Die Revision des Klägers gegen das Urteil
des Finanzgerichts Nürnberg vom 18.7.2018 - 2 K 1311/16 wird
als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu
tragen.
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I. Streitig ist, ob trotz Anzeige der
Masseunzulänglichkeit gemäß § 208 Abs. 1 Satz
1 der Insolvenzordnung (InsO) Säumniszuschläge
gemäß § 240 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO)
angefallen sind und ob der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) mit diesen Säumniszuschlägen gegen
Umsatzsteuerguthaben der Masse aufrechnen konnte, nachdem die Masse
wieder zulänglich geworden war.
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Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) ist Insolvenzverwalter über das Vermögen
einer GmbH. Kurz nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zeigte
er am 6.6.2011 gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 InsO
Masseunzulänglichkeit an.
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Danach gab der Kläger
Umsatzsteuererklärungen ab, darunter am 5.8.2011 eine
Umsatzsteuervoranmeldung für Juni 2011 über ... EUR unter
der Massesteuernummer. Die Steuer wurde nicht entrichtet. Am
2.5.2012 korrigierte der Kläger die Umsatzsteuerschuld auf
349,18 EUR. Diese Schuld war durch eine vom FA am 7.12.2011
vorgenommene Umbuchung in Höhe von 383,27 EUR bereits getilgt
worden, d.h. nach der Korrektur bestand insoweit keine Masseschuld
mehr.
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Am 6.6.2012 fertigte ein Bearbeiter des FA
einen die Säumniszuschläge betreffenden Aktenvermerk und
übermittelte diesen mit Telefax vom selben Tag dem
Kläger.
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Im Juli 2012 zeigte der Kläger dem
Insolvenzgericht eine Verbesserung der finanziellen
Verhältnisse und das Ende der Masseunzulänglichkeit
an.
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Am 9.7.2014 gab der Kläger die
Umsatzsteuervoranmeldung für das zweite Quartal 2014 ab, aus
der sich ein Guthaben von 1.558 EUR ergab. Das FA stimmte dieser
Voranmeldung zu, zahlte das Guthaben jedoch nicht aus, sondern
buchte es auf die seiner Auffassung nach gemäß §
240 Abs. 1 Satz 1 AO trotz Anzeige der Masseunzulänglichkeit
in der Zeit vom 6.8.2011 bis zum 5.5.2012 in Höhe von ... EUR
entstandenen Säumniszuschläge zur
Umsatzsteuervorauszahlung für Juni 2011 um.
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In der Folge erging auf Antrag des
Klägers u.a. der im Revisionsverfahren noch
streitgegenständliche Abrechnungsbescheid vom 20.10.2014, in
dem das FA die Entstehung von Säumniszuschlägen zur
Umsatzsteuervorauszahlung für Juni 2011 und deren Aufrechnung
mit dem Erstattungsbetrag aus der Umsatzsteuervorauszahlung
für das zweite Quartal 2014 bejahte. Gegen diesen Bescheid
legte der Kläger Einspruch ein.
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Während des Einspruchsverfahrens gab
er am 11.4.2016 die Umsatzsteuererklärung für 2014 ab,
aus der sich eine Umsatzsteuerschuld von 1.549,68 EUR und eine noch
zu entrichtende Abschlusszahlung von 880,84 EUR ergaben. Das FA
stimmte der Erklärung zu.
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Vor Abschluss des Einspruchsverfahrens
erließ das FA auf Antrag des Klägers gemäß
§ 227 AO im Juli 2016 die Hälfte der
Säumniszuschläge. Hierdurch verminderten sie sich von
… EUR auf (mehr als 2.000 EUR). Einspruch und Klage auf
vollständigen Erlass blieben ohne Erfolg (Urteil des
Finanzgerichts - FG - Nürnberg vom 19.6.2018 - 2 K 1310/16).
Die dagegen gerichtete Nichtzulassungsbeschwerde des Klägers
wurde durch Beschluss des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14.9.2018 - XI
B 68/18 als unzulässig verworfen.
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In der Einspruchsentscheidung vom
17.8.2016, die noch einen weiteren Abrechnungsbescheid betraf,
berücksichtigte das FA den hälftigen Erlass der
Säumniszuschläge. Im Übrigen blieben die
Einsprüche erfolglos.
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Hierauf erhob der Kläger Klage und
beantragte, beide Abrechnungsbescheide abzuändern, und zwar
den im Revisionsverfahren noch streitgegenständlichen Bescheid
vom 20.10.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.8.2016
dahin, dass ein Guthaben in Höhe von 1.558 EUR aus der
Umsatzsteuervorauszahlung für das zweite Quartal 2014
festgestellt wird.
