Minderung der USt-Bemessungsgrundlage, Zeitpunkt: 1. Vereinbaren der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger die vollständige oder teilweise Rückzahlung des bereits entrichteten Entgelts, mindert sich die Bemessungsgrundlage i.S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG 1993 nur, soweit das Entgelt tatsächlich zurückgezahlt wird, und zwar in dem Besteuerungszeitraum, in dem die Rückgewähr erfolgt (Änderung der Rechtsprechung). - 2. Eine erbrachte und bezahlte Maklerleistung kann nicht i.S. von § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 "rückgängig gemacht" werden. - Urt.; BFH 18.9.2008, V R 56/06; SIS 08 44 49
I. Streitig ist, ob sich im Jahr 1998
(Streitjahr) die Bemessungsgrundlage für einen
steuerpflichtigen Umsatz gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 oder § 17 Abs. 2 Nr. 3 des Umsatzsteuergesetzes 1993
(UStG) geändert hat.
Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, betrieb unter
der Firma „…“ A-B Immoservice GmbH einen
Immobilienservice. Sie vermittelte der „…
Bauträger GmbH“ (später A-B Bauträger GmbH)
nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) im Jahr 1997
(richtig wohl: 1996) Kaufverträge für zwei Objekte.
Für die Vermittlung stellte die Klägerin unter dem
28.1.1997 zwei Rechnungen aus: eine Rechnung für die
Vermittlung des Kaufvertrages für das Objekt W
gemäß Kaufvertrag vom 7.12.1996 über insgesamt
… DM (… DM zuzüglich 15 % Umsatzsteuer in
Höhe von … DM) sowie eine Rechnung für die
Vermittlung des Kaufvertrages für das Objekt Z
gemäß Kaufvertrag vom 22.12.1996 über insgesamt
… DM (= … DM zuzüglich 15 % Umsatzsteuer in
Höhe von … DM).
Nach den Feststellungen des FG wurden die
Rechnungen bezahlt, die Umsätze von der Klägerin im Jahr
1997 angemeldet und die darauf entfallende Umsatzsteuer
entrichtet.
Die vermittelten Kaufverträge wurden
nach den weiteren Feststellungen des FG „im Wesentlichen in
den Jahren 1997 und 1998 aufgrund neuer Verträge
aufgehoben“.
Am 30.12.1998 schlossen die A-B
Bauträger GmbH, handelnd durch Frau A-B, sowie die A-B
Immoservice GmbH, handelnd durch Herrn B, eine
„Vereinbarung“. In der „Präambel“
heißt es, die A-B Bauträger GmbH habe für die
Vermittlung der Kaufverträge vom 7.12.1996 und vom 22.12.1996
an die A-B Immoservice GmbH Provisionen in Höhe von …
DM incl. 15 % Mehrwertsteuer sowie … DM incl. 15 %
Mehrwertsteuer im Jahr 1997 bezahlt.
Da die A-B Bauträger GmbH ihren
vertraglichen Verpflichtungen gegenüber den Käufern nicht
habe nachkommen können, seien beide Kaufverträge
rückgängig gemacht worden.
Für den Fall, dass die oben genannten
Kaufverträge nicht ordnungsgemäß durchgeführt
werden könnten, sei vereinbart worden, dass die Provisionen
zurückzuzahlen seien. Die A-B Immoservice GmbH verpflichte
sich, die erhaltenen Provisionen in voller Höhe
zurückzuzahlen. Die Rückzahlung erfolge „ohne
gesonderte Verzinsung und nach Absprache. Die Rechnungen für
die Provisionen werden hiermit storniert“.
Eine schriftliche Vereinbarung über
den seinerzeit abgeschlossenen Maklervertrag und dessen Inhalt
liegt nicht (mehr) vor.
