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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) begehrt als Insolvenzverwalter über das
Vermögen der Insolvenzschuldnerin aus einer für das Jahr
2003 (Streitjahr) nachgereichten Umsatzsteuererklärung eine
entsprechende Umsatzsteuerfestsetzung sowie die Änderung der
nach § 251 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO) bislang
vorgenommenen Feststellung der steuerlichen
Insolvenzforderung.
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Unternehmensgegenstand der zum 1.2.2000
errichteten Insolvenzschuldnerin war die Beteiligung an Unternehmen
sowie deren Verwaltung und Beratung im Bereich der neuen
Technologien, insbesondere die Beteiligung an Internet-Unternehmen
und die Dienstleistungs- und Entwicklungstätigkeit in diesem
Umfeld. Über ihr Vermögen eröffnete das Amtsgericht
X mit Beschluss vom 3.11.2004 das Insolvenzverfahren und bestellte
den Kläger zum Insolvenzverwalter.
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In dem vom Kläger als vorläufigen
Insolvenzverwalter erstellten Ermittlungsbericht vom 2.11.2004
berichtete dieser, dass ein Jahresabschluss
„angabegemäß für 2003 erstellt“ worden
sei, dieser ihm jedoch nicht vorliege. Am 6.12.2004 zeigte der
Kläger gemäß § 208 Abs. 1 der Insolvenzordnung
(InsO) die Masseunzulänglichkeit an.
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Die Insolvenzschuldnerin gab für das
Streitjahr zunächst keine Umsatzsteuer-Jahreserklärung
ab. Nach vergeblicher Erinnerung ermittelte der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) eine
Umsatzsteuerforderung für das Streitjahr nach vorheriger
Schätzung der Besteuerungsgrundlagen und übermittelte dem
Kläger als Insolvenzverwalter am 16.11.2004 eine entsprechende
Berechnungsmitteilung über einen Umsatzsteuerbetrag in
Höhe von ... EUR. Daraus ergab sich ein Nachzahlungsbetrag von
... EUR, den das FA am 28.1.2005 - neben anderen Forderungen -
gemäß § 174 Abs. 1 InsO beim Kläger
anmeldete.
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Nachdem der Kläger die Forderungen
bestritten hatte, erteilte ihm das FA am 28.11.2005 einen Bescheid
nach § 251 Abs. 3 AO, in dem u.a. die Umsatzsteuernachzahlung
für 2003 als Insolvenzforderung festgestellt wurde. Auf den
hiergegen eingelegten Einspruch des Klägers erließ das
FA am 2.8.2006 einen nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a
AO geänderten Feststellungsbescheid, mit dem es - neben
Forderungen betreffend die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für
das 2. und 3. Kalendervierteljahr 2004 in Höhe von ... EUR
bzw. ... EUR samt eines auf das 2. Quartal 2004 bezogenen
Verspätungszuschlages in Höhe von ... EUR und eines
Säumniszuschlages in Höhe von ... EUR - die
Umsatzsteuernachforderung für 2003 nunmehr auf ... EUR
feststellte. Den Einspruch des Klägers bezeichnete das FA
dadurch als erledigt.
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Hinsichtlich des sich aus dem Bescheid vom
2.8.2006 ergebenden - in die (Insolvenz-)Tabelle eingetragenen -
Gesamtbetrages in Höhe von ... EUR erklärte der
Kläger am 18.9.2006, diesen als (Insolvenz-)Forderung
nachträglich anzuerkennen und lediglich die darüber
hinausgehenden Mehrbeträge auch weiterhin bestreiten zu
wollen.
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Am 1.11.2007 reichte der Kläger
für die Insolvenzschuldnerin eine Umsatzsteuererklärung
für 2003 ein, aus der sich eine Umsatzsteuererstattung in
Höhe von ... EUR ergab.
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Das FA nahm die Erklärung mit Hinweis
darauf zu den Akten, dass der vorangegangene Feststellungsbescheid
vom 2.8.2006 bestandskräftig geworden sei und insofern eine
Änderung der Eintragung in der (Insolvenz-)Tabelle aufgrund
der nachgereichten Umsatzsteuererklärung nicht mehr
möglich sei.
