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Vorrang der Niederlassungsfreiheit gegenüber der Kapitalverkehrsfreiheit und damit keine Drittstaatenwirkung bei gesetzlicher qualifizierter Mindestbeteiligungsquote von 10 v.H; kein Verstoß gegen Diskriminierungsverbote und kein "Treaty override" durch sog. Schachtelstrafe

Vorrang der Niederlassungsfreiheit gegenüber der Kapitalverkehrsfreiheit und damit keine Drittstaatenwirkung bei gesetzlicher qualifizierter Mindestbeteiligungsquote von 10 v.H.; kein Verstoß gegen Diskriminierungsverbote und kein "Treaty override" durch sog. Schachtelstrafe: 1. Die sog. Schachtelstrafe gemäß § 8 b Abs. 7 KStG 1999 (i.d.F. des StBereinG 1999) verstößt gegen die unionsrechtliche Grundfreiheit der freien Wahl der Niederlassung nach Art. 43 EG (jetzt Art. 49 AEUV) und bleibt deswegen innerhalb der Europäischen Union unanwendbar (Bestätigung des Senatsurteils vom 13.6.2006 I R 78/04, BFHE 215 S. 82, BStBl 2008 II S. 821 = SIS 07 04 32, und des BMF-Schreibens vom 30.9.2008, BStBl 2008 I S. 940 = SIS 08 38 51). - 2. § 8 b Abs. 7 KStG 1999 (i.d.F. des StBereinG 1999) verlangt - i.V.m. Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 1 und 3 DBA-USA 1989 als maßgebende Bezugsnorm - eine unmittelbare Beteiligung an einer in den Vereinigten Staaten von Amerika ansässigen Gesellschaft von mindestens 10 v.H. der stimmberechtigten Anteile und damit eine qualifizierte Mindestbeteiligungsquote, welche bei typisierender Betrachtung geeignet ist, nach der einschlägigen Spruchpraxis des EuGH "einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Beteiligungsgesellschaft zu ermöglichen". Die Unanwendbarkeit von § 8 b Abs. 7 KStG 1999 (i.d.F. des StBereinG 1999) erstreckt sich deshalb infolge Vorrangs der Niederlassungsfreiheit gegenüber der Kapitalverkehrsfreiheit (nach Art. 56 EG, jetzt Art. 63 AEUV) nicht auf sog. Drittstaaten (Abgrenzung zu den Senatsurteilen vom 9.8.2006 I R 95/05, BFHE 214 S. 504, BStBl 2007 II S. 279 = SIS 06 44 43, sowie vom 26.11.2008 I R 7/08, BFHE 224 S. 50 = SIS 09 09 88). - 3. Die sog. Schachtelstrafe (hier nach § 8 b Abs. 7 KStG 1999 i.d.F. des StBereinG 1999) widerspricht weder den Diskriminierungsverboten des Art. XI des deutsch-amerikanischen Freundschaftsvertrages noch jenen des Art. 24 DBA-USA 1989. Sie stellt gegenüber den abkommensrechtlichen Schachtelprivilegien (hier nach Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 1 und 3 i.V.m. Art. 10 Abs. 4 DBA-USA 1989) auch kein "Treaty override" dar. - Urt.; BFH 29.8.2012, I R 7/12; SIS 12 30 32

Kapitel:
Unternehmensbereich > Körperschaftsteuer
Fundstellen
  1. BFH 29.08.2012, I R 7/12
    BStBl 2013 II S. 89
    BFH/NV 2013 S. 158
    DStR 2012 S. 2319
    LEXinform 0928961