Ferner erteilte die A-B Immoservice GmbH
der A-B Bauträger GmbH am 31.12.1998 zwei Gutschriften: eine
für die Vermittlung des Kaufvertrages für das Objekt W
„gemäß Vereinbarung vom 30.12.1998“
über insgesamt … DM (= … DM zuzüglich 15 %
Umsatzsteuer in Höhe von … DM) und eine Gutschrift
für die Vermittlung des Kaufvertrages für das Objekt Z
„gemäß Vereinbarung vom 30.12.1998“
über insgesamt … DM (= … DM zuzüglich 15 %
Umsatzsteuer in Höhe von … DM).
In der Umsatzsteuererklärung für
1998 erklärte die A-B Immoservice GmbH u.a. diese
„negativen Umsätze“ zu 15 % in Höhe von
… DM, so dass sich insgesamt ein Überschuss in
Höhe von … DM ergab.
Im Rahmen einer bei der A-B Immoservice
GmbH durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung stellte
die Prüferin fest, dass die Provisionen bislang nicht
zurückbezahlt worden waren. Sie vertrat die Auffassung, die
von der Klägerin geltend gemachte Minderung der
Bemessungsgrundlage sei deshalb nicht anzuerkennen. Wenn das
Entgelt - wie hier - bereits gezahlt worden sei, reiche für
eine Minderung des Entgelts nicht die bloße Vereinbarung
darüber aus, sondern es sei zudem die tatsächliche
Rückgewähr des gezahlten Entgelts erforderlich (Bericht
vom 27.8.1999).
Dem folgend setzte das seinerzeit
zuständige Finanzamt … durch Bescheid vom 27.12.2000
die Umsatzsteuer für 1998 ohne eine Minderung der
Bemessungsgrundlage fest.
Gegen diesen Bescheid legte die A-B
Immoservice GmbH Einspruch ein.
Nachdem ein Antrag auf Eröffnung des
Insolvenzverfahrens über das Vermögen der A-B
Bauträger GmbH mangels Masse abgewiesen und die Auflösung
der GmbH am 25.4.2002 in das Handelsregister eingetragen worden
waren, schloss die A-B Bauträger GmbH i.L. mit der
Klägerin (vormals A-B Immoservice GmbH) am 1./2.11.2002
folgende „Vereinbarung“:
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„Die Rückzahlung
gemäß Vereinbarung vom 30.12.1998 erfolgt nunmehr in
monatlichen Raten von zunächst mindestens 1.000,00 EUR
beginnend mit dem Monat November 2002.
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Die Ratenhöhe von zunächst
1.000,00 EUR monatlich ist bis zum 31.12.2003 befristet, da die ...
(Klägerin) bis zum 31.12.2003 erhebliche Investitionen zu
tätigen hat.
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Danach wird die Ratenhöhe auf
mindestens 5.000,00 EUR monatlich festgesetzt.
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Höhere Rückzahlungen sind
jederzeit möglich.“
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Die Vereinbarung ist für die A-B
Bauträger GmbH i.L. unterschrieben von Herrn B und für
die Klägerin von Frau A-B.
Am 1./3.11.2002 trat die A-B Bauträger
GmbH i.L. „aus ihren Ansprüchen gegenüber“
der Klägerin in Höhe von … EUR einen Teilbetrag in
Höhe von … EUR an Frau A-B ab, die die Abtretung
annahm.
Nach den - nicht näher belegten -
Feststellungen des FG zahlte die Klägerin in den Jahren 2003
und 2004 „insgesamt … EUR entweder an die A-B
Bauträger GmbH i.L. oder an Frau A-B“.
Durch Einspruchsentscheidung vom 16.6.2003
wies der inzwischen zuständig gewordene Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) den Einspruch der
Klägerin gegen den Umsatzsteuerbescheid für 1998 vom
27.12.2000 als unbegründet zurück.
Das FG wies die Klage ab (vgl. SIS 07 01 73). Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, die
Bemessungsgrundlage habe sich im Streitjahr 1998 nicht
gemäß § 17 UStG geändert. Eine Minderung der
Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG nach
Vereinnahmung des Entgelts - wie hier - setze dessen
tatsächliche Rückgewähr voraus, die im Streitjahr
nicht erfolgt sei.