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Der Kläger hielt mit einem Schreiben
vom 3.3.2008 an der begehrten erklärungsgemäßen
Durchführung der Umsatzsteuerfestsetzung für 2003 fest
und vertrat die Auffassung, dass der streitbefangene
Feststellungsbescheid nach §§ 130, 131 AO zu ändern
sei.
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Mit Bescheid vom 12.3.2008 lehnte das FA
die Änderungsanträge des Klägers ab. Den hiergegen
eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom
29.7.2008 als unbegründet zurück. Der Erlass eines auf
die nachgereichte Umsatzsteuererklärung für 2003
bezogenen Steuerbescheides verbiete sich angesichts der mit
Bescheid vom 2.8.2006 bestandskräftig festgestellten und in
die (Insolvenz-)Tabelle eingetragenen Umsatzsteuerforderung. Auch
eine Änderung des Feststellungsbescheides vom 2.8.2006 komme
bereits grundsätzlich nicht in Betracht, da nach Eintritt der
Bestandskraft eines derartigen Feststellungsbescheides wieder der
Vorrang des Insolvenzrechts zum Tragen komme und hiernach aus
Gründen der Rechtssicherheit und -klarheit gegenüber
sämtlichen anderen Gläubigern eine anderweitige
Feststellung von Steuerforderungen ausscheide. Selbst wenn aber
eine Änderungsmöglichkeit auf der Grundlage der
§§ 130, 131 AO für allgemeine Steuerverwaltungsakte
oder aber der §§ 172 ff. AO für Steuerbescheide
bestehen sollte, sei es nicht ermessensgerecht, dem Kläger
für die Insolvenzschuldnerin eine abweichende Feststellung auf
der Grundlage von § 130 Abs. 1 AO zuzubilligen. Denn der
Insolvenzschuldnerin sei das Vorliegen des Jahresabschlusses
für das Streitjahr stets bekannt gewesen; die verspätete
Kenntnisnahme des Klägers hiervon ginge zu ihren Lasten, zumal
er von Anfang an die Verpflichtung gehabt habe, alle in den
Unterlagen der Insolvenzschuldnerin vorhandenen
Jahresabschlüsse herauszusuchen und ggf. unverzüglich
einzureichen. Unter diesen Umständen habe der Kläger auch
keinen Anspruch auf Änderung des Feststellungsbescheides nach
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 AO.
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Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen
erhobene Klage ab. Es führte aus, dass einer
Umsatzsteuerfestsetzung für das Jahr 2003 die
bestandskräftige Feststellung in dem Bescheid vom 2.8.2006
entgegenstehe, mit dem das FA gegenüber dem Kläger die
Umsatzsteuerforderung für das Jahr 2003 auf ... EUR nach
§ 251 Abs. 3 AO festgestellt und zur Insolvenztabelle
angemeldet habe. Eine Feststellung der Forderung in der
Insolvenztabelle sei das „insolvenzrechtliche
Äquivalent“ zur Steuerfestsetzung durch Verwaltungsakt
(vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19.8.2008 VII R
36/07, BFHE 222, 205, BStBl II 2009, 90 = SIS 08 38 86).
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Eine Änderung des
Feststellungsbescheides vom 2.8.2006 sei nicht möglich. Der
Senat könne offenlassen, ob die Vorschriften der §§
172 ff. AO oder der §§ 130 ff. AO einschlägig seien,
oder ob eine Änderung nur unter den Voraussetzungen einer sog.
Restitutionsklage gemäß §§ 134 der
Finanzgerichtsordnung (FGO), 580 Nr. 7 Buchst. b der
Zivilprozessordnung (ZPO) erfolgen könne. Denn im Streitfall
seien für keine der genannten Möglichkeiten die
entsprechenden Voraussetzungen erfüllt.
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Die Entscheidung des FG ist in EFG 2012, 20
= SIS 11 38 01 veröffentlicht.
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Mit seiner Revision rügt der
Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Entgegen der
Auffassung des FG fehle es an einer Steuerfestsetzung zur
Umsatzsteuer für 2003. Die beantragte Festsetzung der
Umsatzsteuer sei trotz der Regelung in § 87 InsO
grundsätzlich zulässig, da sie auf eine
Umsatzsteuererstattung gerichtet sei (vgl. BFH-Urteil vom 13.5.2009
XI R 63/07, BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11 = SIS 09 25 61). Das
FG habe verkannt, dass der streitbefangene Feststellungsbescheid
geändert werden müsse, weil sich die darin festgestellte
Forderung nachträglich als materiell unrichtig herausgestellt
habe. Entgegen der Auffassung des FG sei es ihm unzumutbar gewesen,
den Jahresabschluss für 2003 schon früher zu beschaffen.