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Insoweit wies das FG die Klage ab. Es
urteilte, dieser Abrechnungsbescheid sei rechtmäßig. Auf
die angemeldete Umsatzsteuervorauszahlung für Juni 2011 seien
trotz Anzeige der Masseunzulänglichkeit
Säumniszuschläge angefallen, mit denen das FA habe
aufrechnen können. Das Urteil ist in EFG 2018, 1690 = SIS 18 14 78 abgedruckt.
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Hiergegen richtet sich die Revision des
Klägers.
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Er ist der Auffassung, die Anzeige der
Masseunzulänglichkeit verhindere die Entstehung von
Säumniszuschlägen. Die Vorentscheidung widerspreche dem
Prinzip der Gleichbehandlung der Gläubiger. Sie billige dem
Fiskus eine systemwidrige Sonderstellung zu, indem ihm ein
Ausgleich für seinen Zinsnachteil zugesprochen werde, obwohl
zivile Gläubiger nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit
mangels Verschuldens der Nichtzahlung keine Verzugszinsen verlangen
könnten. Jedenfalls aber dürfe das FA die
Säumniszuschläge nicht erheben und nicht mit ihnen
aufrechnen.
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, die Vorentscheidung, soweit die Klage
abgewiesen wurde, aufzuheben und den Abrechnungsbescheid vom
20.10.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.8.2016
dahin zu ändern, dass ein Guthaben von 1.558 EUR für die
Umsatzsteuervorauszahlung für das zweite Quartal 2014
festgestellt wird.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet. Das
Urteil entspricht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG ist zutreffend davon
ausgegangen, dass der Abrechnungsbescheid vom 20.10.2014 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 17.8.2016 den Kläger nicht in
seinen Rechten verletzt.
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1. Gemäß § 218 Abs. 1 und Abs.
2 Satz 1 AO ergeht u.a. dann ein Abrechnungsbescheid, wenn die
Verwirklichung von Ansprüchen aus dem
Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO), von
Säumniszuschlägen (§ 240 AO) und ihr Erlöschen
(§ 47 AO) durch Aufrechnung (§ 226 Abs. 1 AO i.V.m.
§§ 387 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs - BGB - )
streitig sind (vgl. z.B. Senatsurteil vom 19.3.2019 - VII R 27/17,
BFHE 263, 483 = SIS 19 06 43).
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Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen
vor. Es sind die Verwirkung von Säumniszuschlägen zur
Umsatzsteuervoranmeldung für Juni 2011 und das Erlöschen
des Guthabens in Höhe von 1.558 EUR aus der
Umsatzsteuervorauszahlung für das zweite Quartal 2014 durch
Aufrechnung mit diesen Säumniszuschlägen streitig.
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2. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen,
dass während der vorübergehenden
Masseunzulänglichkeit Säumniszuschläge angefallen
sind.
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a) Wird eine Steuer nicht bis zum Ablauf des
Fälligkeitstages entrichtet, entstehen gemäß §
240 Abs. 1 Satz 1 AO (grundsätzlich, § 240 Abs. 3 Satz 1
AO) für jeden angefangenen Monat der Säumnis
Säumniszuschläge in Höhe von 1 Prozent des
abgerundeten rückständigen Steuerbetrags.
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Säumniszuschläge fallen nach dem
Gesetz unabhängig davon an, ob eine Steuer zutreffend
festgesetzt wird. Sie bleiben gemäß § 240 Abs. 1
Satz 4 AO von einer Korrektur der Steuerfestsetzung (wie sie im
Streitfall erfolgt ist) unberührt (BFH-Urteil vom 18.09.2018 -
XI R 36/16, BFHE 262, 297, BStBl II 2019, 87 = SIS 18 19 16). Sie
sind nicht mit Verzugszinsen des BGB gleichzusetzen, sondern ein
Druckmittel eigener Art, das den Steuerpflichtigen zur
rechtzeitigen Zahlung anhalten soll, sie haben also eine
Druckfunktion (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 09.07.2003 - V R 57/02,
BFHE 203, 8, BStBl II 2003, 901 = SIS 03 45 46, und Senatsurteil
vom 13.01.2000 - VII R 91/98, BFHE 191, 5, BStBl II 2000, 246 = SIS 00 06 04, Rz 20 f.). Sie dienen außerdem dem Ausgleich
für die unterbliebene oder verspätete Zahlung
fälliger Steuern und für Verwaltungsaufwendungen, die bei
den verwaltenden Körperschaften dadurch entstehen, dass eine
fällige Steuer nicht oder nicht fristgemäß gezahlt
wird. Sie haben somit also auch eine Ausgleichsfunktion. In dieser
zweiten Funktion entsprechen Säumniszuschläge den
Aussetzungs- (§§ 237, 238 AO) oder Stundungszinsen
(§ 234 AO), die unabhängig von einem Verschulden des
Steuerschuldners anfallen (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 2.3.2017 -
II B 33/16, BFHE 257, 27, BStBl II 2017, 646 = SIS 17 04 51, Rz 32;
BFH-Urteile vom 30.3.2006 - V R 2/04, BFHE 212, 23, BStBl II 2006,
612 = SIS 06 23 05, Rz 17, und vom 18.4.1996 - V R 55/95, BFHE 180,
516, BStBl II 1996, 561 = SIS 96 24 33).
