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I. Die Kläger und Revisionskläger
(Kläger) wurden im Streitjahr 2007 zusammen zur
Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte Einkünfte
aus nichtselbständiger Arbeit aus seiner Tätigkeit als
leitender Ingenieur bei der X AG. Die Einstellung im Jahre 1984
erfolgte für die Zweigstelle in A. Im Streitjahr 2007 war der
Kläger bereits seit mehreren Jahren jeweils für ein Jahr
befristet bei einem Betriebsteil seines Arbeitgebers in B
tätig.
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In seiner Einkommensteuererklärung
für das Streitjahr machte der Kläger Kosten für
Fahrten zwischen dem Wohnort des Klägers in C und seiner
Zweitwohnung am Arbeitsort und für Fahrten zwischen der
Zweitwohnung und der Arbeitsstätte in B nach
Dienstreisegrundsätzen geltend.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) vertrat im Einkommensteuerbescheid vom 29.7.2008
die Auffassung, eine Auswärtstätigkeit liege nicht vor.
Der Kläger habe vielmehr in B eine regelmäßige
Arbeitsstätte und unterhalte dort eine doppelte
Haushaltsführung. Wegekosten seien deshalb lediglich - in
Höhe der Entfernungspauschale - für die Fahrten zwischen
der Zweitwohnung und der Arbeitsstätte anzuerkennen.
Familienheimfahrten seien nicht zu berücksichtigen. Denn der
Kläger habe hierfür eine steuerfreie Erstattung von 0,30
EUR je Entfernungskilometer erhalten.
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Die hiergegen nach erfolglosem Einspruch
erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) als unbegründet ab.
Es vertrat die Auffassung, bei den geltend gemachten Fahrtkosten
handele es sich um Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
bzw. um Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten
Haushaltsführung, nicht hingegen um Fahrten im Rahmen einer
Auswärtstätigkeit.
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Mit der Revision rügen die Kläger
die Verletzung materiellen Rechts. Sie wenden sich gegen die
Annahme des FG, der Tätigkeitsort in B stelle eine
regelmäßige Arbeitsstätte i.S. von § 9 Abs. 1
Satz 3 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) dar.
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Die Kläger beantragen, das Urteil des
FG des Saarlandes vom 25.1.2012 2 K 1026/10 aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid vom 7.9.2010 in der Weise abzuändern,
dass aufgrund der Tätigkeit des Klägers in B insgesamt
11.728 EUR als Werbungskosten bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit angesetzt werden.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. 1. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur
Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen
Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat die Fahrtkosten des
Klägers für die Fahrten von seinem Wohnort in C nach
seiner Tätigkeitsstätte in B sowie die Fahrten von seiner
Zweitwohnung nach dort zu Unrecht lediglich im Rahmen der
Entfernungspauschalen i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Nr.
5 EStG berücksichtigt. Denn der Kläger war in B
auswärts tätig.
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2. Fahrtkosten eines Arbeitnehmers im Rahmen
einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit sind
Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1
EStG in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen
Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. § 9 Abs.
1 Satz 3 Nr. 4 EStG kommt insoweit nicht zur Anwendung
(Senatsurteile vom 11.5.2005 VI R 7/02, BFHE 209, 502, BStBl II
2005, 782 = SIS 05 36 04; VI R 70/03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005,
785 = SIS 05 36 03; vom 10.4.2008 VI R 66/05, BFHE 221, 35, BStBl
II 2008, 825 = SIS 08 24 17). Denn ein Arbeitnehmer, der
außerhalb einer dem Arbeitgeber zuzuordnenden
Betriebsstätte oder an einer solchen nur vorübergehend
und damit auswärts tätig ist, hat typischerweise nicht
die Möglichkeit, seine Wegekosten gering zu halten
(ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 17.6.2010 VI
R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852 = SIS 10 22 79; vom
9.2.2012 VI R 22/10, BFHE 236, 426, BStBl II 2012, 827 = SIS 12 13 68).
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a) Eine Auswärtstätigkeit liegt u.a.
vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb
seiner Wohnung und seiner regelmäßigen
Arbeitsstätte beruflich tätig wird (Senatsurteile vom
15.5.2013 VI R 41/12, BFHE 241, 378, BStBl II 2013, 704 = SIS 13 20 31; vom 13.6.2012 VI R 47/11, BFHE 238, 53, BStBl II 2013, 169 =
SIS 12 25 68; in BFHE 221, 35, BStBl II 2008, 825 = SIS 08 24 17;
in BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785 = SIS 05 36 03; R 9.4 Abs. 2
Satz 1 der Lohnsteuerrichtlinien - LStR - ); dies gilt auch dann,
wenn der Arbeitnehmer seiner Berufstätigkeit
vorübergehend längerfristig an einer anderen
betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers nachgeht. Denn eine
vorübergehende Tätigkeitsstätte wird nicht durch
bloßen Zeitablauf zum Tätigkeitsmittelpunkt bzw. zur
regelmäßigen Arbeitsstätte des Arbeitnehmers (vgl.