Das dem FA bei der Entscheidung über die Rücknahme des
rechtswidrigen Feststellungsbescheides in § 130 AO
eingeräumte Ermessen sei daher auf „Null“
reduziert gewesen.
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, das FG-Urteil aufzuheben und das FA zu
verpflichten, unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom
12.3.2008 und der Einspruchsentscheidung vom 29.7.2008 die
Umsatzsteuer für 2003 auf ... EUR festzusetzen, sowie den
Feststellungsbescheid vom 2.8.2006 dahingehend zu ändern, dass
die Umsatzsteuerforderung für das Streitjahr anstelle in
Höhe von bisher ... EUR nunmehr in Höhe von 0 EUR als
Insolvenzforderung festgestellt wird.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).
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Das FG hat zu Recht entschieden, dass die vom
Kläger beantragte Festsetzung einer Umsatzsteuer für 2003
entsprechend der nachgereichten Umsatzsteuererklärung der
bestandskräftige Feststellungsbescheid vom 2.8.2006
entgegensteht. Das FG hat insoweit zutreffend angenommen, dass
dieser Feststellungsbescheid einer Änderung nach § 130
Abs. 1 AO nicht mehr zugänglich ist, weil die nur
eingeschränkt überprüfbare ablehnende
Ermessensentscheidung des FA nicht zu beanstanden ist.
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1. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass
das FA im Streitfall nicht schon aufgrund von § 251 Abs. 2 AO
i.V.m. § 87 InsO gehindert war, entsprechend der
nachgereichten Umsatzsteuer-Jahreserklärung eine
Umsatzsteuerfestsetzung für 2003 vorzunehmen.
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a) Nach § 87 InsO, der über die
Verweisung in § 251 Abs. 2 AO („Unberührt
bleiben die Vorschriften der Insolvenzordnung...“) auch
im Steuerrecht zu beachten ist, können die
Insolvenzgläubiger zwar ihre Forderungen nur entsprechend den
Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgen (vgl. dazu
BFH-Urteile vom 24.8.2004 VIII R 14/02, BFHE 207, 10, BStBl II
2005, 246 = SIS 05 01 83 noch zur Rechtslage nach der
Konkursordnung; vom 10.12.2008 I R 41/07, BFH/NV 2009, 719 = SIS 09 12 32, m.w.N.). Ebenso dürfen nach Eröffnung des
Insolvenzverfahrens keine Bescheide mehr erlassen werden, in denen
Besteuerungsgrundlagen festgestellt werden, welche die Höhe
der zur Tabelle anzumeldenden Steuerforderungen beeinflussen
könnten (vgl. BFH-Urteil vom 2.7.1997 I R 11/97, BFHE 183,
365, BStBl II 1998, 428 = SIS 98 02 74).
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b) Der BFH hat aber entsprechend dem
Vorbringen des Klägers gleichfalls geklärt, dass das FA
durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens grundsätzlich
nicht gehindert ist, eine negative Umsatzsteuer festzusetzen, weil
einem solchen Bescheid die abstrakte Eignung fehlt, sich auf
anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. Denn mit einem solchen
Bescheid setzt das FA keine Insolvenzforderung fest, die nach
§ 87 InsO nur nach den Vorschriften über das
Insolvenzverfahren verfolgt werden kann, sondern einen
Erstattungsbetrag, der nicht zur Tabelle anzumelden wäre (vgl.
hierzu im Einzelnen BFH-Urteil in BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11
= SIS 09 25 61, unter II.2.). Deshalb scheidet hier auch eine
Unterbrechung des Festsetzungsverfahrens mit Eröffnung des
Insolvenzverfahrens analog § 240 Satz 1 ZPO aus.
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Da der Kläger mit seiner nachgereichten
Umsatzsteuererklärung für 2003 eine Erstattung begehrt,
würde die Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine
entsprechende Umsatzsteuerfestsetzung durch das FA dem Grunde nach
nicht hindern.
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2. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der
begehrten Umsatzsteuerfestsetzung der bestandskräftige
Feststellungsbescheid vom 2.8.2006 gemäß § 251 Abs.