    Anmerkungen:
    -/- in NWB 47/2012 S. 3754
    M.E. in BB 1-2/2013 S. 40
    B.L. in IWB 23/2012 S. 850
    jh in StuB 23/2012 S. 925
    JH in DStZ 1-2/2013 S. 10
    D.G. in BFH/PR 2/2013 S. 50
    D.G. in HFR 1/2013 S. 51
    C.Qu. in ISR 1/2013 S. 14
    B.K. in ISR 2/2013 S. 63
    I.K./V.K. in BB 34/2013 S. 2014
Normen
[EG] Art. 43, Art. 56
[AEUV] Art. 49, Art. 63
[DBA-USA 1989] Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a, Art. 10 Abs. 4, Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1, Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 3, Art. 24
[KStG 1999] § 8 Abs. 1, § 8 b Abs. 5, § 8 b Abs. 7, § 54 Abs. 6 d
Vorinstanz / Folgeinstanz:
  • vor: FG Köln, 22.11.2011, SIS 12 05 02, Dividende, Drittstaat, Nicht abziehbare Betriebsausgabe, Kapitalverkehrsfreiheit, Niederlassungsfreiheit, Doppelbesteuerung
Zitiert in... / geändert durch...
  • FG Düsseldorf 17.12.2018, SIS 19 03 27, Steuerfreiheit einer Ausschüttung einer luxemburgischen SICAV trotz vorangegangenem Bondstripping: 1. Für...
  • BFH 24.7.2018, SIS 18 21 08, Anwendbarkeit der Kapitalverkehrsfreiheit bei gesetzlicher Mindestbeteiligungsquote von 10 v.H.: 1. Das p...
  • FG Baden-Württemberg 8.5.2018, SIS 18 22 27, Kürzung des Gewinns aus Gewerbebetrieb gemäß § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG um den Hinzurechnungsbetrag nach § 1...
  • FG Baden-Württemberg 8.5.2018, SIS 19 03 08, Beteiligung an ausländischen Kapitalgesellschaften, Kürzung des Hinzurechnungsbetrags nach § 10 Abs. 1 AS...
  • OFD Nordrhein-Westfalen 13.3.2018, SIS 18 07 80, Vereinbarkeit des Schachtelprivilegs nach Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA-Frankreich mit dem pauschalen Betr...
  • Niedersächsisches FG 25.1.2018, SIS 18 06 07, Kapitalverkehrsfreiheit, Rückwirkende Hinzurechnung von Dividenden aus Auslandsbeteiligungen nach § 8 Nr....
  • FG Münster 22.11.2017, SIS 18 07 38, § 8 b Abs. 1 KStG erfasst europarechtswidrig bis einschließlich 2007 nur Liquidation inländischer Körpers...
  • Hessisches FG 25.9.2017, SIS 17 24 91, Europarechtswidrigkeit des in § 27 Abs. 8 KStG vorgesehenen Antragsverfahrens zur gesonderten Feststellun...
  • BFH 31.5.2017, SIS 17 18 93, Steuerfreiheit des Gewinns aus der Veräußerung von Anteilen an inländischen Kapitalgesellschaften, keine ...
  • BFH 22.9.2016, SIS 17 02 01, Hinzurechnung von nichtabziehbaren Betriebsausgaben nach § 8 b Abs. 5 KStG: 1. Das nationale Schachtelpri...
  • FG München 19.9.2016, SIS 16 24 70, Nichtanwendung der Schachtelstrafe nach § 8 b Abs. 7 KStG 1999 in Drittstaatenfällen wegen Verstoßes gege...
  • FG Köln 31.8.2016, SIS 16 24 41, § 8 b Absatz 5 KStG im Rahmen einer grenzüberschreitenden Betriebsaufspaltung und bei bestehendem DBA-Sch...
  • FG Köln 31.8.2016, SIS 16 27 39, Europarechtskonformität von § 50 d Abs. 3 EStG: Dem EuGH werden gemäß Art. 267 Abs. 2 AEUV folgende Frage...
  • FG Köln 8.7.2016, SIS 16 24 51, Zweifel an der Vereinbarkeit von § 50 d Abs. 3 EStG (2007) mit Europarecht: Es ist zweifelhaft, ob die in...
  • FG des Saarlandes 24.3.2015, SIS 15 10 05, Hinzurechnung nach § 8 b Abs. 5 Satz 1 KStG auch bei abkommensrechtlichem Schachtelprivileg: 1. Die Vorsc...
  • BFH 11.3.2015, SIS 15 10 18, Kürzung des Gewinns aus Gewerbebetrieb um den Hinzurechnungsbetrag nach § 10 Abs. 1 Satz 1 AStG: Bei dem ...
  • FG Düsseldorf 16.9.2014, SIS 15 05 00, Steuerfreistellung nach DBA-Schachtelprivileg, Hinzurechnung fiktiver Betriebsausgaben nach § 8 b Abs. 5 ...
  • BFH 18.12.2013, SIS 14 08 59, Anrechnungshöchstbetragsberechnung nach § 34c Abs. 1 Satz 2 EStG 2002 im Anschluss an das EuGH-Urteil "Be...
  • BFH 23.7.2013, SIS 13 30 31, Internationales Schachtelprivileg (GewSt): Zur Frage des Rechtsfortbildungsbedarfs zum Merkmal der jahrgl...
  • BFH 6.3.2013, SIS 13 18 23, Abzugsverbot für Teilwertabschreibungen bei Auslandsbeteiligungen im Veranlagungszeitraum 2001: 1. Das Ab...
  • BFH 6.3.2013, SIS 13 18 24, Rückwirkende Hinzurechnung von Dividenden aus Auslandsbeteiligungen nach § 8 Nr. 5 GewStG 1999 i.d.F. des...
  • OFD Münster 17.10.2012, SIS 12 33 81, Auslandsdividenden, Betriebsausgaben: Die OFDen Münster und Rheinland haben ihre Kurzinfo zur Behandlung ...
  • FG Baden-Württemberg 23.7.2012, SIS 13 05 27, Keine Anwendung des § 8 b Abs. 5 KStG 2002 auf Erträge aus Beteiligungen in Drittstaaten wegen Verletzung...
Fachaufsätze
  • LIT 02 53 65 M. Ernst, BB 1-2/2013 S. 40: Vorrang der Niederlassungsfreiheit gegenüber der Kapitalverkehrsfreiheit bei gesetzliche qualifizierter M...

