Auf die Revision der Klägerin wird das
Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 14.08.2015 - 1 K
1570/14 U = SIS 15 27 20 aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht
Düsseldorf zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die
Kosten des Verfahrens übertragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, verfolgt den
Gesellschaftszweck, im Auftrag von Anbietern von
Gesundheitsdienstleistungen (insbesondere Krankenkassen und
-versicherungen) Versorgungsleistungen aktiv zu unterstützen
und somit einen qualitativ hochwertigen Beitrag zur Gesunderhaltung
der Bevölkerung zu leisten, was auch den Handel mit
elektronischen Endgeräten, Literatur sowie EDV-Systemen
einschließt.
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Sie betrieb im Besteuerungszeitraum 2014
(Streitjahr) im Auftrag von gesetzlichen Krankenkassen ein sog.
Gesundheitstelefon, bei dem Versicherte in medizinischer Hinsicht
beraten wurden, und führte im Auftrag von gesetzlichen
Krankenkassen - und auch von Pharmaunternehmen, was die
Klägerin im Revisionsverfahren nicht mehr weiterverfolgt -
Patientenbegleitprogramme für an chronischen oder lang
andauernden Krankheiten leidende Patienten durch.
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Die telefonischen Beratungsleistungen
wurden durch Krankenschwestern und medizinische Fachangestellte
(Arzthelfer) erbracht, die größtenteils auch als
Gesundheitscoach ausgebildet waren. In mehr als einem Drittel der
Fälle wurde zudem ein Arzt, regelmäßig ein
Facharzt, hinzugezogen, der die Beratung übernahm bzw. bei
Rückfragen Anweisungen oder eine „zweite Meinung“
erteilte.
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Im Rahmen des Gesundheitstelefons richtete
die Klägerin Informations-Hotlines ein, unter denen
Mitarbeiter für die Versicherten regelmäßig rund um
die Uhr an jedem Tag erreichbar waren. Die Mitarbeiter der
Klägerin meldeten sich unter dem Namen der jeweiligen
Krankenkasse. Soweit eine medizinische Beratung gewünscht
wurde, erfolgte eine softwaregestützte Befunderhebung, d.h.
eine Kontexteinstufung mit gezielten Fragen zur Thematik, und
darauf folgend eine Beratung zu der vom Anrufer angegebenen
therapeutischen Versorgungssituation. Dabei wurden Diagnosen und
mögliche Therapien erklärt und Ratschläge zu
Verhaltens- und Behandlungsänderungen erteilt. Die
abgeschlossenen Fälle wurden dem ärztlichen Leiter
stichprobenartig eingespielt und insbesondere auf die
medizinisch-fachliche Nachvollziehbarkeit der dokumentierten
Angaben überprüft.
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Die Teilnehmer der
Patientenbegleitprogramme wurden auf der Basis von Abrechnungsdaten
und Krankheitsbildern von den Krankenkassen ermittelt, von diesen
angeschrieben und auf Wunsch in das Programm eingeschrieben. Die
Teilnehmer, die von Mitarbeitern der Klägerin über einen
Zeitraum von drei bis zwölf Monaten angerufen wurden, konnten
bei Fragen jederzeit die medizinische Hotline erreichen und rund um
die Uhr situationsbezogene Informationen zu ihrem Krankheitsbild
erhalten. Schwerpunkt der Begleitprogramme war, das
Verständnis der Teilnehmer und ihrer Angehörigen für
ihre Krankheit und die regel- und vorschriftsmäßige
Einnahme der Medikamente oder die Teilnahme an anderen Therapien zu
verbessern, Fehlmedikationen zu vermeiden und eine adäquate
Reaktion auf Symptomzunahme und soziale Isolation
herbeizuführen. Ziel dessen war es, die Kosten bei
Versicherten mit chronischen oder psychischen Erkrankungen besser
zu managen und insbesondere die Zahl erneuter stationärer
Aufnahmen der Teilnehmer deutlich zu verringern bzw. bei ambulanter
Verdachtsdiagnose in Zusammenhang mit dem
Aufmerksamkeitsdefizitsyndrom oder der
Aufmerksamkeitsdefizit-/Hyperaktivitätsstörung die Eltern
zu unterstützen und zur Verringerung von
Sekundärerkrankungen zu entlasten.
