Auf die Revision der Klägerin werden das
Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 2.9.2014 15 K
15011/14 = SIS 15 11 78 und der Bescheid der Beklagten vom
25.10.2013 über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung
für das Kind C ab Mai 2013 in der Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 13.1.2014 aufgehoben.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.
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I. Streitig ist die
Rechtmäßigkeit der Aufhebung einer Festsetzung von
Kindergeld ab Mai 2013.
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Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist Mutter ihres im August
1988 geborenen Sohnes C, für den sie Kindergeld
erhielt.
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C beendete im April 2013 den Studiengang
Wirtschaftsmathematik an der Universität D mit dem
Bachelor-Abschluss. Seit dem Wintersemester 2012/2013 war er
bereits für den Masterstudiengang ebenfalls im Bereich
Wirtschaftsmathematik eingeschrieben und führte diesen
Studiengang nach Erlangung des Bachelor-Abschlusses fort. Im Jahr
2013 war C als studentische Hilfskraft mit einer monatlichen
Beschäftigungszeit von 80 Stunden beschäftigt. Daneben
war er 1,5 Stunden wöchentlich als Nachhilfelehrer
tätig.
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Mit Bescheid vom 25.10.2013 hob die
Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die Festsetzung des
Kindergeldes für C ab Mai 2013 auf. C absolviere ab Mai 2013
eine Zweitausbildung (Masterstudium), für die Kindergeld nicht
gewährt werden könne, weil er einer Wochenarbeitszeit von
mehr als 20 Stunden nachgehe.
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Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren
erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) ab.
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Mit der Revision rügt die
Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
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Sie beantragt, das Urteil des FG
Berlin-Brandenburg vom 2.9.2014 15 K 15011/14 sowie die
Einspruchsentscheidung vom 13.1.2014 und den Bescheid vom
25.10.2013 aufzuheben und Kindergeld für das Kind C für
den Zeitraum Mai bis August 2013 zu zahlen.
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Die Familienkasse beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision der Klägerin ist
begründet. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben und der
Klage stattzugeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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Die Vorentscheidung ist aufzuheben, weil sie
§ 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG)
verletzt. C hatte im Streitzeitraum eine erstmalige
Berufsausbildung noch nicht abgeschlossen. Damit kommt es auf die
Frage der Erwerbstätigkeit nicht an. Für Kindergeldzwecke
ist C als Kind nach § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4
Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen.
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1. Die Klägerin hat nach § 62 Abs. 1
Nr. 1 i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 4
Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG im Streitzeitraum einen Anspruch auf
Kindergeld für ihren Sohn C. Die Voraussetzungen des § 63
Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG
liegen im Streitfall - wie auch von der Familienkasse
eingeräumt - vor. Danach ist ein über 18 Jahre altes
Kind, das das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, zu
berücksichtigen, wenn es - wie vorliegend C im Streitzeitraum
- für einen Beruf ausgebildet wird.
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2. Der Anspruch auf Kindergeld ist wegen der
Erwerbstätigkeit von C im Streitzeitraum nicht ausgeschlossen.
Er hatte in diesem Zeitraum noch keine erstmalige Berufsausbildung
i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abgeschlossen.
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a) Nach § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG i.V.m.
§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in der für den Streitzeitraum
geltenden Fassung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom
26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802) wird ein Kind nach
Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines
Erststudiums in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2
EStG nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit
nachgeht.
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aa) Die Voraussetzung „Abschluss
einer erstmaligen Berufsausbildung“ i.S. der Vorschrift
liegt erst dann vor, wenn das Kind befähigt ist, einen von ihm
angestrebten Beruf auszuüben. Dies hat zur Folge, dass auch
erst dann der Verbrauch der Erstausbildung i.S. des § 32 Abs.
4 Satz 2 EStG eintreten kann (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH -
vom 15.4.2015 V R 27/14, BFHE 249, 500 = SIS 15 16 02).
