckung nach
§ 201 Abs. 2 InsO möglich sein wird, ist das
Rechtsschutzbedürfnis auch nach neuem Recht zu bejahen (vgl.
BGH-Urteil vom 11.7.2013 IX ZR 286/12, Zeitschrift für das
gesamte Insolvenzrecht - ZInsO - 2013, 1734, Rz 11). Solche
Unsicherheit bestand innerhalb der Monatsfrist des § 184 Abs.
2 Satz 1 InsO n.F.
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hh) Ausgehend davon ist die Klägerin
nunmehr im Haftungsverfahren gehindert, Einwendungen gegen die
Höhe der seinerzeit angemeldeten und widerspruchslos
festgestellten Forderungen zu erheben.
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Sie hatte durch die Eröffnung des
Insolvenzverfahrens ihre Befugnis, für die GmbH zu handeln,
nicht verloren (vgl. BGH-Urteil vom 26.1.2006 IX ZR 282/03, ZInsO
2006, 260, Rz 6 f.; Uhlenbruck, GmbHR 2005, 817 ff., 829, unter
IX.2.). Als gesetzliche Vertreterin der GmbH (§ 35 Abs. 1 Satz
1 GmbHG) hat sie der Anmeldung nicht namens der GmbH widersprochen
und damit das FA nicht gezwungen, das Einspruchsverfahren
gegenüber der GmbH als widersprechender Insolvenzschuldnerin
aufzunehmen; dadurch hat sie es zugelassen, dass sich der Einspruch
der GmbH in der Hauptsache erledigte. Die Forderung wurde
widerspruchslos in die Insolvenztabelle eingetragen und darum i.S.
des § 166 AO unanfechtbar festgesetzt. Die materielle
Rechtmäßigkeit der Steuerforderungen wurde aufgrund des
unterlassenen Widerspruchs namens der GmbH nicht im zuvor laufenden
Einspruchsverfahren der GmbH geklärt. Dass - wie die
Klägerin geltend macht - ein Widerspruch im eigenen Namen
nicht möglich war bzw. keinen Erfolg versprochen hätte,
ist unerheblich.
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Die Klägerin kann sich auch nicht mit
Erfolg auf ihre Unkenntnis hinsichtlich der Höhe der
Steuerschulden der GmbH berufen, weil sie bereits im August 2008 -
und damit vor der Feststellung der Forderungen am 24.9.2008 - vom
FA im Haftungsverfahren angehört worden war.
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d) Der Einwand der Klägerin, dass die
Forderungsanmeldung nicht den Änderungsvorschriften der
§§ 172 ff. AO unterliege, führt zu keiner anderen
Beurteilung.
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Dass eine widerspruchslose Eintragung zur
Insolvenztabelle gemäß § 130 AO ganz oder teilweise
zurückgenommen werden kann - und nicht den für die
Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden geltenden
Vorschriften (§§ 172 ff. AO) unterliegt - (vgl.
BFH-Urteile vom 24.11.2011 V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012,
298 = SIS 11 39 41, Rz 41 ff.; vom 24.11.2011 V R 20/10, BFH/NV
2012, 711 = SIS 12 10 15, Rz 9; vom 6.12.2012 V R 1/12, BFH/NV
2013, 906 = SIS 13 13 87, Rz 10; a.A. für den Insolvenzplan
BFH-Urteil vom 22.10.2014 I R 39/13, BFHE 247, 300, BStBl II 2015,
577 = SIS 14 33 39) hat für die hier zu entscheidende Frage
des Anwendungsbereichs von § 166 AO keine Bedeutung.
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e) Da die Klägerin die Möglichkeit
hatte, mit ihren Einwendungen gegen ihre Haftung vor Gericht
gehört zu werden, ist ihre Haftung verfassungsgemäß
(vgl. dazu Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 29.11.1996 2
BvR 1157/93, BStBl II 1997, 415 = SIS 97 05 46, Rz 28, m.w.N.;
Krumm, StuW 2012, 329, 331 ff., 333).
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3. Sonstige Rechtsfehler der angefochtenen
Vorentscheidung oder des Haftungsbescheids in Gestalt der
Einspruchsentscheidung sind weder geltend gemacht noch
ersichtlich.
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4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO.
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