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b) Der Tatbestand des § 240 Abs. 1 Satz 1
AO kann trotz Anzeige der Masseunzulänglichkeit erfüllt
sein. Wie bereits ausgeführt, entstehen
Säumniszuschläge nach dieser Vorschrift kraft Gesetzes.
Eine Vorschrift, wonach für die Dauer der
Masseunzulänglichkeit gemäß §§ 208 ff.
InsO entgegen § 240 AO keine Säumniszuschläge
anfallen, gibt es nicht.
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24
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aa) § 251 Abs. 2 Satz 1 AO enthält
einen Insolvenzvorbehalt für die Vollstreckung von
Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, nicht für
deren Entstehung.
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bb) Im regulären Insolvenzverfahren
können Säumniszuschläge anfallen, wenn
Masseverbindlichkeiten nicht beglichen werden (vgl. § 39 Abs.
1 Nr. 1 InsO; Heuermann/ Hepp/Spitaler - HHSp -, § 240 AO Rz
97; Klein/Rüsken, AO, 14. Aufl., § 240 Rz 49; Sinz in
Uhlenbruck, Insolvenzordnung, 15. Aufl., § 38 Rz 67 ff., 71;
BFH-Urteil in BFHE 180, 516, BStBl II 1996, 561 = SIS 96 24 33, zur
KO).
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26
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Die Anzeige der Masseunzulänglichkeit
gemäß § 208 Abs. 1 InsO führt gemäß
§ 209 Abs. 1 InsO lediglich dazu, dass sich die Rangfolge der
Forderungen ändert. Die Vorschrift verbietet es dem
Insolvenzverwalter jedoch nicht, sonstige Masseforderungen i.S. des
§ 53 InsO zu erfüllen, sondern regelt im Gegenteil, in
welcher Reihenfolge sie zu berichtigen sind, also - soweit
möglich - erfüllt werden müssen (vgl. Senatsurteil
vom 16.12.2003 - VII R 42/01, BFH/NV 2004, 908 = SIS 04 22 47, Rz
37, zur KO). Die Änderung der Rangfolge wird durch § 210
InsO abgesichert, wonach Altmassegläubigern die Vollstreckung
wegen einer Masseverbindlichkeit i.S. des § 209 Abs. 1 Nr. 3
InsO untersagt ist. Hierdurch sollen die Fortsetzung der Verwaltung
und Verwertung der Masse trotz Masseunzulänglichkeit
ermöglicht und der Insolvenzverwalter geschützt werden,
dessen Pflicht zur Verwaltung und Verwertung der Masse fortbesteht
(§ 208 Abs. 3 InsO) und dem dies nicht ohne Aussicht auf eine
Entlohnung zugemutet werden kann. Diese Regelung dient einer
geordneten Vermögensverwertung während der Zeit der
Masseunzulänglichkeit mit dem Ziel einer Schuldentilgung bzw.
Zahlung (soweit trotz Masseunzulänglichkeit möglich),
bezweckt also das Gegenteil eines Zahlungsverbots.
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Ein Grund für die Annahme des
Klägers, dass nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit
entgegen dem Wortlaut des § 240 Abs. 1 Satz 1 AO keine
Säumniszuschläge kraft Gesetzes entstehen, ist somit
nicht ersichtlich.
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Eine systemwidrige Sonderstellung des Fiskus
oder ein Widerspruch zum Prinzip der Gleichbehandlung der
Gläubiger ist nicht erkennbar. Zum einen können auch
zivile Gläubiger nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit
einen Zinsanspruch haben, z.B. soweit der Insolvenzverwalter die
Verteilungsmasse schuldhaft verzögert ausschöpft (vgl.