3 AO, der wegen der zutreffenden Ermessensentscheidung des FA
keiner Änderung nach § 130 Abs. 1 AO mehr zugänglich
war, entgegensteht.
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a) § 251 Abs. 3 AO sieht vor, dass bei
Geltendmachung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis
als Insolvenzforderung die Finanzbehörde erforderlichenfalls
die Insolvenzforderung durch schriftlichen Verwaltungsakt
feststellt. Dieser Feststellungsbescheid ist mangels Festsetzung
einer Steuer kein Steuerbescheid i.S. von § 155 AO. Er ist
daher nach Eintritt der Bestandskraft nur nach §§ 130,
131 AO änderbar (BFH-Urteile vom 24.11.2011 V R 13/11, BFHE
235, 137, BStBl II 2012, 298 = SIS 11 39 41, und V R 20/10, BFH/NV
2012, 711 = SIS 12 10 15; vom 6.12.2012 V R 1/12, BFH/NV 2013, 906
= SIS 13 13 87; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung,
Finanzgerichtsordnung, § 251 AO Rz 68, m.w.N.).
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Ein gemäß § 251 Abs. 3 AO
erlassener Bescheid hat die Feststellung zum Inhalt, dass der
bestrittene Anspruch in der geltend gemachten Höhe besteht und
i.S. von § 38 InsO begründet ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE
207, 10, BStBl II 2005, 246 = SIS 05 01 83; Loose in Tipke/Kruse,
a.a.O., § 251 AO Rz 68). Festgestellte Steueransprüche
werden von der rechtskraftähnlichen Wirkung des
Tabelleneintrages i.S. von § 178 Abs. 3 InsO erfasst, so dass
sie ohne Steuerbescheid durchgesetzt werden können (vgl.
Braun/Specovius, InsO, § 178 Rz 22; Jatzke in
Hübschmann/Hepp/Spitaler - HHSp -, § 251 AO Rz 423,
m.w.N.). Wird der Feststellungsbescheid unanfechtbar, wirkt er in
entsprechender Anwendung der Regelung in § 183 Abs. 1 InsO wie
eine rechtskräftige Entscheidung gegenüber dem
Insolvenzverwalter und allen Insolvenzgläubigern (vgl. Jatzke
in HHSp, § 251 AO Rz 423).
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b) Im Streitfall ist der Feststellungsbescheid
vom 2.8.2006 - nach einem Bestreiten der vom FA zur
Insolvenztabelle angemeldeten Umsatzsteuerforderung ergangen und
für 2003 mit einer Umsatzsteuerforderung von ... EUR -
bestandskräftig geworden.
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Etwas Abweichendes ergibt sich nicht daraus,
dass der Kläger gegen den früheren Feststellungsbescheid
vom 28.11.2005 Einspruch eingelegt hatte und der streitbefangene
Feststellungsbescheid vom 2.8.2006 nach § 365 Abs. 3 AO
zunächst zum Gegenstand dieses Einspruchsverfahrens wurde.
Denn das Einspruchsverfahren hatte sich jedenfalls dadurch
erledigt, dass der Kläger am 18.9.2006 erklärt hat, den
sich aus dem Feststellungsbescheid vom 2.8.2006 ergebenden
Gesamtbetrag von ... EUR anzuerkennen (vgl. dazu BFH-Beschluss vom
10.11.2010 IV B 11/09, BFH/NV 2011, 649 = SIS 11 07 20).
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c) Eine grundsätzlich mögliche
Änderung des Feststellungsbescheides nach § 130 Abs. 1 AO
scheidet aus, weil das FG zutreffend entschieden hat, dass das FA
das ihm insoweit zustehende Ermessen fehlerfrei ausgeübt
hat.
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aa) Nach § 130 Abs. 1 AO kann ein
rechtswidriger Verwaltungsakt, auch nachdem er unanfechtbar
geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft
oder für die Vergangenheit zurückgenommen werden. Im
Streitfall kommt wegen der nunmehr eingereichten
Steuererklärung für 2003 mit einem sich daraus ergebenden
Erstattungsbetrag eine nachträgliche materielle
Rechtswidrigkeit des Feststellungsbescheides i.S. von § 130
Abs. 1 AO in Betracht.
