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I. Der im August 1984 geborene Sohn (S) der
Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) bestand im
Februar 2005 die Abschlussprüfung als Werkzeugmechaniker und
wurde im Anschluss von dem bisherigen Ausbildungsbetrieb
übernommen. Zum 31.8.2008 verließ er das Unternehmen auf
eigenen Wunsch und besucht seit September 2008 eine Fachschule
für Technik mit dem Ziel, einen Abschluss als staatlich
geprüfter Techniker Mechatronik zu erreichen. Bereits im
März 2008 hatte ihm die Schule mitgeteilt, dass er für
das Schuljahr 2008/2009 in die Fachschule für Technik
aufgenommen werden könne.
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Im Juli 2008 beantragte die Klägerin
Kindergeld für S und gab an, dass er sich ab September 2008 in
Schul- oder Berufsausbildung befinde. Diesen Antrag lehnte die
Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) mit Bescheid
vom 20.8.2008 ab, da S von März bis Dezember 2008
„für den Kindergeldanspruch zu
berücksichtigen“ sei und sein „Einkommen“ in
dieser Zeit den anteiligen Jahresgrenzbetrag von 6.400 EUR
voraussichtlich übersteige. Der Einspruch der Klägerin
blieb erfolglos.
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Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit
Urteil vom 16.12.2008 4 K 4658/08 (EFG 2009, 1759 = SIS 09 28 25)
statt und verpflichtete die Familienkasse zur Festsetzung von
Kindergeld für die Monate September bis Dezember 2008. Der
Klägerin stehe für diese Monate Kindergeld für S zu,
denn S befinde sich in dieser Zeit in Berufsausbildung und es sei
nicht zu erwarten, dass seine Einkünfte und Bezüge in
diesem Zeitraum den - anteiligen - Grenzbetrag nach § 32 Abs.
4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr
2008 geltenden Fassung (EStG) übersteigen würden. In dem
Zeitraum von März bis August 2008 sei S nicht als Kind zu
berücksichtigen. S habe sich zwar spätestens im März
2008 um einen Ausbildungsplatz bemüht und habe den ihm
zugesagten Ausbildungsplatz erst zu einem späteren Zeitpunkt
antreten können. Da er aber (weiterhin) einer
Vollzeiterwerbstätigkeit nachgegangen sei, sei der Tatbestand
des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht
erfüllt.
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Mit ihrer Revision rügt die
Familienkasse eine fehlerhafte Auslegung von § 32 Abs. 4 Satz
1 Nr. 2 Buchst. c i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG.
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Sie beantragt, das Urteil des FG aufzuheben
und die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur
Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Der Ablehnungsbescheid der
Familienkasse vom 20.8.2008 und die hierzu ergangene
Einspruchsentscheidung vom 1.9.2008 sind rechtmäßig.
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1. Für ein über 18 Jahre altes Kind,
das - wie S im Streitjahr 2008 - das 25. Lebensjahr noch nicht
vollendet hat, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz
2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 4 Satz 2
EStG Anspruch auf Kindergeld u.a. dann, wenn das Kind für
einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst.
a EStG) oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht
beginnen oder fortsetzen kann (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2
Buchst. c EStG) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der
Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und
Bezüge 7.680 EUR im Kalenderjahr nicht übersteigen.
Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen des §
32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG an keinem Tag vorliegen,
ermäßigt sich der Betrag nach § 32 Abs. 4 Satz 2
EStG um ein Zwölftel; Einkünfte und Bezüge des
Kindes, die auf diese Kalendermonate entfallen, bleiben außer
Ansatz (§ 32 Abs. 4 Sätze 7 und 8 EStG).
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2. In revisionsrechtlich nicht zu
beanstandender Weise hat das FG festgestellt, dass S in den Monaten
September bis Dezember 2008, in denen er die Fachschule für
Technik besuchte, i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a
EStG für einen Beruf ausgebildet wurde. Zutreffend geht das FG
auch davon aus, dass S in den Monaten März bis August 2008
i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG eine
Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder
fortsetzen konnte. Denn dieser Berücksichtigungstatbestand ist
nicht nur dann gegeben, wenn das Kind trotz ernsthaften
Bemühens noch keinen Ausbildungsplatz gefunden hat, sondern
auch dann, wenn ihm ein Ausbildungsplatz bereits zugesagt wurde, es
diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen
Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann
(z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 15.7.2003 VIII R
77/00, BFHE 203, 98, BStBl II 2003, 845 = SIS 03 45 50;
Senatsurteil vom 15.9.2005 III R 67/04, BFHE 211, 452, BStBl II
2006, 305 = SIS 06 07 04, unter II.2.).
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3. Entgegen der Auffassung des FG wird der
Tatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht
dadurch ausgeschlossen, dass S in den danach auch zu
berücksichtigenden Monaten März bis August 2008 einer
Vollzeiterwerbstätigkeit nachging:
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a) Eine Vollzeiterwerbstätigkeit konnte
eine Berücksichtigung als Kind nach bisheriger Rechtsprechung
des BFH ausschließen, wenn das Kind sie in einer
Übergangszeit i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b
EStG oder während des Wartens auf einen Ausbildungsplatz i.S.
des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG ausübte (z.B.