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Da es im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2
EStG auf das angestrebte Berufsziel des Kindes ankommt, muss der
Tatbestand „Abschluss einer erstmaligen
Berufsausbildung“ nicht bereits mit dem ersten (objektiv)
berufsqualifizierenden Abschluss (z.B. in einem
öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang) erfüllt
sein (BFH-Urteil vom 3.7.2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II
2015, 152 = SIS 14 28 39, Rz 25 ff.). Dies folgt u.a. aus einer
gegenüber § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (Kind,
das „für einen Beruf ausgebildet wird“)
engeren Auslegung des Berufsausbildungsbegriffs (BFH-Urteile in
BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152 = SIS 14 28 39, Rz 22, und in
BFHE 249, 500 = SIS 15 16 02). Der erkennende Senat schließt
sich dieser Auffassung aus den im BFH-Urteil in BFHE 246, 427,
BStBl II 2015, 152 = SIS 14 28 39, Rz 22 ff. genannten Gründen
an.
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bb) Ob bereits der erste (objektiv)
berufsqualifizierende Abschluss in einem öffentlich-rechtlich
geordneten Ausbildungsgang zum Verbrauch der Erstausbildung
führt oder ob bei einer mehraktigen Ausbildung auch ein
nachfolgender Abschluss Teil der Erstausbildung sein kann, richtet
sich danach, ob sich der erste Abschluss als integrativer
Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt
(BFH-Urteile in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152 = SIS 14 28 39,
Rz 25, und in BFHE 249, 500 = SIS 15 16 02).
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Mehraktige Ausbildungsmaßnahmen sind
dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren,
wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind,
dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses
fortgesetzt werden soll und das - von den Eltern und dem Kind -
bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden
Abschluss erreicht werden kann (BFH-Urteile in BFHE 246, 427, BStBl
II 2015, 152 = SIS 14 28 39, Rz 27 und 30, und in BFHE 249, 500 =
SIS 15 16 02). Ist aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar,
dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel
erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten
Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende
Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein
(BFH-Urteile in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152 = SIS 14 28 39,
Rz 30, und in BFHE 249, 500 = SIS 15 16 02). Davon ist jedenfalls
dann auszugehen, wenn die Ausbildungsabschnitte in einem engen
sachlichen Zusammenhang zueinander stehen (z.B. dieselbe
Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) und im engen zeitlichen
Zusammenhang durchgeführt werden (BFH-Urteile in BFHE 246,
427, BStBl II 2015, 152 = SIS 14 28 39, Rz 30 a.E., und in BFHE
249, 500 = SIS 15 16 02). Diese Prüfung obliegt
grundsätzlich dem FG als Tatsacheninstanz.
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b) Das angefochtene Urteil ist von anderen
Maßstäben ausgegangen und daher aufzuheben. Der erste
berufsqualifizierende Abschluss von C, die Erlangung des
Bachelorgrades im April 2013, hat noch nicht zu einem
„Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung“
geführt.
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aa) Das von C angestrebte Berufsziel konnte im
Streitfall nur über einen weiteren Abschluss - also eine
weiterführende Ausbildungsmaßnahme im Rahmen einer
mehraktigen Ausbildung - erreicht werden. Das bereits im
Wintersemester 2012/2013 und damit vor Abschluss des
Bachelorstudiengangs in Wirtschaftsmathematik im April 2013
begonnene Masterstudium im nämlichen Studiengang lässt
erkennen, dass C sein angestrebtes Berufsziel mit der Erlangung des
Bachelorgrades noch nicht erreicht hatte.
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bb) Entgegen der Auffassung des FG und der
Familienkasse ist das Masterstudium von C Bestandteil eines
einheitlichen Ausbildungsgangs (anderer Ansicht
Blümich/Selder, § 32 EStG Rz 81). Es steht in einem engen
sachlichen und zeitlichen Zusammenhang zum vorangegangenen
Bachelorstudiengang (entgegen Schreiben des Bundesministeriums der
Finanzen - BMF - vom 7.12.2011 IV C 4-S 2282/07/0001-01, BStBl I
2011, 1243 = SIS 11 39 27, Tz 19).
