I. Dem Gerichtshof der Europäischen Union
werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1. Liegt unter Umständen wie denen des
Ausgangsverfahrens, in denen ein Steuerpflichtiger im Auftrag von
Krankenkassen Versicherte zu verschiedenen Gesundheits- und
Krankheitsthemen telefonisch berät, eine Tätigkeit vor,
die dem Anwendungsbereich des Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der
Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das
gemeinsame Mehrwertsteuersystem unterfällt?
2. Reicht es unter Umständen wie denen
des Ausgangsverfahrens in Bezug auf die in Frage 1 genannten
Leistungen sowie für Umsätze im Rahmen von
„Patientenbegleitprogrammen“ für den
erforderlichen beruflichen Befähigungsnachweis aus, dass die
telefonischen Beratungen von „Gesundheitscoaches“
(medizinischen Fachangestellten, Krankenschwestern)
durchgeführt werden und in circa einem Drittel der Fälle
ein Arzt hinzugezogen wird?
II. Das Revisionsverfahren wird bis zur
Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union
ausgesetzt.
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A. Sachverhalt des
Ausgangsverfahrens
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Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine Gesellschaft mit
beschränkter Haftung, betrieb im Februar 2014 (Streitzeitraum)
im Auftrag von gesetzlichen Krankenkassen ein sogenanntes
Gesundheitstelefon, bei dem Versicherte in medizinischer Hinsicht
beraten wurden, und führte Patientenbegleitprogramme für
an chronischen oder lang andauernden Krankheiten leidenden
Patienten durch.
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Die telefonischen Beratungsleistungen
wurden durch Krankenschwestern und medizinische Fachangestellte
erbracht, die größtenteils auch als Gesundheitscoach
ausgebildet waren. In mehr als einem Drittel der Fälle wurde
zudem ein Arzt, regelmäßig ein Facharzt, hinzugezogen,
der die Beratung übernahm bzw. bei Rückfragen Anweisungen
oder eine zweite Meinung erteilte.
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Im Rahmen des Gesundheitstelefons richtete
die Klägerin Informations-Hotlines ein, unter denen
Mitarbeiter der Klägerin für die Versicherten
regelmäßig rund um die Uhr an jedem Tag erreichbar
waren. Die Mitarbeiter der Klägerin meldeten sich unter dem
Namen der jeweiligen Krankenkasse. Soweit eine medizinische
Beratung gewünscht wurde, erfolgte eine softwaregestützte
Befunderhebung, das heißt, eine Kontexteinstufung mit
gezielten Fragen zur Thematik, und darauf folgend eine Beratung zu
der vom Anrufer angegebenen therapeutischen Versorgungssituation.
Dabei wurden Diagnosen und mögliche Therapien erklärt und
Ratschläge zu Verhaltens- und Behandlungsänderungen
erteilt.
Beispiele:
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Einer Versicherten mit einem Krampfanfall
wurde geraten, sich weiterhin ihrem Neurologen
anzuvertrauen.
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Einer Anruferin, die unter Brustkrebs
leidet, und sich über den bei der Operation tätigen
Anästhesisten sowie den Operateur beklagte, wurde wegen eines
etwaigen Behandlungsfehlers an die Schlichtungsstelle bei der
Landesärztekammer verwiesen, weil die Krankenkasse für
diesen Fall nicht zuständig sei.
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Einer Versicherten, die nach operativer
Entfernung von Gebärmutter und Eierstöcken unter leichten
Blutungen leidet und schon bei drei Gynäkologen war, die ihr
nicht helfen konnten, wurden Auskünfte zu möglichen
postoperativen Therapien nach malignen metastasierenden
Unterbauchtumoren gegeben, obwohl die Anruferin mitgeteilt hatte,
dass sich der Verdacht auf Krebserkrankung nicht bestätigt
habe.
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Einer Anruferin, die an einer
Glukoseintoleranz leidet und Angst vor einer Diabeteserkrankung
hat, wurde geraten, einen Diabetologen aufzusuchen. Sie wurde
über eine Insulintherapie informiert und zu Diabetes mellitus
sowie Prädiabetes beraten.