 

1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, war im Streitjahr 1999 zu 33,5 v.H. an einer in den Vereinigten Staaten von Amerika (USA) ansässigen Kapitalgesellschaft, der UC, beteiligt. Für die in diesem Jahr aus dieser Beteiligung erzielte Brutto-Dividende wurde in den USA nach Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern (DBA-USA 1989) eine Quellensteuer von 5 v.H. einbehalten. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) nahm die Dividende nach Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 1 und 3 i.V.m. Art. 10 Abs. 4 DBA-USA 1989 von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer aus, unterwarf sie jedoch der sog. Schachtelstrafe nach § 8b Abs. 7 des Körperschaftsteuergesetzes 1999 i.d.F. des Gesetzes zur Bereinigung von steuerlichen Vorschriften (Steuerbereinigungsgesetz 1999) vom 22.12.1999 (BGBl I 1999, 2601, BStBl I 2000, 13) - KStG 1999 n.F. - und berücksichtigte hiernach steuererhöhend 5 v.H. der Brutto-Dividende als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben. Tatsächlich betrugen die der Klägerin im Zusammenhang mit der Beteiligung im Streitjahr entstandenen Kosten lediglich 10.953,18 DM.

 

 

2

Die Klägerin sah demgegenüber - unter Hinweis auf die Senatsurteile vom 13.6.2006 I R 78/04 (BFHE 215, 82, BStBl II 2008, 821 = SIS 07 04 32), vom 9.8.2006 I R 50/05 (BFHE 215, 93, BStBl II 2008, 823 = SIS 07 04 30), vom 9.8.2006 I R 95/05 (BFHE 214, 504, BStBl II 2007, 279 = SIS 06 44 43) sowie vom 26.11.2008 I R 7/08 (BFHE 224, 50 = SIS 09 09 88) - nur die ihr tatsächlich entstandenen Betriebsausgaben gemäß § 3c des Einkommensteuergesetzes (EStG 1997) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 1999 als nichtabzugsfähig an; die sog. Schachtelstrafe des § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. verstoße gegen die gemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten der freien Wahl der Niederlassung sowie der Freiheit des Kapitalverkehrs (Art. 43 und Art. 56 des Vertrags von Amsterdam zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften - EG - sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Nr. C-340, 1, jetzt Art. 49 und Art. 63 des Vertrags über die die Arbeitsweise der Europäischen Union - AEUV - i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, Amtsblatt der Europäischen Union 2008, 47) und bleibe infolgedessen auch bezogen auf Beteiligungen in sog. Drittstaaten wie hier in den USA unanwendbar. Das FA lehnte das ab. Die anschließende Klage war erfolgreich. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Köln vom 22.11.2011 13 K 2853/07 ist in EFG 2012, 1085 = SIS 12 05 02 abgedruckt.