Das FG bezog sich zur Begründung u.a.
auf die Urteile des FG Hamburg vom 30.11.1983 II 132/80 (EFG
1984, 468), des FG Baden-Württemberg vom 30.11.2000 14 K
185/99 (EFG 2001, 597 = SIS 01 82 66) und des Gerichtshofes der
Europäischen Gemeinschaften (EuGH) vom 29.5.2001 Rs. C-86/99,
Freemans (Slg. 2001, I-4167, BFH/NV Beilage 2001, 185, UR 2001, 349
= SIS 01 08 78) sowie auf Stadie in Rau/Dürrwächter
(Umsatzsteuergesetz, § 17 Rz 86, jetzt Rz 111).
Es führte u.a. ferner aus, das Urteil
des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 30.11.1995 V R 57/94 (BFHE 179, 453,
BStBl II 1996, 206 = SIS 96 09 49) stehe seiner, des FG, Auffassung
nicht entgegen. Zwar habe der BFH in dieser Entscheidung eine
Vereinbarung über eine Kaufpreisminderung als ausreichend
für eine Änderung der Bemessungsgrundlage i.S. des §
17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG angesehen. Doch habe in dem diesem
Urteil zugrunde liegenden Fall die Steuerpflichtige den
zurückzuzahlenden Betrag aufgrund einer eigenen konkreten und
tatsächlich durchgeführten Stundungs- und
Ratenzahlungsvereinbarung (zunächst) behalten, so dass der
Rechtsgrund für die Überlassung des
zurückzuzahlenden Betrages nicht mehr die Vereinbarung des
Kaufpreises für die ausgeführte Grundstückslieferung
gewesen sei. Der BFH habe in dem entschiedenen Fall darauf
abgestellt, dass die Steuerpflichtige den zurückzuzahlenden
Betrag nicht mehr in unmittelbarem Zusammenhang mit der Lieferung
als Gegenleistung erhalten habe, sondern aufgrund der ernsthaft
vereinbarten Stundung der Rückzahlungsbeträge
(zunächst) habe behalten dürfen, so dass die Vereinbarung
über die Stundung und Ratenzahlung unmittelbar die
Bemessungsgrundlage geändert habe. Diese neue Vereinbarung
habe die ursprüngliche Einigung über den Kaufpreis
beeinflusst und somit die Bemessungsgrundlage
geändert.
Die Vereinbarung vom 30.12.1998 zwischen
der A-B Immoservice GmbH und der A-B Bauträger GmbH i.L.
erfülle diese Anforderungen jedoch nicht, so dass der
erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und
Gegenleistung durch diese Vereinbarung nicht geändert worden
sei. Konkretisiert worden sei diese Vereinbarung erst durch die
neue Vereinbarung im November 2002. Erst danach seien auch
tatsächliche Zahlungen erfolgt. Da zudem jedenfalls anders als
in dem durch den BFH entschiedenen Fall im Streitjahr 1998 und in
den darauf folgenden Jahren bis Ende 2002 keine tatsächliche
Erfüllung vorgenommen worden sei, könne sich die
Klägerin nicht mit Erfolg auf das BFH-Urteil in BFHE 179, 453,
BStBl II 1996, 206 = SIS 96 09 49 berufen.
Im Übrigen sei zweifelhaft, ob die
Vereinbarung vom 30.12.1998 überhaupt ernsthaft gewollt
gewesen sei, wie es der BFH in dem bezeichneten Urteil voraussetze.
Dagegen spreche, dass in dem Insolvenzeröffnungsverfahren der
A-B Bauträger GmbH die Forderung gegen die Klägerin
erkennbar nicht geltend gemacht worden sei. Voneinander
unabhängige Dritte hätten sich im Geschäftsverkehr
nicht auf eine solche Vereinbarung eingelassen, bei der weder die
Rückzahlung konkretisiert noch Sicherheiten vereinbart seien.