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Einem Anrufer mit - vom Kardiologen
unbestätigten - Herzrhythmusstörungen und einer
Lebensmittelunverträglichkeit wurden zunächst die
Symptome von Herzrhythmusstörungen erläutert; dann wurde
ihm geraten, den Hausarzt nochmals aufzusuchen und sich
gegebenenfalls einen anderen Kardiologen zu suchen. Zudem wurden
ihm die Kontaktdaten von Kardiologen in seiner Nähe
mitgeteilt.
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Eine Anruferin stillt und möchte -
ohne Bedenken ihres Hausarztes - gegen ihre Erkältung
Echinazea-Tropfen nehmen. Ihr wurde mitgeteilt, dass diese in der
Schwangerschaft nicht empfohlen werden.
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Einer Anruferin, die seit zehn Jahren unter
Durchfall und Angststörungen leidet und sich nach Hypnose
erkundigt, wurde geraten eine Therapie zu machen, zudem wurden
entsprechende Ärzte genannt.
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Die abgeschlossenen Fälle wurden dem
ärztlichen Leiter stichprobenartig eingespielt und
insbesondere auf die medizinisch fachliche Nachvollziehbarkeit der
dokumentierten Angaben überprüft.
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Die Teilnehmer der
Patientenbegleitprogramme wurden auf der Basis von Abrechnungsdaten
und Krankheitsbildern von den Krankenkassen ermittelt, von diesen
angeschrieben und auf Wunsch in das Programm eingeschrieben. Die
Teilnehmer, die von Mitarbeitern der Klägerin über einen
Zeitraum von drei bis zwölf Monaten angerufen wurden, konnten
bei Fragen jederzeit die medizinische Hotline erreichen und rund um
die Uhr situationsbezogene Informationen zu ihrem Krankenbild
erhalten. Schwerpunkt der Begleitprogramme war, das
Verständnis der Teilnehmer und ihrer Angehörigen für
ihre Krankheit und die regel- und vorschriftsmäßige
Einnahme der Medikamente oder die Teilnahme an anderen Therapien zu
verbessern, Fehlmedikationen zu vermeiden und eine adäquate
Reaktion auf Symptomzunahme und soziale Isolation
herbeizuführen. Ziel dessen war es, die Kosten bei
Versicherten mit chronischen oder psychischen Erkrankungen besser
zu managen und insbesondere die Zahl erneuter stationärer
Aufnahmen der Teilnehmer deutlich zu verringern. Weitere Ziele
waren bei ambulanter Verdachtsdiagnose in Zusammenhang mit dem
Aufmerksamkeitsdefizitsyndrom oder der
Aufmerksamkeitsdefizit-/Hyperaktivitätsstörung, die
Eltern zu unterstützen und zur Verringerung von
Sekundärerkrankungen zu entlasten.
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7
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Die Klägerin stufte ihre Umsätze
aus dem Betrieb des Gesundheitstelefons und der
Patientenbegleitprogramme als Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin ein und meldete für den Streitzeitraum insoweit
steuerfreie Umsätze an.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) beurteilte die betreffenden Umsätze als
steuerpflichtig und setzte die Umsatzsteuervorauszahlung für
Februar 2014 abweichend von der Voranmeldung fest.
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9
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab.
Es führte aus, die telefonischen Beratungsleistungen der
Klägerin seien nicht als ärztliche Heilbehandlungen von
der Umsatzsteuer befreit. Die im Rahmen des Gesundheitstelefons
erteilten Informationen beruhten nicht auf medizinischen
Feststellungen, die von entsprechendem Fachpersonal getroffen
worden seien, sondern allein auf den Angaben des Anrufers zu dem
Krankheitsbild, zu dem dieser sich habe weiter informieren wollen,
sei es zur Art der Diagnose, der Behandlungsmöglichkeiten oder
der Präventionsmaßnahmen. Nur rund 60 % bis 70 % der
beim Gesundheitstelefon eingehenden Anfragen seien durch eine
vorhergehende Krankheitsdiagnose initiiert worden. Von der
Klägerin würden keine Ferndiagnosen gestellt, sondern
lediglich weitergehende Informationen über eine Erkrankung
oder Auskünfte zu Diagnosen erteilt. Auch den
Beratungsleistungen des Patientenbegleitprogrammes fehle es am
erforderlichen therapeutischen Zweck. Die Leistungen seien weder
ärztlich verordnet noch seien sie im Rahmen einer
individuellen Vorsorge- oder Rehabilitationsmaßnahme
durchgeführt worden.
