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I. Zwischen den Beteiligten ist streitig,
ob bei einem auf zwölf Monate befristeten
Arbeitsverhältnis, von denen die ersten sechs Monate auf die
Probezeit entfallen, eine Auswärtstätigkeit
vorliegt.
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Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) war im Streitjahr 2011 als Werkzeugmechaniker am
Betriebssitz seines Arbeitgebers nichtselbständig tätig.
Das Arbeitsverhältnis war auf ein Jahr befristet. Die
Probezeit betrug sechs Monate. Nach Ablauf der Befristung wurde das
Arbeitsverhältnis nicht fortgesetzt.
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In seiner Steuererklärung für das
Streitjahr machte der Kläger als Werbungskosten für die
Probezeit Verpflegungsmehraufwendungen und Fahrtkosten nach
Dienstreisegrundsätzen geltend. Er sei zwar am Betriebssitz
seines Arbeitgebers tätig gewesen. Gleichwohl habe er
über keine regelmäßige Arbeitsstätte
verfügt, sondern sei auswärts tätig gewesen. Bei
einem Probearbeitsverhältnis, das zudem auf ein Jahr befristet
gewesen sei, läge stets eine Auswärtstätigkeit vor.
Denn in einem solchen Fall sei der Arbeitnehmer der betrieblichen
Einrichtung des Arbeitgebers nicht dauerhaft zugeordnet. Auch
könne ihm nicht zugemutet werden, während der Probezeit
seinen Wohnsitz an den Tätigkeitsort zu verlegen.
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Im angefochtenen Einkommensteuerbescheid
vom 20.4.2012 berücksichtigte der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) als Werbungskosten
lediglich den Pauschbetrag gemäß § 9a des
Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 1.000 EUR. Den
hiergegen gerichteten Einspruch vom 25.4.2012 wies das FA mit
Einspruchsentscheidung vom 23.8.2012 als unbegründet
zurück. Eine Auswärtstätigkeit liege nicht
vor.
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Hiergegen hat der Kläger am 27.9.2012
Klage erhoben, mit der er sein ursprüngliches Anliegen
weiterverfolgt. Darüber hinaus begehrt er auch die Wegekosten,
die ihm in den sich an die Probezeit anschließenden
restlichen sechs Monaten des befristeten Arbeitsverhältnisses
entstanden sind, nach Dienstreisegrundsätzen zum
Werbungskostenabzug zuzulassen. Denn aus den Entscheidungen des
Bundesfinanzhofs vom 8.8.2013 VI R 27/12 (BFH/NV 2014, 308 = SIS 14 03 79) und VI R 72/12 (BFHE 242, 358, BStBl II 2014, 68 = SIS 13 31 08) ergebe sich, dass ein Arbeitnehmer, der für zwei Jahre
befristet an einer anderen betrieblichen Einrichtung als seinem
bisherigen Tätigkeitsort eingesetzt werde, und ein Beamter,
der von seinem Arbeitgeber für drei Jahre an eine andere als
seine bisherige Tätigkeitsstätte abgeordnet oder versetzt
werde, an den neuen Tätigkeitsorten keine
regelmäßigen Arbeitsstätten begründeten. Diese
Rechtsprechung sei auch auf den Fall eines befristeten
Arbeitsverhältnisses anwendbar.
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Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit
den in EFG 2014, 902 = SIS 14 14 97 veröffentlichten
Gründen abgewiesen.
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Mit der Revision rügt der Kläger
die Verletzung von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4, Abs. 5 i.V.m.
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG.
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Er beantragt, das angefochtene Urteil des
FG Köln vom 19.2.2014 9 K 2957/12 und die
Einspruchsentscheidung vom 23.8.2012 aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2011 vom 20.4.2012
dahingehend abzuändern, dass die im Rahmen der Einkünfte
aus nichtselbständiger Arbeit mit dem eigenen PKW
getätigten Fahrten zum Betriebssitz des Arbeitgebers
während der Probezeit von sechs Monaten und bis zum Abschluss
des auf ein Jahr befristeten Arbeitsverhältnisses, insgesamt
also zwölf Monate, nach Reisekostengrundsätzen mit 0,30
EUR je gefahrenen Kilometer in Höhe von (253 Fahrten x 9 km x
2 x 0,30 EUR =) 1.366,20 EUR berücksichtigt und
Verpflegungsmehraufwendungen für die ersten drei Monate in
Höhe von (60 Tagen x 6 EUR =) 360 EUR angesetzt
werden.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision des Klägers ist
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht
entschieden, dass Aufwendungen des Klägers für Fahrten
zwischen seiner Wohnung und seiner Tätigkeitsstätte am
Betriebssitz seines Arbeitgebers nur im Rahmen der
Entfernungspauschale als Werbungskosten bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden
können und Mehraufwendungen für Verpflegung ebenfalls
nicht einkünftemindernd anzusetzen sind.