BFH-Urteile vom 19.10.2001 VI R 39/00, BFHE 197, 92, BStBl II 2002,
481 = SIS 02 02 19; vom 14.5.2002 VIII R 83/98, BFH/NV 2002, 1551 =
SIS 03 02 23; Senatsurteile in BFHE 211, 452, BStBl II 2006, 305 =
SIS 06 07 04; vom 23.2.2006 III R 82/03, BFHE 212, 476, BStBl II
2008, 702 = SIS 06 22 79, und III R 8/05, 46/05, BFHE 212, 486,
BStBl II 2008, 704 = SIS 06 22 78; vom 20.7.2006 III R 58/05,
BFH/NV 2006, 2249 = SIS 06 44 71, und III R 78/04, BFH/NV 2006,
2248 = SIS 06 44 70; vom 16.11.2006 III R 15/06, BFHE 216, 74,
BStBl II 2008, 56 = SIS 07 06 05; vom 15.3.2007 III R 25/06, BFH/NV
2007, 1481 = SIS 07 23 98). Begründet wurde dies damit, dass
der Gesetzgeber auch bei den in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2
Buchst. b und c EStG geregelten
Berücksichtigungstatbeständen davon ausgegangen sei, dass
sich das Kind typischerweise in einer Unterhaltssituation befinde,
die derjenigen während einer Berufsausbildung (§ 32 Abs.
4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) entspreche. Hieran - und damit an
einer durch die Unterhaltslasten bedingten Minderung der
Leistungsfähigkeit der Eltern, die eine Entlastung durch
Kindergeld bzw. durch einen Kinderfreibetrag rechtfertige - fehle
es jedoch typischerweise, wenn das Kind einer
Vollzeiterwerbstätigkeit nachgehe. Unabhängig von der
Höhe der von dem Kind in dieser Zeit erzielten Einkünfte
und Bezüge bestehe daher typischerweise keine
Unterhaltspflicht der Eltern.
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b) An dieser Rechtsprechung hält der
Senat nicht mehr fest.
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aa) Nach der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) ist es verfassungsrechtlich
geboten, der durch Unterhaltsleistungen für Kinder geminderten
Leistungsfähigkeit der Eltern Rechnung zu tragen (vgl. hierzu
BVerfG-Beschluss vom 29.5.1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL
4/86, BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653 = SIS 90 14 01). Deshalb
werden Kinder unter den Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1
Nrn. 1 und 2 EStG auch nach Volljährigkeit noch
berücksichtigt. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass den
Eltern typischerweise Unterhaltsaufwendungen entstehen, wenn das
Kind z.B. noch für einen Beruf ausgebildet wird, sich zwischen
zwei Ausbildungsabschnitten befindet oder auf einen
Ausbildungsplatz wartet (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst.
a bis c EStG). Eine typische Unterhaltssituation ist aber kein
ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen
Berücksichtigungstatbestände. Ob ein Kind wegen eigener
Einkünfte typischerweise nicht auf Unterhaltsleistungen der
Eltern angewiesen und deshalb nicht als Kind zu
berücksichtigen ist, ist nach der gesetzlichen Regelung nicht
bei der Prüfung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32
Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG zu ermitteln, sondern erst auf
einer zweiten Stufe bei der Prüfung nach § 32 Abs. 4 Satz
2 EStG, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den
maßgebenden Grenzbetrag überschreiten (z.B. BFH-Urteile
vom 16.4.2002 VIII R 58/01, BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523 = SIS 02 84 87; vom 26.11.2003 VIII R 30/03, BFH/NV 2004, 1223 = SIS 04 32 47; vom 17.2.2004 VIII R 84/03, BFH/NV 2004, 1229 = SIS 04 32 52; vom 30.11.2004 VIII R 9/04, BFH/NV 2005, 860 = SIS 05 21 99;
vgl. auch Helmke in Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich,
Kommentar, Fach A, I. Kommentierung, § 32 Rz 25;
Schmidt/Loschelder, EStG, 29. Aufl., § 32 Rz 22). Der
Gesetzgeber unterstellt typisierend, dass Eltern nicht (mehr) mit
Unterhaltsaufwendungen für das Kind belastet sind und ihre
Leistungsfähigkeit damit derjenigen kinderloser
Steuerpflichtiger entspricht (z.B. BFH-Urteile in BFHE 199, 111,
BStBl II 2002, 523 = SIS 02 84 87, und vom 16.4.2002 VIII R 96/01,
BFH/NV 2002, 1027 = SIS 02 86 29), wenn die Einkünfte und
Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag
übersteigen. Ob Unterhaltsverpflichtungen der Eltern
typischerweise vorliegen, hängt nach der gesetzlichen Regelung
nicht von der Situation in den einzelnen Monaten ab, in denen die
Kinder einen Tatbestand nach § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG
erfüllen, sondern von der Höhe der Einkünfte und
Bezüge des Kindes in dem gesamten Zeitraum, in dem sie die
Voraussetzungen eines Berücksichtungstatbestands des § 32
Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG erfüllen.