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(1) Bei der Prüfung des sachlichen
Zusammenhangs ist darauf abzustellen, ob die Ausbildungsabschnitte
hinsichtlich der Berufssparte oder des fachlichen Bereichs im
Zusammenhang stehen (BFH-Urteile in BFHE 246, 427, BStBl II 2015,
152 = SIS 14 28 39, und in BFHE 249, 500 = SIS 15 16 02). Im
Streitfall ergibt sich ein solcher Zusammenhang allein schon aus
dem Umstand, dass der Masterstudiengang auf dem vorherigen
Bachelorstudium aufbaut (sog. konsekutives Masterstudium i.S. von
§ 19 Abs. 4 des Hochschulrahmengesetzes - HRG - ).
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(2) Die Ausbildungsgänge standen auch in
einem engen zeitlichen Zusammenhang. Ein solcher erfordert, dass
das Kind nach Abschluss eines ersten - objektiv
berufsqualifizierenden - Abschlusses den weiteren
Ausbildungsabschnitt mit der gebotenen Zielstrebigkeit aufnimmt.
Nur wenn im Anschluss an einen solchen Abschluss der weitere
Ausbildungsabschnitt nicht aufgenommen wird, obwohl damit begonnen
werden könnte, und der Entschluss zur Fortsetzung auch sonst
nicht erkennbar wird, wird der Zusammenhang und damit die
Einheitlichkeit des Ausbildungsgangs aufgehoben (BFH-Urteil in BFHE
249, 500 = SIS 15 16 02; Wendl, FR 2014, 167, 169, unter 3.b aa).
Danach war der enge zeitliche Zusammenhang im Streitfall gegeben.
Denn C hatte das Masterstudium bereits vor dem Abschluss des
Bachelorstudiengangs begonnen.
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cc) Mangels Abschlusses einer erstmaligen
Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, kommt es
auf die Erwerbstätigkeit des C im Streitzeitraum nicht an.
Damit entfällt eine Prüfung des § 32 Abs. 4 Satz 3
EStG.
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c) C ist als Kind auch dann zu
berücksichtigen, wenn er aufgrund seiner Erwerbstätigkeit
möglicherweise gegenüber seinen Eltern - mangels
Bedürftigkeit - keinen Unterhaltsanspruch hatte. Zwar setzte
nach früherer Rechtsprechung des BFH der Kindergeldanspruch
für über 18 Jahre alte Kinder eine typische
Unterhaltssituation seitens der Eltern voraus (vgl. dazu z.B.
BFH-Urteile vom 2.3.2000 VI R 13/99, BFHE 191, 69, BStBl II 2000,
522 = SIS 00 07 54, unter 2.a, und vom 19.4.2007 III R 65/06, BFHE
218, 70, BStBl II 2008, 756 = SIS 07 24 93, unter II.1.). Diese
Rechtsprechung wurde jedoch inzwischen aufgegeben (BFH-Urteil vom
17.6.2010 III R 34/09, BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982 = SIS 10 22 78, Rz 11 ff.). Das Erfordernis einer typischen Unterhaltssituation
für den Kindergeldanspruch bei volljährigen Kindern ist
seither vollständig entfallen (vgl. BFH-Urteile vom 17.10.2013
III R 22/13, BFHE 243, 246, BStBl II 2014, 257 = SIS 14 00 94, Rz
15; vom 5.3.2014 XI R 32/13, BFH/NV
2014, 1031 = SIS 14 15 76, Rz 21, und
in BFHE 249, 500 = SIS 15 16 02). Der erkennende Senat
schließt sich dieser Auffassung an.
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3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 1 FGO.
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