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Die Entscheidung des FG ist in EFG 2015,
2232 = SIS 15 27 20 veröffentlicht.
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Mit der Revision macht die Klägerin im
Wesentlichen geltend, ihre vorbeugenden Beratungsleistungen
unterfielen der Steuerbefreiung, da sie einen unmittelbaren
Krankheitsbezug hätten und dazu dienten, spätere
höhere Kosten durch ärztliche Heilbehandlungen zu
vermeiden. Ebenso wie bei Erst- oder Notfallberatung sei eine
vorherige von medizinischem Fachpersonal gestellte Diagnose nicht
Voraussetzung. Auch ein (erstmaliger) telefonischer
Arzt-Patienten-Kontakt sei Teil einer steuerbefreiten
ärztlichen Leistung. Im Übrigen käme
telemedizinischen Leistungen zunehmende Bedeutung zu.
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Das FA verteidigt die angefochtene
Vorentscheidung und führt aus, dass - selbst wenn der
individuelle Gesundheitsfall des Anrufers Anlass des Telefonats
gewesen sei - aufgrund der fehlenden Krankenunterlagen nur die
Bandbreite der allgemein denkbaren medizinischen Möglichkeiten
habe dargestellt werden können. Das Telefonat habe neben einer
allgemeinen medizinischen Information nur eine Entscheidungshilfe
geben können, ob der Anrufer zum Beispiel einen (weiteren)
Arzt aufsucht oder die von seinem Arzt vorgeschlagene Therapie
beziehungsweise Behandlung fortführt.
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B. Der Senat setzt das Verfahren
gemäß §§ 74, 121 der Finanzgerichtsordnung
(FGO) aus und legt dem Gerichtshof der Europäischen Union
(EuGH) die im Tenor genannten Fragen gemäß Art. 267 Abs.
3 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen
Union (AEUV) zur Vorabentscheidung vor.
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I. Die maßgeblichen Vorschriften und
Bestimmungen
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1. Nationales Recht
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Für die Beurteilung des Streitfalls sind
die folgenden Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes in der Fassung
des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19.12.2008 (Bundesgesetzblatt I
2008, 2794) - UStG - maßgebend:
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a) § 1 Steuerbare Umsätze
„(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden
Umsätze:
1. die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im
Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.
...“
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b) § 4 Steuerbefreiungen bei Lieferungen
und sonstigen Leistungen
„Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 fallenden
Umsätzen sind steuerfrei: ...
14. a) Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen
der Ausübung der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt,
Heilpraktiker, Physiotherapeut, Hebamme oder einer ähnlichen
heilberuflichen Tätigkeit durchgeführt werden.
...“
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2. Unionsrecht
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Unionsrechtlich sind die folgenden
Bestimmungen der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006
über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Richtlinie
2006/112/EG) von Bedeutung:
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a) Art. 2 Steueranwendungsbereich
„Der Mehrwertsteuer unterliegen folgende Umsätze:
a) Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein
Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt tätigt;
...“
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b) Art. 132 Steuerbefreiungen dem Gemeinwohl
dienender Umsätze
„(1) Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von
der Steuer: ...
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c) Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem
betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und
arztähnlichen Berufe durchgeführt werden; ...“
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II. Zur Anrufung des EuGH
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1. Die Leistungen der Klägerin im Bereich
des Gesundheitstelefons sind gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1
Satz 1 UStG, Art. 2 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG
steuerbar. Fraglich ist, ob es sich hierbei um Heilbehandlungen
handelt, für die der Anwendungsbereich der Steuerbefreiung des
§ 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG, Art. 132 Abs. 1 Buchst. c
der Richtlinie 2006/112/EG eröffnet ist.