Ries in Uhlenbruck, a.a.O., § 210 Rz 21). Zum anderen kann der
Anfall der Säumniszuschläge im Erlassverfahren zu
korrigieren sein.
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c) Nach diesen Grundsätzen sind im
Streitfall trotz Anzeige der Masseunzulänglichkeit
Säumniszuschläge in der von der Vorentscheidung
angenommenen Höhe angefallen.
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aa) Infolge der Steueranmeldung unter der
Massesteuernummer in der Umsatzsteuererklärung vom 5.8.2011
ist für Juni 2011 eine Masseverbindlichkeit in Höhe von
... EUR entstanden; insoweit wird auf die Vorentscheidung Bezug
genommen. Bedenken im Hinblick darauf, dass nach Anzeige der
Masseunzulänglichkeit grundsätzlich nur noch
Feststellungsklagen statthaft sind (z.B. Urteil des
Bundesgerichtshofs - BGH - vom 3.4.2003 - IX ZR 101/02, BGHZ 154,
358; vgl. außerdem BFH-Urteil vom 29.8.2007 - IX R 58/06,
BFHE 218, 432, BStBl II 2008, 322 = SIS 07 36 29, Rz 12 f., und vom
29.1.2009 - V R 64/07, BFHE 224, 24, BStBl II 2009, 682 = SIS 09 13 24), bestehen nicht, da das FA keinen Steuerbescheid erlassen,
sondern der Insolvenzverwalter die Steuer angemeldet hat. Zudem
gilt das aus § 210 InsO abgeleitete Verbot der Leistungsklage
nur für Altmasseschulden gemäß § 209 Abs. 1
Nr. 3 InsO (z.B. Kießner in Braun, Insolvenzordnung, 7. Aufl.
2017, § 210 InsO, Rz 4) und nicht über die Dauer der
Masseunzulänglichkeit hinaus.
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31
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Aus dem Aktenvermerk vom 6.6.2012 und seiner
Übermittlung an den Kläger folgt kein für diesen
günstigeres Ergebnis. Die Säumniszuschläge waren am
6.6.2012 kraft Gesetzes schon in voller Höhe entstanden. Die
Äußerung einer Rechtsansicht ist kein
Erlöschenstatbestand (§ 47 AO). Selbst wenn das FA in dem
Aktenvermerk also die Rechtsansicht geäußert hätte,
nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit seien keine
Säumniszuschläge mehr entstanden, wäre dies
irrelevant. Nach den Grundsätzen von Treu und Glauben
könnte eine derartige Äußerung allenfalls Wirkung
für die Zukunft, nicht aber für die Vergangenheit
entfalten (so z.B. BFH-Beschluss vom 1.4.2015 - V B 63/14, BFH/NV
2015, 1001 = SIS 15 13 57, Rz 5, m.w.N.). Im Übrigen hat sich
das FA am 6.6.2012 (zu diesem Zeitpunkt bestand
Masseunzulänglichkeit) ausweislich der Akten nicht zur
Entstehung von Säumniszuschlägen geäußert,
sondern lediglich zu deren Erhebung (vgl. § 210 InsO).
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32
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bb) Die in der Einspruchsentscheidung vom
17.8.2016 dargestellte Berechnung der Säumniszuschläge,
die das FG ausdrücklich in seine Feststellungen einbezogen
hat, begegnet keinen Bedenken. FA und FG haben insbesondere §
240 Abs. 1 Satz 4 AO und das im Erlassverfahren ergangene Urteil
des FG Nürnberg vom 19.6.2018 - 2 K 1310/16, an das die
Beteiligten hinsichtlich des (nur) hälftigen Erlasses
gemäß § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO gebunden sind,
zutreffend berücksichtigt.
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33
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3. Nach Anzeige der wiedererlangten
Zulänglichkeit der Masse durch den Insolvenzverwalter im Juli
2012 konnte das FA gemäß § 226 Abs. 1 AO i.V.m.
§ 389 BGB mit den während der Dauer der angezeigten
Masseunzulänglichkeit verwirkten Säumniszuschlägen
gegen die Masseforderung aus der Umsatzsteuervorauszahlung für
das zweite Quartal 2014 aufrechnen. Die während der
Masseunzulänglichkeit zu berücksichtigenden
Aufrechnungsverbote gemäß § 95 Abs. 1 Satz 3 InsO,
§ 96 Abs. 1 Nrn. 1 bis 4 InsO analog oder § 210 InsO
analog galten nicht mehr.