 

 

3

Mit seiner Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Es anerkennt zwar, dass die sog. Schachtelstrafe des § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. gegen die Niederlassungsfreiheit verstößt. Dieser Verstoß schließe jedoch einen gleichzeitigen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit und damit auch eine Ausstrahlung des unionsrechtlichen Anwendungsvorrangs auf sog. Drittstaaten aus. Das FA bezieht sich dazu auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 21.3.2007 (BStBl I 2007, 302 = SIS 07 10 79; durch BMF-Schreiben vom 27.3.2012, BStBl I 2012, 370 = SIS 12 11 17, aufgehoben für Steuertatbestände, die nach dem 31.12.2010 verwirklicht werden). Es beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

 

 

4

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

 

 

5

Das BMF ist dem Verfahren beigetreten, ohne eigene Anträge zu stellen.

 

 

6

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klageabweisung. Das FG hat zu Unrecht angenommen, die sog. Schachtelstrafe des § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. bleibe infolge eines Verstoßes gegen die Kapitalverkehrsfreiheit bezogen auf die Dividende aus der Kapitalbeteiligung in den USA unangewandt.

 

 

7

1. Einkünfte aus Dividenden sind nach Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 1 und 3 i.V.m. Art. 10 Abs. 4 DBA-USA 1989 aus der Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer sowie - i.V.m. § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG 1999) - aus dem Gewerbeertrag auszunehmen, soweit es sich hierbei um aus nach dem Recht der USA steuerpflichtige Gewinnausschüttungen auf Anteile an Kapitalgesellschaften handelt, die von einer in den USA ansässigen Gesellschaft an eine in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) ansässige Gesellschaft gezahlt werden, der unmittelbar mindestens 10 v.H. der stimmberechtigten Anteile der in den USA ansässigen Gesellschaft gehören. Das korrespondiert, was die Mindestbeteiligungsquote von 10 v.H. anbelangt, mit § 8b Abs. 5 KStG 1999 n.F., wonach die abkommensrechtliche Steuerbefreiung für Gewinnanteile, die von einer ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden, ungeachtet der im Abkommen vereinbarten Mindestbeteiligung auch dann gilt, wenn die Beteiligung mindestens ein Zehntel beträgt. Die Voraussetzungen des hiernach gewährten sog. Schachtelprivilegs sind für die im Streitjahr von der UC an die Klägerin ausgeschütteten Beträge erfüllt. Insbesondere ist die Ausschüttung in den USA nach Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a DBA-USA 1989 steuerpflichtig und hält die Klägerin mit 33,5 v.H. unmittelbar mindestens 10 v.H. der stimmberechtigten Anteile an der UC als einer in den USA ansässigen Gesellschaft. Darüber besteht unter den Beteiligten kein Streit und das bedarf keiner weiteren Erörterung.

 

 

8

2. Nach § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F., der im Streitjahr anzuwenden ist (vgl. § 54 Abs. 6d KStG 1999 n.F.), gelten 5 v.H. von den Dividenden aus Anteilen an einer ausländischen Gesellschaft, die (u.a.) nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung oder nach § 8b Abs. 5 KStG 1999 n.F. von der Körperschaftsteuer (bzw. - i.V.m. § 7 Satz 1 GewStG 1999 - von der Gewerbesteuer) befreit sind, als Betriebsausgaben, die mit den Dividenden in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Daraus folgt nach Auffassung der Verwaltungspraxis (vgl. BMF-Schreiben vom 10.1.2000, BStBl I 2000, 71 = SIS 00 02 33), dass der hieraus zu errechnende Betrag gemäß § 3c EStG 1997 (i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 1999 n.F.) nicht abgezogen werden darf; die Fiktion ist danach nicht davon abhängig, ob und in welcher Höhe der Obergesellschaft tatsächlich Betriebsausgaben entstanden sind (ebenso z.B. Buyer in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8b KStG 1999 Rz 286, 290; Krabbe, IStR 1999, 365; Berndt/Wiesch, BB 1999, 2325). Die Gegenmeinung vermisst, um diese Rechtswirkung eines Abzugsverbots auslösen zu können, die ausdrückliche tatbestandliche Bezugnahme auf § 3c EStG 1997 und den darin angeordneten Abzugsausschluss für die betreffenden Betriebsausgaben, wie sie noch in der vorherigen Fassung des § 8b Abs. 7 KStG 1999 a.F. enthalten war; mittels des bloßen Hinweises auf den „unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang“ mit den betreffenden steuerfreien Einnahmen lasse sich dieses Manko nicht substituieren (z.B. Scheipers, DStR 2000, 89 unter Bezugnahme auf Füger/Rieger, IStR 1999, 257). Bei verständiger Auslegung lässt sich auch die Betriebsausgabenfiktion in § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. aber leichthin in den notwendigen Kontext zu § 3c EStG 1997 stellen und sind beide Vorschriften im wechselseitigen Zusammenhang zu lesen. Es genügt die gesetzliche Festlegung, dass die mit 5 v.H. quantifizierten fiktiven Betriebsausgaben solche sind, die „in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang“ mit den steuerfreien Einnahmen stehen; sowohl Rechtsvoraussetzung als auch Rechtsfolge von § 3c EStG 1997 werden damit tatbestandlich mit hinreichender Deutlichkeit aufgegriffen. Auch über diese Frage, die im Senatsurteil in BFHE 215, 82, BStBl II 2008, 821 = SIS 07 04 32 noch unbeantwortet geblieben ist, streiten die Beteiligten im Ergebnis denn auch nicht.