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a) Der Begriff „Heilbehandlungen im
Bereich der Humanmedizin“ ist ein autonomer
unionsrechtlicher Begriff (vgl. EuGH-Urteile Unterpertinger vom
20.11.2003 C-212/01, EU:C:2003:625, UR 2004, 70 = SIS 04 01 34, Rz
35; D’Ambrumenil und Dispute Resolution Services vom
20.11.2003 C-307/01, EU:C:2003:627, UR 2004, 75 = SIS 04 01 35, Rz
53) und § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG ist richtlinienkonform
auszulegen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19.12.2002 V R 28/00 = SIS 03 19 06,
Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 201, 330,
Bundessteuerblatt - BStBl - II 2003, 532; vom 1.4.2004 V R 54/98,
BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681 = SIS 04 27 05; vom 1.10.2014 XI
R 13/14, BFHE 248, 367 = SIS 15 00 64, Sammlung amtlich nicht
veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV
- 2015, 451, Rz 16; vom 26.7.2017 XI R 3/15, BFHE 259, 150, BFH/NV
2017, 1692 = SIS 17 18 91, Rz 16).
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20
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b) Nach der hierzu ergangenen Rechtsprechung
erfassen sowohl der Begriff „ärztliche
Heilbehandlung“ als auch der Begriff
„Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin“
Leistungen, die zur Diagnose, Behandlung und, so weit wie
möglich, Heilung von Krankheiten oder
Gesundheitsstörungen dienen (vgl. EuGH-Urteile L.u.P. vom
8.6.2006 C-106/05, EU:C:2006:380, UR 2006, 464 = SIS 06 29 72, Rz
27; CopyGene vom 10.6.2010 C-262/08, EU:C:2010:328, UR 2010, 526 =
SIS 10 26 08, Rz 28; BFH-Urteile vom 12.8.2004 V R 27/02, BFH/NV
2005, 583 = SIS 05 16 20; vom 5.11.2014 XI R 11/13, BFHE 248, 389,
BFH/NV 2015, 297 = SIS 14 33 26, Rz 19; in BFHE 259, 150, BFH/NV
2017, 1692 = SIS 17 18 91, Rz 17; BFH-Beschluss vom 11.10.2017 XI R
23/15, BFHE 259, 567, BStBl II 2018, 109 = SIS 17 22 19, Rz
26).
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21
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Unter Heilbehandlungen fallen auch
Maßnahmen, die - gegebenenfalls auch nur vorbeugend - dem
Schutz einschließlich der Aufrechterhaltung bzw.
Wiederherstellung der Gesundheit dienen (vgl. dazu EuGH-Urteil
Klinikum Dortmund vom 13.3.2014 C-366/12, EU:C:2014:143, UR 2014,
271 = SIS 14 08 08, Rz 30, mit weiteren Nachweisen; BFH-Urteile vom
18.8.2011 V R 27/10, BFHE 235, 58, BFH/NV 2011, 2214 = SIS 11 34 08, Rz 14; vom 26.8.2014 XI R 19/12, BFHE 247, 276, BStBl II 2015,
310 = SIS 14 32 09, Rz 26; vom 19.3.2015 V R 60/14, BFHE 249, 562,
BStBl II 2015, 946 = SIS 15 10 21, Rz 12). Insofern werden auch
Maßnahmen erfasst, die darauf abzielen, die Beobachtung und
die Untersuchung der Patienten zu ermöglichen, noch bevor es
erforderlich wird, eine etwaige Krankheit zu diagnostizieren, zu
behandeln oder zu heilen (BFH-Beschluss in BFHE 259, 567, BStBl II
2018, 109 = SIS 17 22 19, Rz 27).