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bb) Die Rücknahme eines rechtswidrigen
Verwaltungsakts ist nach dem Wortlaut des § 130 Abs. 1 AO
(„kann“) eine Ermessensentscheidung der
Finanzbehörde i.S. des § 5 AO, die grundsätzlich nur
eingeschränkter gerichtlicher Nachprüfung unterliegt
(§§ 102, 121 FGO). Sie kann im finanzgerichtlichen
Verfahren nur dahin geprüft werden, ob die Ablehnung der
Rücknahme rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des
Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer
dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch
gemacht wurde (vgl. BFH-Urteile in BFHE 235, 137, BStBl II 2012,
298 = SIS 11 39 41; in BFH/NV 2012, 711 = SIS 12 10 15, und in
BFH/NV 2013, 906 = SIS 13 13 87). Stellt das Gericht einen
Ermessensfehler fest, ist es grundsätzlich auf die Aufhebung
der angefochtenen Verwaltungsentscheidung beschränkt. Nur in
den Fällen der sog. Ermessensreduzierung auf
„Null“ ist es befugt, seine Entscheidung an die
Stelle der Ermessensentscheidung der Verwaltungsbehörde zu
setzen (ständige Rechtsprechung, vgl. hierzu statt vieler
BFH-Urteil vom 19.6.2013 XI R 41/10, BFHE 242, 258, BFH/NV 2013,
2041 = SIS 13 28 35). Maßgeblicher Zeitpunkt für die
durch das FG vorzunehmende Rechtskontrolle sind grundsätzlich
die Ermessenserwägungen in der Einspruchsentscheidung, sofern
das FA nicht seine Ermessenserwägungen danach im
finanzgerichtlichen Verfahren gemäß § 102 Satz 2
FGO in zulässiger Weise ergänzt hat (vgl. dazu im
Einzelnen Lange in HHSp, § 102 FGO Rz 62, 65 ff.).
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cc) Bei der Entscheidung, ob einem Begehren
auf Rücknahme eines unanfechtbaren Verwaltungsakts zu
entsprechen ist, hat die Verwaltung im konkreten Fall
abzuwägen, ob dem Prinzip der Gesetzmäßigkeit der
Verwaltung und der Gerechtigkeit im Einzelfall oder dem Interesse
der Allgemeinheit am Eintritt von Rechtsfrieden und
Rechtssicherheit der Vorzug zu geben ist. Dabei kommt es auf die
Schwere und Offensichtlichkeit des Rechtsverstoßes sowie
darauf an, weshalb die Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts erst
nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist vom Steuerpflichtigen geltend
gemacht wird (BFH-Urteile in BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298 =
SIS 11 39 41; in BFH/NV 2012, 711 = SIS 12 10 15; in BFH/NV 2013,
906 = SIS 13 13 87, jeweils m.w.N.).
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Das Ermessen ist in der Regel
ermessensfehlerfrei ausgeübt, wenn der Adressat die
Gründe, die seiner Auffassung nach eine Rücknahme
rechtfertigen, mit einem fristgerecht eingelegten Einspruch gegen
den Bescheid hätte vorbringen können und keine besonderen
Umstände vorliegen, nach denen vom Adressaten die
Rechtsverfolgung im Einspruchsverfahren unter Berücksichtigung
aller Umstände nicht erwartet werden konnte (BFH-Urteile in
BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298 = SIS 11 39 41; in BFH/NV 2013,
906 = SIS 13 13 87).
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dd) Im Streitfall hat das FG im Rahmen der ihm
obliegenden Prüfung nach § 102 FGO zutreffend angenommen,
dass das FA die Rücknahme des streitbefangenen
Feststellungsbescheides ermessensfehlerfrei abgelehnt hat.
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(1) Das FA hatte im Ablehnungsbescheid vom
12.3.2008 zutreffend darauf hingewiesen, dass der Kläger die
entsprechende Umsatzsteuerforderung ausdrücklich
nachträglich anerkannt hat. In seiner Einspruchsentscheidung
hat das FA im Zusammenhang mit einer möglichen Änderung
des Feststellungsbescheides nach § 130 Abs. 1 AO ferner
ausgeführt, dass die eingereichte
Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2003 innerhalb der
Einspruchsfrist hätte eingehen müssen. Denn der bei der
Insolvenzschuldnerin befindliche Jahresabschluss für 2003 sei
nicht vom Kläger erstellt, sondern nur
„entdeckt“ worden. Der Kläger sei seiner
Verpflichtung, sämtliche steuerlichen Pflichten der
Insolvenzschuldnerin zu erfüllen und dazu alle erforderlichen
Unterlagen einzusehen, nur unzureichend nachgekommen. Seine
über ein Jahr verspätete Kenntnisnahme des
Jahresabschlusses für das Streitjahr gehe daher zu Lasten der
Insolvenzschuldnerin.