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34
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a) Für die Aufrechnung mit
Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis und gegen
solche Ansprüche sind gemäß § 226 Abs. 1 AO
die §§ 387 ff. BGB (unter Berücksichtigung etwaiger
Besonderheiten der Aufrechnung von oder mit Steuerforderungen)
sinngemäß anzuwenden. § 387 BGB verlangt, dass zwei
Personen einander Leistungen schulden und dass der Aufrechnende im
Zeitpunkt der Aufrechnungserklärung die ihm gebührende
Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann
(Senatsurteil in BFHE 191, 5, BStBl II 2000, 246 = SIS 00 06 04, Rz
9 ff.).
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b) Im Streitfall sind diese Voraussetzungen
erfüllt.
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aa) Wie dargelegt, wurden trotz Anzeige der
Masseunzulänglichkeit Säumniszuschläge verwirkt.
Diese sind - entsprechend der zugrundeliegenden Steuerschuld, d.h.
der unter der Massesteuernummer für Juni 2011 angemeldeten
Umsatzsteuer - gleichfalls eine Masseverbindlichkeit (vgl. z.B.
Heuermann in HHSp, § 240 AO Rz 97; Kögel in Gosch, AO
§ 240 Rz 119). Nach dem Rechtsgedanken des § 240 Abs. 1
Satz 4 AO bleiben sie das auch, wenn der Steuerbescheid (wie im
Streitfall) später aufgehoben wird.
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37
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bb) Eine Masseforderung in Gestalt des
Vorsteuervergütungsanspruchs in Höhe von 1.558 EUR ist
infolge der Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung für das zweite
Quartal 2014 am 9.7.2014 und der vom FA hierzu spätestens in
dem Abrechnungsbescheid vom 20.10.2014 erteilten Zustimmung
entstanden (§ 168 Satz 1 und Satz 2 AO).
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38
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Zum Zeitpunkt des Erlasses des
Abrechnungsbescheids am 20.10.2014 war auch noch kein
Jahressteuerbescheid für 2014 ergangen; die Abgabe der
(Jahres-)Umsatzsteuererklärung für 2014 erfolgte erst am
11.4.2016. Die Fälligkeit der Vorauszahlungen und eine dadurch
entstandene Aufrechnungslage bleiben im Übrigen erhalten, wenn
zu einem späteren Zeitpunkt ein Jahressteuerbescheid ergeht
(vgl. Senatsurteil vom 15.6.1999 - VII R 3/97, BFHE 189, 14, BStBl
II 2000, 46 = SIS 99 20 76, Rz 28). Auch wenn sich die Höhe
der Umsatzsteuerschuld dann nach dem Jahressteuerbescheid richtet
(BFH-Beschluss vom 22.8.1995 - VII B 107/95, BFHE 178, 532, BStBl
II 1995, 916 = SIS 95 24 24) und die Masseforderung im
Umsatzsteuer-Jahressteuerbescheid 2014 bei Erlass der
Einspruchsentscheidung am 17.8.2016 niedriger war als im (unter dem
Vorbehalt der Nachprüfung stehenden) Vorauszahlungsbescheid,
wurde der Kläger dadurch, dass in dem Abrechnungsbescheid in
Gestalt der Einspruchsentscheidung ein Erlöschen der
Säumniszuschläge in Höhe von 1.558 EUR angenommen
wurde, jedenfalls nicht in seinen Rechten verletzt. Insoweit wird
auf die Vorentscheidung Bezug genommen.
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39
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cc) Die Aufrechnung wurde gemäß
§ 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 388 BGB nach Anzeige der
wiedererlangten Zulänglichkeit der Masse durch den
Insolvenzverwalter im Juli 2012 ordnungsgemäß
erklärt. Die Erklärung (vgl. BFH-Urteil vom 24.11.2011 -
V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298 = SIS 11 39 41, Rz 28)
ist spätestens mit dem Abrechnungsbescheid über die
Umsatzsteuervorauszahlung für das zweite Quartal 2014 vom
20.10.2014 erfolgt, in dem das FA die rein intern wirkende
Umbuchung (vgl. Klein/Rüsken, a.a.O., § 226 Rz 64)
mitteilte und bestätigte.