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Die Klägerin stufte ihre Umsätze
aus dem Betrieb des Gesundheitstelefons - soweit der Anruf von
ihren Mitarbeitern als therapeutischer Anruf erfasst wurde - und
der Patientenbegleitprogramme als Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin ein und meldete für den - vormals allein
streitgegenständlichen - Voranmeldungszeitraum Februar 2014
insoweit steuerfreie Umsätze an.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) beurteilte die betreffenden Umsätze als
steuerpflichtig und setzte mit Bescheid vom 08.05.2014 die
Umsatzsteuervorauszahlung für Februar 2014 abweichend von der
Voranmeldung fest.
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Das Finanzgericht (FG) Düsseldorf wies
mit Urteil vom 14.08.2015 - 1 K 1570/14 U (EFG 2015, 2232 = SIS 15 27 20) die Klage ab. Es führte aus, die telefonischen
Beratungsleistungen der Klägerin seien nicht als
ärztliche Heilbehandlungen von der Umsatzsteuer befreit. Die
im Rahmen des Gesundheitstelefons erteilten Informationen beruhten
nicht auf medizinischen Feststellungen, die von entsprechendem
Fachpersonal getroffen worden seien, sondern allein auf den Angaben
des Anrufers zu dem Krankheitsbild, zu dem dieser sich habe weiter
informieren wollen, sei es zur Art der Diagnose, der
Behandlungsmöglichkeiten oder der
Präventionsmaßnahmen. Dementsprechend hätten auch
die Krankenkassen in ihren Internet-Auftritten ausdrücklich
darauf hingewiesen, dass ein medizinisches
Informationsgespräch den Besuch beim Arzt nicht ersetzen
könne bzw. dass diese Informationen nicht den Haus- oder
Facharzt und auch nicht den Apotheker ersetzten; es würden
keine Ferndiagnosen gestellt, sondern lediglich weitergehende
Informationen über eine Erkrankung oder Auskünfte zu
Diagnosen erteilt. Auch den Beratungsleistungen des
Patientenbegleitprogrammes fehle es am erforderlichen
therapeutischen Zweck. Die Leistungen seien weder ärztlich
verordnet noch seien sie im Rahmen einer individuellen Vorsorge-
oder Rehabilitationsmaßnahme durchgeführt
worden.
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Mit der Revision macht die Klägerin im
Wesentlichen geltend, ihre vorbeugenden Beratungsleistungen
unterfielen der Steuerbefreiung, da sie einen unmittelbaren
Krankheitsbezug hätten und dazu dienten, spätere
höhere Kosten durch ärztliche Heilbehandlungen zu
vermeiden. Ebenso wie bei Erst- oder Notfallberatung sei eine
vorherige von medizinischem Fachpersonal gestellte Diagnose nicht
Voraussetzung. Auch ein (erstmaliger) telefonischer
Arzt-Patienten-Kontakt sei Teil einer steuerbefreiten
ärztlichen Leistung. Im Übrigen käme
telemedizinischen Leistungen zunehmende Bedeutung zu.
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Das FA verteidigt die Vorentscheidung und
führt aus, dass - selbst wenn der individuelle Gesundheitsfall
des Anrufers Anlass des Telefonats gewesen sei - aufgrund der
fehlenden Krankenunterlagen nur die Bandbreite der allgemein
denkbaren medizinischen Möglichkeiten habe dargestellt werden
können. Das Telefonat habe neben einer allgemeinen
medizinischen Information nur eine Entscheidungshilfe geben
können, ob der Anrufer z.B. einen (weiteren) Arzt aufsucht
oder die von seinem Arzt vorgeschlagene Therapie bzw. Behandlung
fortführt.
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Die Klägerin sieht sich durch das
EuGH-Urteil in ihrer Rechtsauffassung bestätigt.
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Das FA leitet hingegen aus dem EuGH-Urteil
ab, dass im Gegensatz zu den Patientenbegleitprogrammen, die sich
jeweils auf ein bestimmtes Krankheitsbild eines bestimmten
Patienten beschränkten, beim Gesundheitstelefon nicht in
gleicher Weise naheliegend sei, dass auch hier durchgehend ein im
weiteren Sinne therapeutischer Zweck erfüllt werde. Jedenfalls
fehle es insgesamt an den notwendigen gesetzlichen Regelungen, die
die an die Mitarbeiter/innen zu stellenden
Qualifikationsanforderungen festlegen. Insbesondere sei
ungeklärt, in welchem Umfang auch Krankenpfleger und
medizinische Fachangestellte Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin erbringen können.