Beides erscheine angesichts der Höhe der Forderung nicht
nachvollziehbar. Des Weiteren sei die Vereinbarung vom 30.12.1998
in der Weise ungewöhnlich, als dort neben der fehlenden
Konkretisierung der Rückzahlung keine Sicherheiten für
die Rückzahlung der erhaltenen Provision vereinbart
seien.
Auch das BFH-Urteil vom 13.12.1995 XI R
16/95 (BFHE 179, 465, BStBl II 1996, 208 = SIS 96 07 24) führe
zu keiner anderen Beurteilung. Danach könne es in den
Fällen der Minderung aufgrund von Mängelrügen
(§ 465 des Bürgerlichen Gesetzbuchs - BGB - ) bereits im
Zeitpunkt der Erteilung von Gutschriften zu einer Änderung der
Bemessungsgrundlage kommen, wenn sich der Verkäufer auf
Verlangen des Käufers mit der Minderung durch die Erteilung
von Gutschriften auf einem separaten Konto des Verkäufers
einverstanden erklärt habe. Dieses Einverständnis sei
erfolgt. Damit sei die Forderung teilweise erloschen, was wiederum
eine Änderung der Bemessungsgrundlage nach sich gezogen
habe.
Damit sei der Streitfall nicht
vergleichbar. Die Klägerin habe eine Maklerleistung erbracht,
nämlich die Vermittlung der Verträge aus dem Jahr 1997.
Die Vereinbarung vom 30.12.1998 habe - wie dargelegt - mangels
hinreichender Konkretisierung keinen unmittelbaren Einfluss auf die
Leistung und Gegenleistung gehabt.
Eine sinngemäße Anwendung des
§ 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG gemäß § 17 Abs.
2 Nr. 3 UStG komme ebenfalls nicht in Betracht. Es sei keine
sonstige Leistung (die erbrachte Maklerleistung)
„rückgängig gemacht“ worden.
Mit der Revision macht die Klägerin im
Wesentlichen geltend, im Streitfall sei aufgrund
nachträglicher vertraglicher Vereinbarung vom 30.12.1998 der
Anspruch auf die bereits gezahlte Maklervergütung weggefallen.
Dies habe zu einem Anspruch der A-B Bauträger GmbH auf
Rückzahlung geführt. Dieser Rückzahlungsanspruch
führe bei der Berechnung der Umsatzsteuer nach vereinbarten
Entgelten - wie hier - nach dem BFH-Urteil in BFHE 179, 453, BStBl
II 1996, 206 = SIS 96 09 49 zu einer Veränderung der
Bemessungsgrundlage mit sofortiger steuerlicher Wirkung, wenn diese
Vereinbarung ernsthaft vereinbart worden sei. Das sei hier der
Fall, wie die tatsächlichen Zahlungen in späteren Jahren
zeigten.
Überdies würde die Ansicht des FG
zu zahlreichen Folgeproblemen führen. Es würde sich
beispielsweise die Frage stellen, ob die Zahlung der ersten Rate im
Jahr 2002 zur vollständigen Änderung der
Bemessungsgrundlage im Jahr 2002 führe oder ob sich die
Bemessungsgrundlage seit 2002 und in den Folgejahren sukzessive mit
jeder einzelnen Zahlung ändere. Weiter würde sich die
Frage stellen, ob die im Jahr 2002 erfolgte Abtretung zur
Änderung der Bemessungsgrundlage in Höhe der abgetretenen
Forderung oder nur in Höhe der tatsächlich gezahlten
Raten in den Folgejahren führe.
Die Klägerin beantragt, unter
Aufhebung des angefochtenen Urteils und der Einspruchsentscheidung
vom 16.6.2003 den Umsatzsteuerbescheid für 1998 vom 27.12.2000
dahingehend zu ändern, dass der Überschuss um … DM
erhöht und auf … DM festgesetzt wird, hilfsweise, die
Sache an das FG zurückzuverweisen.
Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
Es hält die Vorentscheidung für
zutreffend und tritt dem Vorbringen der Klägerin
entgegen.
II. Die Revision der Klägerin ist
unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.
Das FG hat zu Recht eine Änderung der
Bemessungsgrundlage gemäß § 17 UStG im Streitjahr
1998 verneint.
1. Hat sich die Bemessungsgrundlage für
einen steuerpflichtigen Umsatz i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3
UStG geändert, so hat der Unternehmer, der diesen Umsatz
ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag
entsprechend zu berichtigen (§ 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG).
Die Berichtigung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 Satz
1 Nr. 1 UStG ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in
dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist
(§ 17 Abs. 1 Satz 3 UStG).
a) Bei der hier vorliegenden sonstigen
Leistung i.S. des § 3 Abs. 9 UStG (Vermittlungsleistung) der
Klägerin wird - wie bei einer Lieferung - der Umsatz nach dem
Entgelt bemessen (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG). Entgelt ist alles,
was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu
erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1
Satz 2 UStG).
Maßgebend für die Höhe des
Entgelts ist, was der Leistungsempfänger
vereinbarungsgemäß für die Leistung aufwendet. Dem
entspricht, dass die zunächst maßgebende vereinbarte
Bemessungsgrundlage durch eine nachträgliche Vereinbarung mit
umsatzsteuerrechtlicher Wirkung verändert (erhöht oder
ermäßigt) werden kann, und dass die Leistung des
Unternehmers „letztendlich“ nur mit der
Bemessungsgrundlage besteuert wird, die sich aufgrund der von ihm
wirklich vereinnahmten Gegenleistung ergibt (vgl. BFH-Urteile in
BFHE 179, 453, BStBl II 1996, 206 = SIS 96 09 49, unter II.1.a,
m.w.N.; vom 28.9.2000 V R 37/98, BFH/NV 2001, 491 = SIS 01 05 39;
vom 16.1.2003 V R 72/01, BFHE 201, 335, BStBl II 2003, 620 = SIS 03 19 28, unter II.1.a).
b) Damit übereinstimmend ist nach Art. 11
Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom
17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie
77/388/EWG) Besteuerungsgrundlage bei Dienstleistungen alles, was
den Wert der Gegenleistung bildet, die der Dienstleistende für
diese Umsätze vom Dienstleistungsempfänger erhält
oder erhalten soll. Besteuerungsgrundlage im Sinne dieser
Bestimmung ist die tatsächlich erhaltene Gegenleistung
für die erbrachte Leistung (vgl. BFH-Urteile vom 16.3.2000 V R
16/99, BFHE 191, 94, BStBl II 2000, 360 = SIS 00 07 94, m.w.N.; in
BFHE 201, 335, BStBl II 2003, 620 = SIS 03 19 28, unter
II.1.b).
2. Nach der bisherigen Rechtsprechung des
Senats im Urteil in BFHE 179, 453, BStBl II 1996, 206 = SIS 96 09 49 ist der für eine Lieferung geschuldete Steuerbetrag bereits
in dem Besteuerungszeitraum zu berichtigen, in dem eine -
jedenfalls wirksame und ernsthafte (vgl. die Urteilsgründe
unter II.1.) - Vereinbarung über die Herabsetzung des
Kaufpreises geschlossen worden ist, und nicht erst im
Besteuerungszeitraum ihrer Erfüllung.