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40
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c) Nach Anzeige der wiedererlangten
Zulänglichkeit der Masse im Juli 2012 stand der Aufrechnung
kein Aufrechnungsverbot mehr entgegen. Die während der
Masseunzulänglichkeit geltenden Aufrechnungsverbote sind nach
Rückkehr ins reguläre Insolvenzverfahren nicht mehr
anzuwenden.
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41
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aa) Eine Rückkehr ins reguläre
Insolvenzverfahren ist nach Überwindung der
Masseunzulänglichkeit möglich (Kießner in
Frankfurter Kommentar zur Insolvenzordnung, 9. Aufl. 2018, §
208 Rz 27 ff.; Riedel in Graf-Schlicker, Kommentar zur
Insolvenzordnung, 4. Aufl. 2014, § 208 Rz 7; Ries in
Uhlenbruck, a.a.O., § 208 Rz 22; Weitzmann in Hamburger
Kommentar zum Insolvenzrecht, 7. Aufl. 2019, § 208 InsO Rz 14;
Windel in Jaeger, Insolvenzordnung, § 208 Rz 46;
Oberlandesgericht Rostock, Urteil vom 10.10.2008 - 5 U 173/08, Neue
Zeitschrift für Insolvenz- und Sanierungsrecht - NZI -
2008,750; a.A. wohl Arbeitsgericht Hamburg, Beschluss vom
02.02.2000 - 67c IN 157/99, NZI 2000, 140). Dabei genügt
mangels ausdrücklicher gesetzlicher Regelung jedenfalls eine
Anzeige an das Insolvenzgericht (actus contrarius, vgl. etwa
Kießner, a.a.O., § 208 Rz 28; Riedel, a.a.O., § 208
Rz 7; Weitzmann, a.a.O., § 208 InsO Rz 14). Für die
Annahme, dass für die Rückkehr ins reguläre
Insolvenzverfahren - die nur in Betracht kommt, wenn die für
die Massegläubiger günstige Aussicht besteht, dass
sämtliche Masseverbindlichkeiten erfüllt werden
können - höhere Hürden gelten könnten als
für die Einleitung eines Verfahrens gemäß
§§ 208 ff. InsO, dessen Rechtsfolgen für die
Altmassegläubiger ungünstig sind, gibt es keinen
Grund.
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42
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Nach diesen Grundsätzen ist im Streitfall
eine Rückkehr ins reguläre Insolvenzverfahren erfolgt,
nachdem der Kläger im Juli 2012 dem Insolvenzgericht angezeigt
hat, dass die Masse wieder zulänglich geworden ist. Erst
danach ist die Aufrechnungslage entstanden.
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bb) Nach Rückkehr ins reguläre
Insolvenzverfahren sind Aufrechnungsverbote analog § 95 Abs. 1
Satz 3 InsO oder § 96 Abs. 1 Nrn. 1 bis 4 InsO (vgl.
Senatsurteile vom 4.3.2008 - VII R 10/06, BFHE 220, 295, BStBl II
2008, 506 = SIS 08 18 28, und vom 1.8.2000 - VII R 31/99, BFHE 193,
1, BStBl II 2002, 323 = SIS 01 03 08) oder § 210 InsO (vgl.
Senatsurteile in BFHE 220, 295, BStBl II 2008, 506 = SIS 08 18 28,
und in BFHE 193, 1, BStBl II 2002, 323 = SIS 01 03 08; Runkel,
Schnurbusch, NZI 2000, 49; Schmidt, NZI 1999, 442) nicht mehr zu
rechtfertigen. Die Gefahr, dass die für die Verteilung der
unzulänglichen Masse geltenden Rechtsregeln durch eine
Aufrechnung unterlaufen werden könnten, besteht nicht mehr,
wenn die Masse wieder zulänglich geworden ist und die
Erfüllung sämtlicher Masseverbindlichkeiten erwartet
werden kann.
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Aus den Senatsurteilen in BFHE 220, 295, BStBl
II 2008, 506 = SIS 08 18 28 und in BFHE 193, 1, BStBl II 2002, 323
= SIS 01 03 08 oder dem BGH-Urteil vom 18.5.1995 - IX ZR 189/94,
BGHZ 130, 38, folgt nichts anderes. Die Urteile betrafen
Fälle, in denen die Masseunzulänglichkeit
fortbestand.
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4. Gegen die Rechtmäßigkeit des
Abrechnungsbescheids vom 20.10.2014 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 17.8.2016 bestehen auch im Übrigen
keine Bedenken (zu den Anforderungen vgl. etwa Senatsurteil in BFHE
263, 483 = SIS 19 06 43).
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5. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO
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