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(2) Im Rahmen des Klageverfahrens hat das FA
nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs.
2 FGO) ergänzend ausgeführt, dass nicht feststehe, wann
und unter welchen Umständen der fragliche Jahresabschluss
für die Insolvenzschuldnerin zum 31.12.2003
„aufgetaucht“ sei. Sollte er tatsächlich
den bei der Insolvenzschuldnerin durch die Staatsanwaltschaft
beschlagnahmten Geschäftsunterlagen beigelegen haben,
hätte es dem Kläger oblegen, alsbald die Einsichtnahme in
diese Unterlagen zu beantragen. Eine solche Recherche wäre
zwar arbeitszeit- und kostenintensiver gewesen, hätte dem
Kläger aber möglicherweise die Chance eröffnet, die
richtigen Besteuerungsgrundlagen frühzeitig zu ermitteln.
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(3) Die Entscheidung des FG, dass diese
Ermessenserwägungen des FA den aufgezeigten
Rechtsgrundsätzen zu § 102 FGO genügen, ist
zutreffend. Das FA hat sein Interesse als Insolvenzgläubiger
am festgestellten Bestand der Insolvenzforderungen erkennbar gegen
die vom Kläger vorgetragenen Gesichtspunkte abgewogen.
Insbesondere hat sich das FA ergänzend und hinreichend mit der
vom Kläger im finanzgerichtlichen Verfahren zusätzlich
aufgeworfenen Frage auseinandergesetzt, ob es ihm möglich und
auch zumutbar gewesen wäre, die
Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2003 zu einem
früheren Zeitpunkt einzureichen.
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ee) Die hiergegen erhobenen - weiteren -
Einwendungen des Klägers greifen nicht durch.
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Soweit der Kläger ausführt, dass er
nicht von der Existenz des Jahresabschlusses für 2003
überzeugt gewesen sei und es ihm nicht zumutbar gewesen sei,
„ins Blaue hinein“ etwa 100 Kartons mit 500
Ordnern durchsuchen zu lassen, vertritt er hinsichtlich der
Zumutbarkeit insoweit lediglich eine andere Auffassung als das FA.
Die Entscheidung des FA ist im Ergebnis auch deshalb nicht zu
beanstanden, weil der Kläger seinerzeit trotz - insoweit
unbestrittener - Kenntnis des möglichen Vorhandenseins eines
Jahresabschlusses für 2003 die entsprechende mit
bestandskräftigem Feststellungsbescheid vom 2.8.2006
festgestellte Insolvenzforderung am 18.9.2006 anerkannt hatte und
gleichwohl erst mehr als ein Jahr danach - nämlich am
1.11.2007 - die Umsatzsteuererklärung für 2003
eingereicht hat. Auf dieses widersprüchliche Verhalten hatte
das FA den Kläger bereits mit seinem angefochtenen
Ablehnungsbescheid hingewiesen, ohne dass der Kläger dies -
wie es geboten gewesen wäre - zu gegebener Zeit ausreichend
erläutert hätte.
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Soweit der Kläger nun geltend macht, das
FA habe in seiner ursprünglichen Berechnungsmitteilung vom
16.11.2004 darauf hingewiesen, dass die
„Festsetzung“ unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung stehe und er daher darauf vertraut habe, dass
jederzeit eine Änderung nach § 164 Abs. 2 AO erfolgen
könne, ist dieser Einwand schon deshalb unbeachtlich, weil die
Berechnungsmitteilung des FA vom 16.11.2004 durch den
Feststellungsbescheid vom 2.8.2006 ersetzt worden ist.
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3. Dass der bestandskräftige
Feststellungsbescheid vom 2.8.2006 auch nicht nach § 173 Abs.
1 Nr. 2 Satz 1 AO oder nach § 134 FGO i.V.m. § 580 Nr. 7
ZPO geändert werden kann, hat das FG zutreffend im Einzelnen
dargelegt. Darüber besteht kein Streit.
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