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Nach Wiederaufnahme des Revisionsverfahrens
hat das FA am 09.06.2020 für das Streitjahr einen
Umsatzsteuerbescheid erlassen und diesen mit Bescheid vom
16.09.2020 gemäß § 129 der Abgabenordnung
berichtigt.
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Die Klägerin beantragt
sinngemäß, unter Aufhebung des FG-Urteils und
Änderung des Umsatzsteuerbescheides für 2014 vom
16.09.2020 die Umsatzsteuer auf … EUR festzusetzen.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen,
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hilfsweise unter Aufhebung der
Vorentscheidung die Sache an das FG zurückzuverweisen.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur
Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen
Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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Zu Unrecht hat das FG den von der
Klägerin mit dem Betrieb des Gesundheitstelefons und der
Durchführung von Patientenbegleitprogrammen erbrachten
Leistungen die Qualität von Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin (§ 4 Nr. 14 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes
i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19.12.2008, BGBl I 2008,
2794 - UStG -, Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL) bereits dem
Grunde nach abgesprochen. Die tatsächlichen Feststellungen des
FG reichen nicht aus, um den Streitfall abschließend zu
entscheiden.
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1. Das Urteil des FG ist schon aus
verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Da dem FG-Urteil ein
nicht mehr existierender Verwaltungsakt zugrunde liegt, kann es
keinen Bestand haben (vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH
- vom 24.04.2013 - XI R 3/11, BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86 =
SIS 13 32 18, Rz 25; vom 03.07.2014 - V R 32/13, BFHE 246, 264,
BStBl II 2017, 666 = SIS 14 25 70, Rz 10; BFH-Beschluss vom
12.09.2018 - I R 77/16, BFH/NV 2019, 296 = SIS 18 22 73, Rz 9).
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Der im Revisionsverfahren zuletzt ergangene
Umsatzsteuer-Jahresbescheid für 2014 vom 16.09.2020 hat den
Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für Februar 2014, der
Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens war, i.S. der
§§ 68 Satz 1, 121 Satz 1 FGO ersetzt. Wird der
angefochtene Verwaltungsakt nach Klageerhebung durch einen anderen
Verwaltungsakt geändert oder ersetzt, so wird gemäß
der auch im Revisionsverfahren (§ 121 Satz 1 FGO) geltenden
Vorschrift des § 68 FGO der neue Verwaltungsakt zum Gegenstand
des Verfahrens. Das gilt auch für einen
Umsatzsteuer-Jahresbescheid im Verhältnis zum
Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE
242, 410, BStBl II 2014, 86 = SIS 13 32 18, Rz 26, m.w.N.).
Gegenstand der revisionsrechtlichen Prüfung ist deshalb
nunmehr die Rechtmäßigkeit des
Umsatzsteuer-Jahresbescheides für 2014 vom 16.09.2020.
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2. § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG befreit die
„Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im
Rahmen der Ausübung der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt,
Heilpraktiker, Physiotherapeut, Hebamme oder einer ähnlichen
heilberuflichen Tätigkeit durchgeführt werden“.
Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. c
MwStSystRL. Danach sind „Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem
betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und
arztähnlichen Berufe durchgeführt werden“,
steuerfrei.
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Die Vorschrift des § 4 Nr. 14 Buchst. a
Satz 1 UStG ist im Lichte des Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL
unionsrechtskonform auszulegen (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom
11.10.2017 - XI R 23/15, BFHE 259, 567, BStBl II 2018, 109 = SIS 17 22 19, Rz 24 f., m.w.N.), wozu auch weiterhin die Rechtsprechung
des EuGH zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie
77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern
herangezogen werden kann (vgl. EuGH-Urteile Future Health
Technologies vom 10.06.2010 - C-86/09, EU:C:2010:334, Rz 27; Peters
vom 18.09.2019 - C-700/17, EU:C:2019:753, Rz 18).