3. Ob bei Anwendung der Grundsätze dieses
Urteils in BFHE 179, 453, BStBl II 1996, 206 = SIS 96 09 49 auf den
im vorliegenden Streitfall gegebenen Sachverhalt schon mangels
ernsthafter Vereinbarung - wie das FG meint - nicht von einer
Minderung der Bemessungsgrundlage ausgegangen werden kann, bedarf
keiner Entscheidung. Denn an der Rechtsprechung des Senats im
Urteil in BFHE 179, 453, BStBl II 1996, 206 = SIS 96 09 49 kann
nach dem EuGH-Urteil Freemans in Slg. 2001, I-4167, BFH/NV Beilage
2001, 185, UR 2001, 349 nicht mehr festgehalten werden.
a) Nach diesem zu Art. 11 Teil A Abs. 3
Buchst. b, Art. 11 Teil C Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG
ergangenen Urteil führt die Erteilung einer Gutschrift
(Rabatt) auf den Katalogpreis einer gelieferten Ware nicht bereits
bei Entstehung dieses Rückvergütungsanspruchs des Kunden,
sondern erst dann zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage,
wenn der Kunde tatsächlich über die Gutschrift durch
Auszahlung oder anderweitig verfügt hat (vgl. Randnrn. 25, 31
der Urteilsgründe).
b) Der erkennende Senat ist dieser
Rechtsprechung des EuGH bereits für Über- oder
Doppelzahlungen gefolgt. Er hat entschieden, dass eine Minderung
der Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG nicht schon dann
eintritt, wenn ein Rückzahlungsanspruch des Zahlenden aus
ungerechtfertigter Bereicherung besteht, sondern (erst) dann, wenn
Über- oder Doppelzahlungen (tatsächlich)
zurückgezahlt werden (vgl. BFH-Urteil vom 19.7.2007 V R 11/05,
BFH/NV 2007, 2431 = SIS 07 37 84, unter II.2.d).
c) Deshalb rechtfertigt - wie das FG zu Recht
entschieden hat - allein die Vereinbarung einer Herabsetzung des
Entgelts keine Minderung der Bemessungsgrundlage i.S. des § 17
Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, wenn das Entgelt bereits vereinnahmt
worden ist. Hinzu kommen muss in diesem Fall noch die
tatsächliche Rückgewähr des ursprünglich
gezahlten Entgelts (vgl. FG Hamburg, Urteil in EFG 1984, 468; FG
Baden-Württemberg, Urteil in EFG 2001, 597 = SIS 01 82 66;
Stadie in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 17 Rz 111).
d) Dieses Erfordernis der Rückzahlung des
gezahlten Entgelts entspricht dem Zweck des § 17 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 UStG.
Die Vorschrift soll den - unter II. 1. a
dargelegten - Grundsatz verwirklichen, dass sich die
Umsatzbesteuerung (letztlich) auf den Umfang der tatsächlich
vereinbarten Gegenleistung beschränkt (vgl. BFH-Urteil in
BFH/NV 2007, 2431 = SIS 07 37 84, unter II.2.c). Die Vorschrift
berücksichtigt auch, dass die Besteuerung nach dem Sollprinzip
- Entstehung der Umsatzsteuer und die Abziehbarkeit der in Rechnung
gestellten Vorsteuer bereits mit Ausführung der Leistung ohne
Rücksicht auf den Zeitpunkt der Vereinnahmung der
Gegenleistung (vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG und
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG) - auf der am Regelfall
orientierten Erwartung des Gesetzgebers beruht, der
Leistungsempfänger werde die Forderung des Leistenden
befriedigen und damit das betragsmäßige Gleichgewicht
von Vorsteuerabzug und Umsatzsteuerschuld herstellen (vgl.
BFH-Urteile vom 31.5.2001 V R 71/99, BFHE 196, 330, BStBl II 2003,
206 = SIS 02 01 49, unter II.2.; vom 22.4.2004 V R 72/03, BFHE 205,
525, BStBl II 2004, 684 = SIS 04 23 48, unter II.1.a).
Bei einer Besteuerung nach vereinbarten
Entgelten bildet die Solleinnahme zwar zunächst die
Bemessungsgrundlage. Hat der leistende Unternehmer das Entgelt aber
einmal insgesamt vereinnahmt, bleibt für eine Sollbesteuerung
kein Raum. Die Bemessungsgrundlage kann in diesem Fall nicht mehr
durch (bloße) Vereinbarung, sondern nur durch
tatsächliche Rückzahlung des vereinnahmten Entgelts
geändert werden. Erst im Besteuerungszeitraum, in dem das
Entgelt tatsächlich zurückbezahlt ist, ist die
Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG zu
berücksichtigen.