 

 

9

3. Die vorgenannte Fiktion von Betriebsausgaben und ein daraus abzuleitendes Abzugsverbot sind auf den im Streitfall zu beurteilenden Sachverhalt anzuwenden.

 

 

10

a) Der Senat hat allerdings in seinem Urteil in BFHE 215, 82, BStBl II 2008, 821 = SIS 07 04 32 (vgl. auch Urteile in BFHE 215, 93, BStBl II 2008, 823 = SIS 07 04 30, sowie in BFHE 214, 504, BStBl II 2007, 279 = SIS 06 44 43, und in BFHE 224, 50 = SIS 09 09 88, jeweils zu § 8b Abs. 5 KStG 1999 [i.d.F. bis zur Änderung durch das Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts - Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz - vom 20.12.2001, BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35 - KStG 1999/2002 a.F. - ] im Anschluss an die einschlägige Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften, jetzt Gerichtshof der Europäischen Union, - EuGH - (vgl. Urteile vom 18.9.2003, Bosal, C-168/01, Slg. 2003, I-9409, IStR 2003, 666 = SIS 03 46 61, und vom 23.2.2006, Keller Holding, C-471/04, Slg. 2006, I-2107 = SIS 06 16 86) erkannt, dass beides im Zusammenwirken gegen die gemeinschaftsrechtlich verbürgte Niederlassungsfreiheit nach Art. 43 i.V.m. Art. 48 EG, jetzt Art. 49 i.V.m. Art. 54 AEUV, und damit gegen primäres Gemeinschaftsrecht verstößt und deshalb wegen des Vorrangs des Unionsrechts vor nationalem Recht unanwendbar bleibt. Dem hat sich die Finanzverwaltung prinzipiell angeschlossen (vgl. BMF-Schreiben vom 30.9.2008, BStBl I 2008, 940 = SIS 08 38 51). Auch in diesem Punkt besteht unter den Beteiligten kein Streit.

 

 

11

b) Streit besteht aber darüber, ob die Vorschrift des § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. über die sog. Schachtelstrafe nicht allein gegen die Niederlassungsfreiheit, sondern zugleich auch gegen die Kapitalverkehrsfreiheit des Art. 56 EG (Art. 63 AEUV) verstößt. Letzteres könnte zur Folge haben, dass sich die Reichweite der Vertragsverletzung prinzipiell nicht nur auf Beteiligungsgesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union und eines Staates erstreckt, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, sondern auch auf sog. Drittstaaten („erga omnes“). Das hat der Senat - ebenfalls im Anschluss an einschlägige Entscheidungen des EuGH - in seinen Urteilen in BFHE 214, 504, BStBl II 2007, 279 = SIS 06 44 43, und in BFHE 224, 50 = SIS 09 09 88 (jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung, s. dazu nachfolgend und fortführend auch z.B. Urteile vom 17.9.2009, Glaxo Wellcome, C-182/08, Slg. 2009, I-8591, IStR 2009, 691 = SIS 09 33 23 Rn. 36 ff., sowie vom 19.7.2012, Scheunemann, C-31/11, DStR 2012, 1508 = SIS 12 25 00 Rn. 17 ff.) für die Regelungen in § 8b Abs. 5 KStG 1999/2002 a.F. angenommen (und blieb nach entsprechender Verfassungsbeschwerde des beklagten Finanzamts gegen das Senatsurteil in BFHE 224, 50 = SIS 09 09 88 gemäß §§ 93a, 93b des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht vom Bundesverfassungsgericht in dessen allerdings nicht begründeten Beschluss vom 11.4.2012 2 BvR 862/09, IStR 2012, 464, unbeanstandet), wird seitens der Finanzverwaltung aber bislang anders gesehen; ein Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit trete jedenfalls dann hinter einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit zurück, wenn infolge der konkret in Rede stehenden Beteiligungsquote die „beschränkenden Auswirkungen die unvermeidliche Konsequenz einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit“ darstellten (BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 302 = SIS 07 10 79).