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22
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c) Eine Heilbehandlung liegt jedoch nur bei
therapeutischer Zweckbestimmtheit vor, wobei diese nicht in einem
besonders engen Sinne zu verstehen ist. Vielmehr ist der Begriff
der therapeutischen Zweckbestimmung unter Berücksichtigung des
Zwecks der Steuerbefreiung auszulegen, der darin besteht, die
Kosten ärztlicher Heilbehandlungen zu senken (EuGH-Urteile
Kommission/Frankreich vom 11.1.2001 C-76/99, EU:C:2001:12, UR 2001,
62 = SIS 01 05 41, Rz 23; Unterpertinger, EU:C:2003:625, UR 2004,
70 = SIS 04 01 34, Rz 40; D’Ambrumenil und Dispute Resolution
Services, EU:C:2003:627, UR 2004, 75 = SIS 04 01 35, Rz 58; L.u.P.,
EU:C:2006:380, UR 2006, 464 = SIS 06 29 72, Rz 29; CopyGene,
EU:C:2010:328, UR 2010, 526 = SIS 10 26 08, Rz 29; Verigen
Transplantation Service International vom 18.11.2010 C-156/09,
EU:C:2010:695, UR 2011, 215 = SIS 10 39 09, Rz 24, 27; PFC Clinic
vom 21.3.2013 C-91/12, EU:C:2013:198, UR 2013, 335 = SIS 13 11 68,
Rz 26; BFH-Urteile in BFHE 235, 58, BFH/NV 2011, 2214 = SIS 11 34 08, Rz 21; in BFHE 249, 562, BStBl II 2015, 946 = SIS 15 10 21, Rz
13; BFH-Beschlüsse in BFHE 259, 567, BStBl II 2018, 109 = SIS 17 22 19, Rz 27; vom 27.2.2018 XI B 97/17, BFH/NV 2018, 738 = SIS 18 08 48, Rz 11).
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Mit therapeutischem Zweck erfolgen auch
Leistungen, die unerlässlicher, fester und untrennbarer
Bestandteil der gesamten Heilbehandlung sind, deren einzelne
Abschnitte sinnvollerweise nicht isoliert voneinander
durchgeführt werden können (EuGH-Urteil Verigen
Transplantation Service International, EU:C:2010:695, UR 2011, 215
= SIS 10 39 09, Rz 26). Nicht von der Steuerbefreiung erfasst sind
dagegen Tätigkeiten, wenn die Heilbehandlung, mit der diese
Tätigkeiten nur eventuell verbunden sind, weder stattgefunden
noch begonnen hat oder geplant ist (EuGH-Urteil CopyGene,
EU:C:2010:328, UR 2010, 526 = SIS 10 26 08, Leitsatz 1; BFH-Urteil
vom 29.7.2015 XI R 23/13, BFHE 251, 86, BStBl II 2017, 733 = SIS 15 20 47, Rz 30).
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d) Bei Maßnahmen, die sowohl
Heilbehandlungszwecken als auch bloß kosmetischen Zwecken
oder der Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands dienen
können und insofern einem Grenzbereich zuzuordnen sind, kommt
es auf eine Prüfung anhand der Umstände des Einzelfalls
an (vgl. BFH-Urteile in BFHE 248, 367, BFH/NV 2015, 451 = SIS 15 00 64, Rz 29 f.; vom 4.12.2014 V R 33/12, BFHE 248, 424, BFH/NV 2015,
648 = SIS 15 03 40, Rz 15; BFH-Beschlüsse vom 6.6.2008 XI B
11/08, BFH/NV 2008, 1547 = SIS 08 32 31; vom 29.10.2013 V B 58/13,
BFH/NV 2014, 192 = SIS 14 00 46; vom 11.12.2014 XI B 49/14, BFH/NV
2015, 363 = SIS 15 01 52, Rz 8; in BFH/NV 2018, 738 = SIS 18 08 48,
Rz 13). Insofern ist zu berücksichtigen, dass es bei der
Frage, ob eine Leistung therapeutischen oder anderen Zwecken dient,
um die Beurteilung einer medizinischen Frage geht, die auf
medizinischen Feststellungen beruhen muss, die von dem
entsprechenden Fachpersonal getroffen worden sind (BFH-Beschluss
vom 19.6.2013 V S 20/13, BFH/NV 2013, 1643 = SIS 13 25 66, Rz 17;
BFH-Urteil in BFHE 248, 367, BFH/NV 2015, 451 = SIS 15 00 64, Rz
19). Die rein subjektive Vorstellung, die der Patient von der
Leistung hat, ist als solche für die Beurteilung, ob diese
einem therapeutischen Zweck dient, nicht maßgeblich
(EuGH-Urteil PFC Clinic, EU:C:2013:198, UR 2013, 335 = SIS 13 11 68, Rz 34 f.; BFH-Beschluss in BFH/NV 2013, 1643 = SIS 13 25 66, Rz
17; BFH-Urteile in BFHE 248, 367, BFH/NV 2015, 451 = SIS 15 00 64,
Rz 19; in BFHE 248, 416, BFH/NV 2015, 645, Rz 12; in BFHE 248, 424,
BFH/NV 2015, 648 = SIS 15 03 40, Rz 14).