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1. Beruflich veranlasste Fahrtkosten sind
Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1
EStG in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen
Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen.
Erwerbsaufwendungen in diesem Sinne sind auch die Kosten des
Arbeitnehmers für seine Wege zwischen Wohnung und
regelmäßiger Arbeitsstätte. Allerdings dürfen
diese Kosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in
der im Streitjahr geltenden Fassung nur nach Maßgabe einer
Entfernungspauschale als Werbungskosten in Abzug gebracht
werden.
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a) Eine regelmäßige
Arbeitsstätte kann nur eine ortsfeste, dauerhafte betriebliche
Einrichtung des Arbeitgebers sein, der der Arbeitnehmer zugeordnet
ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen
Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder (dauerhaft)
aufsucht. Regelmäßig handelt es sich dabei um den
Betrieb des Arbeitgebers oder einen Zweigbetrieb, nicht aber um die
Tätigkeitsstätte in einer betrieblichen Einrichtung des
Kunden des Arbeitgebers (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B.
Senatsurteil vom 20.3.2014 VI R 74/13, BFHE 245, 56, BStBl II 2014,
854 = SIS 14 16 52, m.w.N.).
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b) Ist der Arbeitnehmer nicht an einer solchen
dauerhaften betrieblichen Einrichtung tätig, liegt
regelmäßig eine Auswärtstätigkeit vor, weil
der Arbeitnehmer entweder vorübergehend von seiner Wohnung und
dem ortsgebundenen Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten
beruflichen Tätigkeit entfernt tätig wird oder weil er
schon über keinen dauerhaft angelegten ortsgebundenen
Bezugspunkt für seine berufliche Tätigkeit verfügt,
sondern nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten
oder auf einem Fahrzeug eingesetzt wird (z.B. Senatsurteile vom
26.2.2014 VI R 54/13, BFH/NV 2014, 1199 = SIS 14 18 96, und VI R
68/12, BFH/NV 2014, 1029 = SIS 14 15 74; jeweils m.w.N.). Folge
einer solchen Auswärtstätigkeit ist, dass die Kosten
für beruflich veranlasste Fahrten gemäß § 9
Abs. 1 Satz 1 EStG uneingeschränkt zum Abzug zuzulassen sind.
Denn ein Arbeitnehmer, der auswärts tätig ist, hat
typischerweise nicht die Möglichkeit, seine Wegekosten gering
zu halten (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsurteil vom
10.4.2014 VI R 11/13, BFHE 245, 218, BStBl II 2014, 804 = SIS 14 18 70, m.w.N.).
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2. Nach diesen Grundsätzen hat das FG zu
Recht darauf erkannt, dass der Kläger im Streitjahr nicht
auswärts, sondern am Betriebssitz - einer dauerhaften
betrieblichen Einrichtung - seines Arbeitgebers und damit in einer
regelmäßigen Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1
Satz 3 Nr. 4 EStG tätig war. Denn der Kläger hat diese
Einrichtung während seines Arbeitsverhältnisses nicht nur
gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h.
fortdauernd und immer wieder (dauerhaft) aufgesucht. Der Umstand,
dass der Kläger seine Tätigkeit dort nur auf ein Jahr
befristet ausgeübt hat und zudem die ersten sechs Monate
seines Beschäftigungsverhältnisses mit einer Probezeit
belegt waren, steht der Dauerhaftigkeit der Zuordnung nach dem
Betriebssitz des Arbeitgebers nicht entgegen. Denn ein in einer
dauerhaften, ortsfesten betrieblichen Einrichtung seines
Arbeitgebers tätiger Arbeitnehmer ist nicht allein deshalb
auswärts, also vorübergehend von seiner Wohnung und dem
ortsgebundenen Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten beruflichen
Tätigkeit entfernt tätig, weil er eine Probezeit
vereinbart hat, unbedingt versetzungsbereit oder befristet
beschäftigt ist (vgl. Senatsurteil vom 15.5.2013 VI R 18/12,
BFHE 241, 374, BStBl II 2013, 838 = SIS 13 23 12;
Niedersächsisches FG, Urteil vom 7.11.2012 2 K 135/12, DStRE
2014, 525 = SIS 13 27 06; Geserich, FR 2012, 783, 785 f.; a.A.