 

 

12

aa) Auslösend für diesen Streit ist das unterschiedliche Rechtsverständnis darüber, ob es für den systematischen Anwendungsvorrang der Niederlassungs- gegenüber der Kapitalverkehrsfreiheit auf das Telos der betreffenden nationalen Vorschrift oder aber auf die tatsächlichen Beteiligungsverhältnisse ankommt: Nach der ständigen Spruchpraxis des EuGH berührt eine nationale Regelung vorwiegend die Ausübung der Niederlassungsfreiheit, wenn die Beteiligung es ihrem Inhaber im Rahmen einer sog. Direktinvestition ermöglicht, „einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der betreffenden Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen“; hingegen sind nationale Bestimmungen über Beteiligungen, die - als sog. Portfolioinvestitionen - „in der alleinigen Absicht der Geldanlage erfolgen, ohne dass auf die Verwaltung und Kontrolle des Unternehmens Einfluss genommen werden soll“, ausschließlich im Hinblick auf den freien Kapitalverkehr zu prüfen (vgl. m.w.N. zur ständigen Rechtsprechung z.B. EuGH-Urteile in Slg. 2009, I-8591, Rn. 36 ff., sowie in DStR 2012, 1508 = SIS 12 25 00 Rn. 17 ff.; vom 21.11.2002, X und Y, C-436/00, Slg. 2002, I-10829 = SIS 03 11 02, Rn. 66 ff.; vom 12.12.2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Slg. 2006, I-11753 = SIS 07 03 03 Rn. 37 f.). Ausschlaggebend ist sonach, ob die zugrundeliegende nationale Norm - wie beispielsweise § 8b Abs. 5 KStG 1999/2002 a.F. - ausdrücklich oder nach ihrer Zielsetzung allgemein und vorbehaltlos gegen „jedermann“ wirkt, oder ob sie qualifizierte Beteiligungsmerkmale verlangt. Die tatsächlichen Verhältnisse spielen insoweit keine unmittelbare Rolle; sie werden vom EuGH lediglich ergänzend herangezogen, um den zur Abgrenzung eingeforderten „sicheren Einfluss“ für den konkret zu beurteilenden Einzelfall zu verifizieren (z.B. EuGH-Urteile in DStR 2012, 1508 = SIS 12 25 00 Rn. 31; vom 26.3.2009, Kommission ./. Italienische Republik, C-326/07, Slg. 2009, I-2291 Rn. 36 ff.; s.a. FG Köln, Urteil vom 24.2.2011 13 K 80/06, EFG 2011, 1651 = SIS 11 28 23, jeweils m.w.N.). Die Finanzverwaltung sieht demgegenüber die tatsächlichen Verhältnisse als allein maßgebend an; lediglich sog. Streubesitz soll dem weltweit wirkenden Diskriminierungs- und Beschränkungsschutz der Kapitalverkehrsfreiheit unterworfen sein.

 

 