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a) Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL
betrifft Leistungen, die außerhalb von Krankenhäusern,
sei es in den Praxisräumen des Behandelnden, in der Wohnung
des Patienten oder an einem anderen Ort, erbracht werden (vgl. z.B.
EuGH-Urteile Peters, EU:C:2019:753, Rz 21; X-GmbH, EU:C:2020:169 =
SIS 20 02 75, Rz 20). Auch telefonisch erbrachte Heilbehandlungen
können unter die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL
vorgesehene Steuerbefreiung fallen, wenn sie alle Voraussetzungen
für die Anwendung dieser Befreiung erfüllen (vgl.
EuGH-Urteil X-GmbH, EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 21, 23).
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b) Der autonome unionsrechtliche Begriff
„Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin“
(vgl. EuGH-Urteile Unterpertinger vom 20.11.2003 - C-212/01,
EU:C:2003:625, Rz 35; D’Ambrumenil und Dispute Resolution
Services vom 20.11.2003 - C-307/01, EU:C:2003:627, Rz 53) erfasst
Leistungen, die der Diagnose, der Behandlung und, soweit
möglich, der Heilung von Krankheiten oder
Gesundheitsstörungen dienen (vgl. z.B. EuGH-Urteile Peters,
EU:C:2019:753, Rz 20; X-GmbH, EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 28).
Daraus folgt jedoch nicht zwangsläufig, dass die
therapeutische Zielsetzung einer Leistung in einem besonders engen
Sinne zu verstehen ist; so fallen medizinische Leistungen, die zum
Schutz einschließlich der Aufrechterhaltung oder
Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit erbracht werden,
unter die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL vorgesehene
Steuerbefreiung (vgl. z.B. EuGH-Urteile Future Health Technologies,
EU:C:2010:334, Rz 41 f.; PFC Clinic vom 21.03.2013 - C-91/12,
EU:C:2013:198, Rz 27; X-GmbH, EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz
29).
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Das Fehlen einer ärztlichen Verschreibung
vor der telefonischen Beratung oder einer konkreten ärztlichen
Behandlung im Anschluss daran genügt nicht zur Klärung
der Frage, ob eine solche Beratung unter den Begriff
„Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin“
i.S. von Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL fällt
(EuGH-Urteil X-GmbH, EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 30).
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c) Zum Streitfall hat der EuGH mit Urteil
X-GmbH (EU:C:2020:169) = SIS 20 02 75 entschieden:
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“31 Im vorliegenden Fall
ermöglichen Beratungen, die darin bestehen, die in Betracht
kommenden Diagnosen und Therapien zu erläutern sowie
Änderungen der durchgeführten Behandlungen vorzuschlagen,
es der betroffenen Person, ihre medizinische Situation zu verstehen
und gegebenenfalls entsprechend tätig zu werden, insbesondere
indem sie ein bestimmtes Arzneimittel einnimmt oder nicht einnimmt;
sie können daher einen therapeutischen Zweck verfolgen und
somit unter den Begriff ‘Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin’ im Sinne von Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der
Richtlinie fallen.
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32 Dagegen fallen Leistungen, die in der
Erteilung von Auskünften über Erkrankungen oder Therapien
bestehen, aber aufgrund ihres allgemeinen Charakters nicht geeignet
sind, zum Schutz, zur Aufrechterhaltung oder zur Wiederherstellung
der menschlichen Gesundheit beizutragen, nicht unter diesen
Begriff.
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33 Ebenso können Leistungen, die in der
Erteilung von Auskünften administrativer Art, wie der
Kontaktdaten eines Arztes oder einer Schlichtungsstelle, bestehen,
den unter die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie
vorgesehene Steuerbefreiung fallenden Leistungen nicht
gleichgestellt werden.“
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d) Das FG hat seiner Entscheidung andere
Rechtsgrundsätze zugrunde gelegt. Sein Urteil kann auch
deshalb keinen Bestand haben.
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Dem FG obliegt es, Feststellungen (§ 118
Abs. 2 FGO) zu den von der Klägerin mit dem Betrieb des
Gesundheitstelefons erbrachten Leistungen zu treffen und diese
gemäß den Rechtsgrundsätzen des EuGH-Urteils X-GmbH
(EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 31 bis 33) rechtlich
einzuordnen.