Senatsurteile vom 19.12.2005 VI R 30/05, BFHE 212, 218, BStBl II
2006, 378 = SIS 06 13 17; vom 10.7.2008 VI R 21/07, BFHE 222, 391,
BStBl II 2009, 818 = SIS 08 35 53; Schmidt/Krüger, EStG, 32.
Aufl., § 19 Rz 110, Stichwort: Reisekosten
<Auswärtstätigkeit>; R 9.4 Abs. 3 Satz 4 LStR).
Vielmehr wird eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers nur
dann zur regelmäßigen Arbeitsstätte i.S. des §
9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG, wenn der Arbeitgeber seinen
Arbeitnehmer dieser Tätigkeitsstätte dauerhaft zugeordnet
hat (Senatsurteile vom 19.1.2012 VI R 36/11, BFHE 236, 353, BStBl
II 2012, 503 = SIS 12 09 50; VI R 32/11, BFH/NV 2012, 936 = SIS 12 13 04; vom 9.7.2011 VI R 55/10, BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38 =
SIS 11 27 14; VI R 36/10, BFHE 234, 160, BStBl II 2012, 36 = SIS 11 27 13; VI R 58/09, BFHE 234, 155, BStBl II 2012, 34 = SIS 11 27 15).
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b) Ob der Arbeitnehmer lediglich - unter
Beibehaltung seiner bisherigen regelmäßigen
Arbeitsstätte - „vorübergehend“ in
einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers
tätig wird oder von Anbeginn dauerhaft an den neuen
Beschäftigungsort entsandt wurde und dort eine (neue)
regelmäßige Arbeitsstätte begründet hat, ist
nach den Gesamtumständen des Einzelfalls zu beurteilen (vgl.
z.B. Oberfinanzdirektion - OFD - Münster, Kurzinfo ESt Nr.
1/2011 vom 4.1.2011, DB 2011, 206; OFD Rheinland und OFD
Münster vom 13.2.2009 S 2338-1001-St 215 bzw. S 2353-20-St
22-31, DStR 2009, 432). Hierfür ist insbesondere anhand der
der Auswärtstätigkeit zugrundeliegenden Vereinbarung - ex
ante - zu beurteilen, ob der Arbeitnehmer voraussichtlich an seine
regelmäßige Arbeitsstätte zurückkehren und
dort seine berufliche Tätigkeit fortsetzen wird. Denn das
Gesetz gibt derzeit noch (anders als künftig § 9 Abs. 4
EStG i.d.F. des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der
Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom
20.2.2013, BGBl I 2013, 285) keine zeitliche Obergrenze für
die Annahme einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit
vor.
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3. Gemessen daran hält die
Vorentscheidung einer revisionsrechtlichen Überprüfung
nicht stand. Der Arbeitsort in B stellt nicht die
regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers dar;
vielmehr liegt eine Auswärtstätigkeit vor.
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Nach den gemäß § 118 Abs. 2
FGO bindenden Feststellungen des FG beruhte die Tätigkeit des
Klägers am Betriebssitz in B auf betriebsinternen
Vereinbarungen, nach denen der Einsatz wiederholt auf ein Jahr
befristet wurde. Nach der für die Beurteilung des Vorliegens
einer regelmäßigen Arbeitsstätte maßgebenden
ex ante Beurteilung war die Tätigkeit des Klägers in B
danach vorübergehend, der Kläger damit auswärts
tätig. Die Aufwendungen des Klägers für Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind daher nicht lediglich
mit der Entfernungspauschale, sondern gemäß § 9
Abs. 1 Satz 1 EStG in tatsächlicher Höhe als
Werbungskosten zu berücksichtigen.
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Der Abziehbarkeit der tatsächlichen
Fahrtkosten steht auch nicht entgegen, dass der Kläger einen
Zweitwohnsitz in B begründet hat. Der Bezug einer Unterkunft
an einem Beschäftigungsort, der - wie im Streitfall - nicht
den Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte
erfüllt, begründet keine doppelte Haushaltsführung
i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG (vgl. Senatsurteile vom
11.5.2005 in BFHE 209, 502, BStBl II 2005, 782 = SIS 05 36 04; VI R
34/04, BFHE 209, 527, BStBl II 2005, 793 = SIS 05 36 02; in BFHE
209, 508, BStBl II 2005, 785 = SIS 05 36 03, und VI R 25/04, BFHE
209, 523, BStBl II 2005, 791 = SIS 05 36 01).
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4. Die Vorentscheidung ist von anderen
Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Sie war deshalb aufzuheben. Die
Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat, ausgehend von seiner
abweichenden Rechtsauffassung, die Höhe der tatsächlichen
Aufwendungen für Fahrten zwischen dem Familienwohnsitz und der
Wohnung am Arbeitsort nicht festgestellt. Dies hat es im zweiten
Rechtsgang nachzuholen und die tatsächlichen Aufwendungen je
gefahrenen Kilometer als Werbungskosten bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen. Sollte sich
im zweiten Rechtsgang ergeben, dass bei den Werbungskosten aus
Vermietung und Verpachtung ein zu hoher Betrag als Absetzung
für Abnutzung berücksichtigt wurde, wäre dies ggf.
nach § 177 der Abgabenordnung zu korrigieren.
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