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bb) Im Streitfall bedarf es zu dieser Kontroverse nach dem grundsätzlichen Verhältnis von Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit keiner weiteren Ausführungen, weil eine Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit jedenfalls unter den hier zu beurteilenden Gegebenheiten hinter die Verletzung der Niederlassungsfreiheit zurücktritt und deren „unvermeidliche Folge“ ist (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2009, I-8591, Rn. 51). Grund dafür ist, dass § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. nicht - wie aber dessen Nachfolgeregelung in § 8b Abs. 5 KStG 1999/2002 a.F. - allgemein an die steuerfreien Bezüge aus Anteilen an ausländischen Gesellschaften anknüpft, sondern nur an solche Gewinnausschüttungen der Auslandsgesellschaft, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Körperschaftsteuer befreit sind. Das aber erfordert wiederum nach dem beschriebenen Tatbestand des im Streitfall anzuwendenden Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 1 und 3 DBA-USA 1989 als maßgebender Bezugsnorm - abweichend von § 8b Abs. 1 KStG 2002 n.F. - eine unmittelbare Beteiligung an den stimmberechtigten Anteilen der in den USA ansässigen Gesellschaft von mindestens 10 v.H. und damit eine (qualifizierte) Mindestbeteiligungsquote, für welche sich „nach Aktien- und Umwandlungsrecht bereits bestimmte Sonderrechte (ergeben)“ (so die amtliche Gesetzesbegründung zur innerstaatlich einseitigen Herabsetzung höherer abkommensrechtlicher Beteiligungsgrenzen auf eine Mindestbeteiligung von einem Zehntel in § 26 Abs. 5 KStG 1984 - als Vorgängervorschrift zu § 8b Abs. 5 KStG 1999 n.F. - durch das Gesetz zur Stärkung der Wettbewerbsfähigkeit der Wirtschaft und zur Einschränkung von steuerlichen Vorteilen - Steuerentlastungsgesetz 1984 - vom 22.12.1983, BGBl I 1983, 1583, BStBl I 1984, 14, vgl. BTDrucks. 10/336, dort S. 28 [i.V.m. S. 22 f. zu § 102 Abs. 1 und 2 des Bewertungsgesetzes und der dadurch für Zwecke der Vermögensteuer gleichermaßen abgesenkten Mindestbeteiligungshöhe]) und welche deswegen eine „unternehmerische Beteiligung“ kennzeichnet (s. Vogel, DBA, 3. Aufl., Art. 23 Rz 102). Eine derartige qualifizierte Mindestbeteiligungsquote ermöglicht in Einklang mit der zitierten einschlägigen Spruchpraxis des EuGH bei der hierfür gebotenen typisierenden Betrachtung einen hinreichend „sicheren Einfluss“. Im Streitfall, in dem die Klägerin einen Anteil von 33,5 v.H. an der UC hielt und die Mindestbeteiligungsquote deutlich übertraf, steht denn auch tatsächlich außer Frage, dass es sich so verhält. Zu einer Drittstaatenwirkung der grundsätzlich anzunehmenden Unionsrechtswidrigkeit gelangt man sonach nicht; die Kapitalverkehrsfreiheit wird unbeschadet dessen, dass auch deren Schutzbereich grundsätzlich eröffnet bleibt, von der insoweit vorrangig anzuwendenden Niederlassungsfreiheit verdrängt (vgl. insoweit auch EuGH-Urteil in Slg. 2009, I-2291 Rn. 36 ff., dort zu einer 5%igen - allerdings mit Einspruchsrechten verbundenen - Beteiligung an einer Publikums-AG im Hinblick darauf, dass die nationale Regelung jedenfalls auch auf Beteiligungen anwendbar sei, die den gesetzlichen Mindestvomhundertsatz überschritten; s. auch Gosch in Kirchhof, EStG, 11. Aufl., § 50d Rz 27).

 

 

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c) Der Senat erachtet die aufgezeigte Unionsrechtslage in Anbetracht des zwischenzeitlichen Stands der Rechtsprechung des EuGH als eindeutig. Sie entspricht den Aussagen der zitierten EuGH-Urteile und war insoweit bereits Gegenstand einer Auslegung durch den Gerichtshof. Sie ergibt sich überdies zweifelsfrei aus dem EG-Vertrag. Überdies gebührt dem nationalen Gericht und nicht dem EuGH die vorrangige Einschätzung der Frage, ob eine Regelung wie vorliegend § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. nach ihrer Zielsetzung in erster Linie eine potentielle Beherrschungssituation - mit der Folge der primären Anwendbarkeit der Niederlassungsfreiheit - im Auge hat, oder aber, ob - mit der Folge der Anwendbarkeit der Kapitalverkehrsfreiheit - diese Regelung primär allgemein wirkt. Einer Vorlage an den EuGH gemäß Art. 267 Abs. 3 AEUV bedurfte es deshalb nicht (vgl. EuGH-Urteil vom 6.10.1982 Rs. 283/81 C.I.L.F.I.T., Slg. 1982, 3415).