4. Soweit der XI. Senat des BFH angenommen
hat, eine Änderung der Bemessungsgrundlage i.S. des § 17
Abs. 1 Satz 1 UStG könne bereits dann vorliegen, wenn ein
Versandhandelsunternehmen einem Kunden aufgrund einer
Mängelrüge eine Gutschrift erteile, ohne dass es
hierfür der Inanspruchnahme der Gutschrift durch den Kunden
bedürfe (vgl. BFH-Urteil in BFHE 179, 465, BStBl II 1996, 208
= SIS 96 07 24, unter II.1.b), hat der XI. Senat auf Anfrage
mitgeteilt, dass er an dieser Rechtsprechung nicht
festhält.
5. Im Streitfall hat nach den Feststellungen
des FG die A-B Bauträger GmbH das ursprünglich
vereinbarte und unter dem 28.1.1997 in Rechnung gestellte Entgelt
für die Maklerleistung der A-B Immoservice GmbH bezahlt. Da
die A-B Immoservice GmbH dieses Entgelt im Streitjahr 1998 nicht
zurückgezahlt hat, scheidet in diesem Jahr eine Änderung
der Bemessungsgrundlage aus, wie das FG zu Recht entschieden
hat.
Eine Änderung der Bemessungsgrundlage
nach § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kommt frühestens ab
dem Jahr 2002 in Betracht, soweit - was angesichts der hier
vorliegenden Besonderheiten des Sachverhalts, insbesondere der
Verflechtung der beteiligten Unternehmen und Personen besonderer
Prüfung bedarf - tatsächlich das von der A-B Immoservice
GmbH in den Rechnungen vom 28.1.1997 aufgeführte Entgelt
zurückgezahlt worden ist.
6. Auch eine sinngemäße Anwendung
des § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG gemäß § 17
Abs. 2 Nr. 3 UStG hat das FG zu Recht abgelehnt.
Nach § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG gilt §
17 Abs. 1 UStG sinngemäß, wenn eine steuerpflichtige
Lieferung, sonstige Leistung oder ein steuerpflichtiger
innergemeinschaftlicher Erwerb rückgängig gemacht worden
ist. § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG ist im Streitfall nicht anwendbar,
weil die von der A-B Immoservice GmbH erbrachten Maklerleistungen -
sonstige Leistungen i.S. von § 3 Abs. 9 UStG - nicht
„rückgängig gemacht worden“ sind.
§ 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG greift nicht ein
bei einer erbrachten sonstigen Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG), die
sich als reine Dienstleistung darstellt und sich mit ihrer
Erbringung verbraucht hat und deshalb nicht mehr
rückgängig gemacht werden kann (vgl. Stadie, a.a.O.,
§ 17 Rz 259; für erbrachte und bezahlte
Geschäftsführungsleistungen: FG Hamburg, Urteil vom
5.2.1987 V 334/85, EFG 1987, 380).
So liegt es im Streitfall. Wer für den
Nachweis der Gelegenheit zum Abschluss eines Vertrags oder für
die Vermittlung eines Vertrags einen Maklerlohn verspricht, ist zur
Entrichtung des Lohnes nur verpflichtet, wenn der Vertrag infolge
des Nachweises oder infolge der Vermittlung des Maklers zustande
kommt (§ 652 Abs. 1 Satz 1 BGB). Wird der Vertrag unter einer
aufschiebenden Bedingung geschlossen, so kann der Maklerlohn erst
verlangt werden, wenn die Bedingung eintritt (§ 652 Abs. 1
Satz 2 BGB). Im Streitfall hat die A-B Immoservice GmbH ihre
Maklerleistungen gegenüber der A-B Bauträger GmbH
erbracht, wie sich aus den Rechnungen vom 28.1.1997 und der
Begleichung dieser Rechnungen ergibt.