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e) Nach diesen Kriterien fallen bei engem
Verständnis die vorliegenden Beratungsleistungen nicht unter
den Anwendungsbereich der Steuerbefreiung, da weder feststeht, ob
sich an die Beratung eine ärztliche Heilbehandlung
anschließt, noch ob sie als „Erstberatung“
Bestandteil einer komplexen Heilbehandlung werden. Zudem erfolgt
die Information der Anrufenden - zumindest teilweise - nicht auf
Grundlage vorheriger medizinischer Feststellungen oder Anordnungen
und in allen Fällen ohne persönlichen Kontakt zwischen
Versicherten und Mitarbeitern der Klägerin, sondern am
Telefon.
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f) Der Klärung durch den EuGH bedarf, ob
es sich um eine zutreffende Interpretation seiner Rechtsprechung
handelt, wenn telefonische Beratungsleistungen mit medizinischem
Inhalt unabhängig von einer konkreten ärztlichen
Behandlung beziehungsweise möglicherweise im Vorfeld einer
solchen als noch nicht dem Anwendungsbereich des Art. 132 Abs. 1
Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG unterfallend eingeordnet
werden beziehungsweise ob die vorhandene Rechtsprechung zur
Differenzierung zwischen steuerfreien Heilbehandlungen und
Behandlungen, die lediglich zur Befriedigung allgemeiner
Lebensbedürfnisse, zum Beispiel zu Freizeit-/Wellness- oder
kosmetischen Zwecken, vorgenommen wurden, heranzuziehen ist.
Anderenfalls wären die telefonischen Informationsleistungen,
die nicht unter Freizeit- oder Wellnessgesichtspunkten, sondern
aufgrund eines konkreten medizinischen Anliegens von den
Versicherten in Anspruch genommen wurden, nicht aus dem
Anwendungsbereich der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. a
Satz 1 UStG, Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG
auszuschließen. Hierbei ist aus Sicht des Senats abgrenzend
zu berücksichtigen, dass die Bedeutung von Behandlungen ohne
persönlichen Kontakt (zum Beispiel per Internet) aufgrund des
technischen Fortschritts und des teilweise bestehenden
Ärztemangels zukünftig zunehmen dürfte.
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2. Ferner stellt sich für die von der
Klägerin im Bereich der Patientenbegleitprogramme sowie, falls
die Frage 1 zu bejahen ist, im Bereich des Gesundheitstelefons
erbrachten Leistungen die Frage, ob aufgrund des genutzten Mediums
eine Zusatzqualifikation der Ausführenden gefordert werden
muss.
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28
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a) Für die gemäß § 1
UStG, Art. 2 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG
steuerbaren Leistungen im Rahmen der Patientenbegleitprogramme ist
der Anwendungsbereich der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14
Buchst. a Satz 1 UStG, Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie
2006/112/EG eröffnet. Es handelt sich um Heilbehandlungen im
Bereich der Humanmedizin, da diese als Patientenschulungen im
Rahmen der ergänzenden Leistungen zur Rehabilitation (§
43 Abs. 1 Nr. 2 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch - SGB V - )
nur gegenüber Teilnehmern mit von ärztlichem Fachpersonal
diagnostizierter chronischer Krankheit erbracht werden und damit
nachgewiesen einen therapeutischen Zweck haben. Auf das Fehlen
einer ärztlichen Anordnung kommt es insoweit nicht an.