Schmidt/Loschelder, EStG, 33. Aufl., § 9 Rz 116 betreffend
Probearbeitsverhältnisse). Er sucht vielmehr auch in diesen
Fällen die Tätigkeitsstätte nicht nur gelegentlich,
sondern - wenn auch nur für die Dauer seines befristeten
Beschäftigungsverhältnisses oder in der Probezeit -
fortdauernd und immer wieder auf. Der Einwand des Klägers, in
solchen Fällen fehle es an der für eine
regelmäßige Arbeitsstätte erforderlichen
„Planungssicherheit“, trifft zwar in der Sache
zu, vermag sein Tun aber nicht aus dem Regeltypus einer
„Innendiensttätigkeit“ (Leistungsort im
Betrieb oder einer Betriebsstätte des Arbeitgebers)
herauszulösen. Im Übrigen weist der Senat darauf hin,
dass die Vorhersehbarkeit wechselnder Tätigkeitsstätten
und die „Möglichkeit“, Wegekosten zu
mindern, nicht Tatbestandsmerkmale der in § 9 Abs. 1 Satz 3
Nr. 4 EStG geregelten Entfernungspauschale sind. Der Umstand, dass
sich der Arbeitnehmer in unterschiedlicher Weise auf die immer
gleichen Wege einstellen und so auf eine Minderung der Wegekosten
etwa durch die Bildung von Fahrgemeinschaften, die Nutzung
öffentlicher Verkehrsmittel und gegebenenfalls sogar durch die
entsprechende Wohnsitznahme hinwirken kann, beschreibt lediglich
generalisierend und typisierend den Regelfall, nach der sich die
Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als sachgerechte und
folgerichtige Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip erweist (vgl.
Senatsurteil vom 17.6.2010 VI R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl II
2010, 852 = SIS 10 22 79, m.w.N.). Individuelle Zufälligkeiten
und Besonderheiten in der tatsächlichen Ausgestaltung eines
Arbeitsverhältnisses - insbesondere dessen zeitliche
Befristung - bleiben hierbei unberücksichtigt (vgl.
Senatsurteil in BFHE 241, 374, BStBl II 2013, 838 = SIS 13 23 12,
m.w.N.). Demnach sind die streitigen Wegekosten lediglich im Rahmen
der Entfernungspauschale und Mehraufwendungen für Verpflegung
gemäß § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5
Satz 1 Nr. 5 Sätze 1 und 2 EStG nicht als Werbungskosten bei
den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu
berücksichtigen.
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3. Aus den Senatsentscheidungen in BFHE 242,
358, BStBl II 2014, 68 = SIS 13 31 08 und in BFH/NV 2014, 308 = SIS 14 03 79 sowie vom 24.9.2013 VI R 51/12 (BFHE 243, 215, BStBl II
2014, 342 = SIS 13 33 36) ergibt sich nichts anderes. Zwar hat der
Senat dort entschieden, dass ein Arbeitnehmer, der für ein
oder zwei Jahre (wiederholt) befristet seiner Berufstätigkeit
an einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers
nachgeht, und ein Beamter, der von seinem Arbeitgeber für drei
Jahre an eine andere als seine bisherige Tätigkeitsstätte
abgeordnet oder versetzt wird, an den neuen Tätigkeitsorten
keine regelmäßigen Arbeitsstätten begründen.
Für das Auffinden einer regelmäßigen
Arbeitsstätte bei einem befristeten oder
Probearbeitsverhältnis lassen sich hieraus jedoch keine
Erkenntnisse gewinnen. Insbesondere rechtfertigen diese
Entscheidungen den Schluss des Klägers nicht, dass bei (bis zu
drei Jahren) befristeten Arbeitsverhältnissen oder in der
Probezeit stets keine regelmäßige Arbeitsstätte
i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG vorliege. Denn in den
genannten Verfahren stand in Streit, ob der Arbeitnehmer lediglich
- unter Beibehaltung seiner bisherigen regelmäßigen
Arbeitsstätte - „vorübergehend“ in
einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers
tätig wurde oder von Anbeginn dauerhaft an den neuen
Beschäftigungsort entsandt worden ist und dort eine (neue)
regelmäßige Arbeitsstätte begründet hat. Ein
solcher Sachverhalt liegt jedoch im Streitfall ersichtlich nicht
vor.
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