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e) Für die Leistungen der Klägerin
im Rahmen der Patientenbegleitprogramme ist der sachliche
Anwendungsbereich der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. a
Satz 1 UStG, Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL dem Grunde nach
eröffnet. Es handelt sich um Heilbehandlungen im Bereich der
Humanmedizin, da diese als Patientenschulungen im Rahmen der
ergänzenden Leistungen zur Rehabilitation (§ 43 Abs. 1
Nr. 2 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch - SGB V - ) nur
gegenüber Teilnehmern mit von ärztlichem Fachpersonal
diagnostizierter chronischer Krankheit erbracht werden und damit
nachgewiesen einen therapeutischen Zweck erfüllen (vgl.
Senatsbeschluss in BFHE 262, 561, BStBl II 2019, 178 = SIS 18 21 02, Rz 28).
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f) Eine Heilbehandlungsleistung ist nach Art.
132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL allerdings nur dann steuerfrei,
wenn sie im Rahmen der Ausübung ärztlicher und
arztähnlicher Berufe erbracht wird (vgl. EuGH-Urteil X-GmbH,
EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 17). Nicht notwendig ist jedoch,
dass jeder Aspekt einer therapeutischen Behandlung von
medizinischem Personal durchgeführt wird (vgl. EuGH-Urteil
Verigen Transplantation Service International vom 18.11.2010 -
C-156/09, EU:C:2010:695 = SIS 10 39 09, Rz 28).
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aa) Die Definition der ärztlichen oder
arztähnlichen Berufe obliegt nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. c
MwStSystRL den Mitgliedstaaten, die über ein Ermessen bei der
Bestimmung der Berufe, in deren Rahmen die Erbringung von
Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin von der Mehrwertsteuer
befreit ist, und insbesondere bei der Festlegung der
Qualifikationen, die für die Ausübung dieser Berufe
erforderlich sind, verfügen (vgl. EuGH-Urteile Solleveld u.a.
vom 27.04.2006 - C-443/04 und C-444/04, EU:C:2006:257, Rz 29 f.,
32; X-GmbH, EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 40).
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bb) Dementsprechend regelt § 4 Nr. 14
Buchst. a UStG, dass Leistungen im Rahmen der Ausübung der
Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut,
Hebamme oder einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit
erfasst werden.
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cc) Für die nicht unter einen der
genannten Katalogberufe fallenden Unternehmer kann sich die
erforderliche Berufsqualifikation nach der nationalen
Rechtsprechung aus einer berufsrechtlichen Regelung ergeben.
Außerdem kann - entsprechend dem Zweck der Regelung, die
Sozialversicherungsträger von der Umsatzsteuer zu entlasten -
grundsätzlich vom Vorliegen des Befähigungsnachweises
ausgegangen werden, wenn die Leistungen des Unternehmers durch
heilberufliche Tätigkeit in der Regel von den
Sozialversicherungsträgern finanziert werden (vgl. BFH-Urteile
vom 12.08.2004 - V R 18/02, BFHE 207, 381, BStBl II 2005, 227 = SIS 05 03 71, unter II.B.3.e bb, Rz 43; vom 11.11.2004 - V R 34/02,
BFHE 208, 65, BStBl II 2005, 316 = SIS 05 13 20, unter II.4.a, Rz
21). Eine Kostentragung durch gesetzliche Krankenkassen ist dabei
dann von Bedeutung, wenn sie den Charakter eines
Befähigungsnachweises hat. Dies kann sich im Einzelfall aus
den Beziehungen der Krankenkassen zu den Leistungserbringern nach
den nationalen Regelungen im Vierten Kapitel des SGB V und damit
aus den §§ 69 ff. SGB V ergeben. So ist z.B. die Aufnahme
der betreffenden Leistungen in den Leistungskatalog der
gesetzlichen Krankenkassen nach § 92 SGB V, der Abschluss
eines Versorgungsvertrags nach § 111 SGB V oder die Zulassung
nach § 124 SGB V als Indiz für das Vorliegen der
erforderlichen Berufsqualifikation anzusehen (vgl. BFH-Beschluss
vom 14.10.2010 - V B 152/09, BFH/NV 2011, 326 = SIS 11 01 44, Rz 4,
m.w.N.). Auch aus der Kostentragung nach § 43 SGB V i.V.m.
einer Gesamtvereinbarung kann sich der erforderliche
Qualifikationsnachweis ergeben (vgl. BFH-Urteil vom 30.04.2009 - V
R 6/07, BFHE 225, 248, BStBl II 2009, 679 = SIS 09 20 83, unter
II.3.b, Rz 24).