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29
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b) Eine Heilbehandlungsleistung ist nach Art.
132 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG nur dann
steuerfrei, wenn sie im Rahmen der Ausübung ärztlicher
und arztähnlicher Berufe erbracht wird. Nicht notwendig ist
jedoch, dass jeder Aspekt einer therapeutischen Behandlung von
medizinischem Personal durchgeführt wird (vgl. EuGH-Urteil
Verigen Transplantation Service International, EU:C:2010:695, UR
2011, 215 = SIS 10 39 09, Rz 28).
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aa) Die Definition der ärztlichen oder
arztähnlichen Berufe obliegt nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. c
der Richtlinie 2006/112/EG den Mitgliedstaaten. Das insofern
bestehende Ermessen bezieht sich nicht nur auf die Festlegung der
für die Ausübung dieser Berufe erforderlichen
Qualifikationen, sondern auch auf die Festlegung der spezifischen
Heiltätigkeiten im Bereich der Humanmedizin, die zu diesen
Berufen gehören (EuGH-Urteil Solleveld u.a. vom 27.4.2006
C-443/04 und C-444/04, EU:C:2006:257, BFH/NV 2006, Beilage 3, 299 =
SIS 06 24 66, Rz 29, 30, mit weiteren Nachweisen).
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31
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bb) Dementsprechend regelt § 4 Nr. 14
Buchst. a UStG, dass Leistungen im Rahmen der Ausübung der
Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut,
Hebamme oder einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit
erfasst werden.
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32
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cc) Für die nicht unter einen der
genannten Katalogberufe fallenden Unternehmer kann sich die
erforderliche Berufsqualifikation nach der nationalen
Rechtsprechung aus einer berufsrechtlichen Regelung ergeben.
Außerdem kann - entsprechend dem Zweck der Regelung, die
Sozialversicherungsträger von der Umsatzsteuer zu entlasten -
grundsätzlich vom Vorliegen des Befähigungsnachweises
ausgegangen werden, wenn die Leistungen des Unternehmers durch
heilberufliche Tätigkeit in der Regel von den
Sozialversicherungsträgern finanziert werden (BFH-Urteile vom
12.8.2004 V R 18/02, BFHE 207, 381, BStBl II 2005, 227 = SIS 05 03 71, unter II.B.3.e bb, Rz 43; vom 11.11.2004 V R 34/02, BFHE 208,
65, BStBl II 2005, 316 = SIS 05 13 20, unter II.4.a, Rz 21). Eine
Kostentragung durch gesetzliche Krankenkassen ist dabei dann von
Bedeutung, wenn sie den Charakter eines Befähigungsnachweises
hat. Dies kann sich im Einzelfall aus den Beziehungen der
Krankenkassen zu den Leistungserbringern nach den nationalen
Regelungen nach dem Vierten Kapitel des SGB V und damit aus den
§§ 69 ff. SGB V ergeben. So ist zum Beispiel die Aufnahme
der betreffenden Leistungen in den Leistungskatalog der
gesetzlichen Krankenkassen nach § 92 SGB V, der Abschluss
eines Versorgungsvertrags nach § 111 SGB V oder die Zulassung
nach § 124 SGB V als Indiz für das Vorliegen der
erforderlichen Berufsqualifikation anzusehen (BFH-Beschluss vom
14.10.2010 V B 152/09, BFH/NV 2011, 326 = SIS 11 01 44, Rz 4, mit
weiterem Nachweis). Auch aus der Kostentragung nach § 43 SGB V
in Verbindung mit einer Gesamtvereinbarung kann sich der
erforderliche Qualifikationsnachweis ergeben (BFH-Urteil vom
30.4.2009 V R 6/07, BFHE 225, 248, BStBl II 2009, 679 = SIS 09 20 83, unter II.3.b, Rz 24).
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c) Im vorliegenden Fall waren
Krankenschwestern und medizinische Fachangestellte, die
größtenteils auch als Gesundheitscoach ausgebildet waren
und in mehr als einem Drittel der Fälle von Fachärzten
unterstützt wurden, tätig. Die Kosten wurden
vollständig von gesetzlichen Krankenkassen getragen, da diese
Auftraggeber der Maßnahmen waren.