 

 

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4. Die sog. Schachtelstrafe nach § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. widerspricht entgegen der Annahme der Klägerin auch nicht dem Diskriminierungsverbot, wie dieses in Art. XI Abs. 1 des Freundschafts-, Handels- und Schiffahrtsvertrages zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika vom 29.10.1954 ebenso wie in Art. 24 DBA-USA 1989 verbürgt ist. Denn die UC als „Gesellschaft eines Vertragsteils“ - hier der USA - unterliegt in Deutschland keiner „stärkeren Belastung als unter gleichartigen Voraussetzungen die (...) Gesellschaften des anderen Vertragsteils“. Auch die Ausdehnung unionsrechtlich einzufordernder Diskriminierungs- und Beschränkungsverbote auf Drittstaatenangehörige und Drittstaatenkonstellationen i.S. einer Meistbegünstigung ist danach nicht zu gewähren (vgl. Senatsurteil vom 30.3.2011 I R 63/10, BFHE 233, 198, BStBl II 2011, 747 = SIS 11 18 69).

 

 

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5. Schließlich stellt die sog. Schachtelstrafe gleichermaßen kein sog. Treaty override dar, das der prinzipiellen Schachtelprivilegierung des Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Sätze 1 und 3 i.V.m. Art. 10 Abs. 4 DBA-USA 1989 für die Dividenden aus der Auslandsbeteiligung in „faktischer“ und möglicherweise völker- und verfassungswidriger Weise (vgl. Senatsbeschluss vom 10.1.2012 I R 66/09, BFHE 236, 304 = SIS 12 12 75) entgegenstünde. Die Schachtelprivilegierung wird vollen Umfangs eingeräumt. Dass die daraus erwachsende Steuerfreistellung der Auslandsdividenden wirtschaftlich dann wieder um 5 v.H. der Dividenden als nichtabziehbar behandelte fiktive Betriebsausgaben zurückgenommen wird, berührt die zunächst gewährte Freistellung aus rechtlicher Sicht ebenso wenig, wie dies infolge der Nichtabziehbarkeit der tatsächlich angefallenen Betriebsausgaben nach Maßgabe von § 3c EStG 1997 der Fall wäre. In beiden Situationen wird kraft positiv-rechtlicher Anordnung lediglich dem Rechtsgedanken Rechnung getragen, dass steuerbefreite Einkommensbestandteile mit einem Abzugsverbot für damit in Zusammenhang stehenden Aufwand korrespondieren sollen, und zwar gleichviel, ob dabei auf den tatsächlich angefallenen Aufwand abgestellt wird oder ob die nicht abziehbaren Betriebsausgaben insoweit abweichend von § 3c EStG 1997 pauschaliert werden. Keineswegs aber schafft § 8b Abs. 7 KStG 1999 n.F. einen Steuertatbestand, welcher rechtlich neben der Steuerfreistellung des DBA-Schachtelprivilegs stünde und diesen „überschriebe“ (vgl. im Einzelnen z.B. Heurung/Engel/Seidel, DB 2010, 1551, 1553 f.; Gosch in Kessler/Förster/Watrin [Hrsg.], Unternehmensbesteuerung, Festschrift Herzig, 2010, S. 63, 85 ff.; Frotscher, DStR 2001, 2045, 2051; s.a. Senatsurteil vom 10.1.2007 I R 53/06, BFHE 217, 98, BStBl II 2007, 585 = SIS 07 19 52; anders z.B. - z.T. unter Berufung auf einen Grundsatz der „völkerrechtsfreundlichen“ Auslegung - Hageböke, IStR 2009, 473; Stangl/Hageböke, Unternehmensbesteuerung 2010, 651; Lorenz, IStR 2009, 437; Schönfeld, IStR 2010, 658; U. Prinz, FR 1999, 356, 358; Kraft/Gebhardt/ Quilitzsch, FR 2011, 593, jeweils m.w.N.). Aus dem in anderen gesetzlichen Zusammenhängen des § 8 Nr. 5 GewStG 2002 ergangenen Senatsurteil vom 23.6.2010 I R 71/09 (BFHE 230, 177, BStBl II 2011, 129 = SIS 10 22 49) ergibt sich insoweit nichts Gegenteiliges.

 

 

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6. Die Vorinstanz war hinsichtlich der unionsrechtlichen Einschätzung abweichender Auffassung. Ihre Entscheidung ist deswegen aufzuheben und die Klage ist abzuweisen.