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dd) Im vorliegenden Fall waren
Krankenschwestern und medizinische Fachangestellte (Arzthelfer),
die größtenteils auch als Gesundheitscoach ausgebildet
waren, tätig. Bei gegebener Relevanz wurden diese in mehr als
einem Drittel der Fälle von Fachärzten unterstützt.
Die betreffenden Kosten wurden vollständig von gesetzlichen
Krankenkassen getragen, woraus - wie dargestellt -
grundsätzlich auf die für die erbrachten Leistungen
erforderliche Qualifikation des von der Klägerin eingesetzten
Personals geschlossen werden kann. Allerdings erfolgte dies
möglicherweise auf einzelvertraglicher Grundlage
außerhalb des Leistungskatalogs und nicht aufgrund eines
unter II.2.f cc genannten Vertrags.
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Hierzu weitere Feststellungen zu treffen, die
Feststellungen tatsächlich zu würdigen und nach den
Vorgaben des EuGH-Urteils X-GmbH (EU:C:2020:169) = SIS 20 02 75
rechtlich einzuordnen, obliegt dem FG.
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(1) Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL
verlangt nicht, dass Krankenpfleger und medizinische
Fachangestellte, die Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin
erbringen, aufgrund der Tatsache, dass diese Leistungen telefonisch
erbracht werden, zusätzlichen Anforderungen an die berufliche
Qualifikation genügen, damit diese Leistungen in den Genuss
der in dieser Vorschrift vorgesehenen Steuerbefreiung kommen
können, sofern davon ausgegangen werden kann, dass sie ein
vergleichbares Qualitätsniveau aufweisen wie die von anderen
Anbietern auf diese Weise erbrachten Leistungen (vgl. EuGH-Urteil
X-GmbH, EU:C:2020:169, Leitsatz 2 = SIS 20 02 75, Rz 47).
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(2) Zwar können die Mitgliedstaaten im
Rahmen ihres Ermessens ggf. verlangen, dass die Anbieter berufliche
Qualifikationen erwerben, die über diejenigen hinausgehen, die
für die in anderer Weise als telefonisch erbrachten
Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin erforderlich sind
(EuGH-Urteil X-GmbH, EU:C:2020:169 = SIS 20 02 75, Rz 44). Solche
verbindlichen Festlegungen über die fachlichen Anforderungen
an das Erbringen von telefonischen medizinischen
Beratungsleistungen bestehen in der Bundesrepublik Deutschland
indes nicht (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 262, 561, BStBl II 2019,
178 = SIS 18 21 02, Rz 34).
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Aus dem Einwand des FA, dass für die
Patientenbegleitprogramme und die Gesundheits-Hotline der
Klägerin gesetzliche Regelungen fehlen, die die
Qualifikationsanforderungen der Mitarbeiter/innen festlegen, folgt
damit nicht, dass in Fällen wie dem vorliegenden die
Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG, Art.
132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL ausgeschlossen wäre. Vielmehr
gelten die unter II.2.f cc dieses Urteils dargestellten
Rechtsgrundsätze.
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g) Gründe, die Veranlassung gäben,
die streitbefangenen Umsätze der Klägerin im Hinblick auf
gleichartige und deshalb miteinander in Wettbewerb stehende
Dienstleistungen Dritter aus Gründen der steuerrechtlichen
Neutralität der Umsatzsteuer zu unterwerfen, hat das FG nicht
festgestellt. Sie sind bisher auch nicht ersichtlich.
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3. Durch die Zurückverweisung erhält
das FG zugleich Gelegenheit, Feststellungen zu der Höhe der
Vorsteuern und deren Aufteilung sowie ggf. zu § 14c Abs. 1
Satz 1 UStG zu treffen.
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4. Die Übertragung der Kostenentscheidung
auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.
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5. Der Senat erkennt gemäß §
90 Abs. 2 i.V.m. § 121 Satz 1 FGO mit Einverständnis der
Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung.
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