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Über die fachlichen Anforderungen
für die Erbringung von telefonischen medizinischen
Beratungsleistungen bestehen in der Bundesrepublik Deutschland
keine Regelungen. Lediglich für Patientenschulungen haben die
Verbände der Krankenkassen auf Bundesebene in Gemeinsamen
Empfehlungen (Gemeinsame Empfehlungen zur Förderung und
Durchführung von Patientenschulungen auf der Grundlage von
§ 43 Abs. 1 Nr. 2 SGB V vom 2.12.2013 in der Fassung vom
8.2.2017), denen keine Bindungswirkung zukommt, dargelegt, dass das
Schulungsprogramm von einem qualifizierten und
interdisziplinär zusammengesetzten Schulungsteam unter
Beteiligung eines Facharztes der jeweiligen Indikation
durchzuführen sei. Für die nichtärztlichen
Teammitglieder seien ein Berufsabschluss im Handlungsfeld mit
indikationsspezifischer Zusatzqualifikation und mehrjähriger
Berufserfahrung in der Arbeit mit chronisch Kranken und
psychologische und pädagogische Fähigkeiten entsprechend
der Indikation und Zielgruppe nachzuweisen. Die darin als
„Regelbeispiele“ angeführten
Berufsabschlüsse umfassen Krankenschwestern oder medizinische
Fachangestellte nicht. Dabei ist jedoch zu berücksichtigen,
dass nur „Regelbeispiele“ aufgeführt sind,
so dass der Katalog nicht als abschließend betrachtet werden
kann.
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d) Fraglich ist, ob die für
herkömmliche Heilbehandlungen von dem betreffenden
Mitgliedstaat definierten Qualifikationsmerkmale eines
ärztlichen und arztähnlichen Berufs im Sinne des Art. 132
Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG auch für solche
Heilbehandlungen gelten, die gänzlich ohne persönlichen
Kontakt (zum Beispiel telefonisch oder über das Internet)
erbracht werden, oder ob es - zum Beispiel für Leistungen im
Bereich der Telemedizin - insofern zusätzlicher Anforderungen
bedarf. Diesbezüglich erscheint es relevant, dass das Ermessen
der Mitgliedstaaten hinsichtlich der Regelung der
Berufsqualifikation dadurch begrenzt wird, dass nicht alle
Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin von der Mehrwertsteuer
befreit werden sollen, sondern nur diejenigen, die unter
Berücksichtigung der beruflichen Ausbildung der Behandelnden
eine ausreichende Qualität aufweisen (EuGH-Urteil Solleveld
u.a., EU:C:2006:257, BFH/NV 2006, Beilage 3, 299, Rz 37; BFH-Urteil
vom 23.8.2007 V R 38/04, BFHE 217, 323, BStBl II 2008, 37 = SIS 07 36 03, unter II.a bb, Rz 19 f.).
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3. Beide Vorlagefragen sind
entscheidungserheblich. Wird die Frage 1 verneint, sind die
Leistungen des Gesundheitstelefons steuerpflichtig. Wird sie
bejaht, wird die Frage 2 entscheidungserheblich. Unabhängig
davon ist die Frage 2 aber für die Patientenbegleitprogramme
entscheidungserheblich, da es sich dabei fraglos um
Heilbehandlungen handelt. Gegebenenfalls könnten auch nur die
Umsätze steuerfrei sein, zu denen ein Arzt hinzugezogen
wird.
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4. Rechtsgrundlage für die Anrufung des
EuGH ist Art. 267 Abs. 3 AEUV. 38
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5. Die Aussetzung des Revisionsverfahrens bis
zu einer Entscheidung des EuGH beruht auf § 121 Satz 1 in
Verbindung mit § 74 FGO.
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