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bb) Diese Regelung verstößt nicht
gegen das verfassungsrechtliche Gebot, das Existenzminimum einer
Familie steuerfrei zu belassen. Es ist in der Rechtsprechung des
BFH geklärt, dass insbesondere der Grenzbetrag des § 32
Abs. 4 Satz 2 EStG selbst, der in etwa dem steuerfreien
Existenzminimum entspricht, verfassungsrechtlich unbedenklich ist.
Nicht zu beanstanden ist auch, dass der Gesetzgeber sich insoweit
für einen Jahres- und nicht für einen Monatsgrenzbetrag
entschieden hat. Er durfte typisierend davon ausgehen, dass ein
Kind, das in einem Kalenderjahr Einkünfte und Bezüge in
einer bestimmten Höhe erzielt, während des ganzen Jahres
nicht unterhaltsbedürftig ist. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG
ist eine typisierende Regelung, die der Vereinfachung der
Rechtsanwendung dienen und in vertretbarem Umfang
Verwaltungsmehraufwand vermeiden soll. Ein Monatsgrenzbetrag
würde gegenüber dem Jahresgrenzbetrag aber zu erheblichem
Verwaltungsmehraufwand führen, da die Familienkassen gezwungen
wären, die Einkünfte und Bezüge für dem Grunde
nach zu berücksichtigende Kinder monatlich festzustellen (z.B.
BFH-Urteil vom 13.7.2004 VIII R 20/02, BFH/NV 2005, 36 = SIS 05 04 02).
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cc) Nach diesen Rechtsgrundsätzen
schließt eine Vollzeiterwerbstätigkeit neben einer
ernsthaft und nachhaltig betriebenen Ausbildung die
Berücksichtigung als Kind in der Berufsausbildung (§ 32
Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) nicht aus; ebenso wenig kommt
es für die Beurteilung einer Maßnahme als
Berufsausbildung darauf an, ob diese im Rahmen eines den vollen
Lebensunterhalt des Kindes sicherstellenden
Dienstverhältnisses erfolgt. Der Tatbestand der
Berufsausbildung wird nicht für die Monate ausgeschlossen, in
denen das Kind über Einkünfte und Bezüge in einer
solchen Höhe verfügt, dass es auf Unterhaltsleistungen
der Eltern nicht angewiesen ist (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2005,
860 = SIS 05 21 99; vom 14.12.2004 VIII R 44/04, BFH/NV 2005, 1039
= SIS 05 25 66; Senatsbeschluss vom 31.7.2008 III B 64/07, BFHE
222, 471 = SIS 08 35 51; Senatsurteile vom 22.10.2009 III R 29/08,
BFH/NV 2010, 627 = SIS 10 08 57; vom 21.1.2010 III R 62/08, BFH/NV
2010, 871 = SIS 10 11 93, und III R 68/08, BFH/NV 2010, 872 = SIS 10 11 94; vom 24.2.2010 III R 3/08, BFH/NV 2010, 1262 = SIS 10 18 18).
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dd) Gleiches gilt für die
Berücksichtigungstatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1
Nr. 2 Buchst. b und c EStG. Auch hier hängt die Erfüllung
des jeweiligen Berücksichtigungstatbestands nicht davon ab,
dass in jedem Monat eine typische Unterhaltssituation gegeben ist,
die vermuten lässt, dass die Eltern mit Unterhaltsaufwendungen
belastet waren. Vielmehr entscheidet sich erst bei der
Prüfung, ob Einkünfte und Bezüge des Kindes den
(ggf. anteiligen) Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2
EStG überschreiten, ob den Eltern typischerweise
Unterhaltsaufwendungen entstanden sind. Bei der
Grenzbetragsprüfung kommt es weder auf die Herkunft der
Einkünfte und Bezüge an noch darauf, in welchen Monaten
innerhalb des Berücksichtigungszeitraums sie zugeflossen sind.
Dass danach im Einzelfall der Kindergeldanspruch nicht nur für
die Monate entfällt, in denen das Kind
vollzeiterwerbstätig ist, sondern auch für die
Zeiträume eines Jahres, in denen die steuerliche
Leistungsfähigkeit der Eltern durch die Ausbildung des Kindes
gemindert ist, beruht auf dem Jahresprinzip des § 32 Abs. 4
Satz 2 EStG. Sind im Fall des Überschreitens des
Jahresgrenzbetrags die Einkünfte und Bezüge eines Kindes
in den einzelnen Berücksichtigungsmonaten unterschiedlich
hoch, so ist es nach dem Jahresprinzip ausgeschlossen, Kindergeld
für einzelne Monate, in denen keine oder nur geringe
Einkünfte oder Bezüge zugeflossen sind, zu gewähren
(z.B. Senatsbeschlüsse in BFHE 222, 471 = SIS 08 35 51, und
vom 19.9.2008 III B 102/07, BFH/NV 2009, 16 = SIS 08 43 60; vgl.
ferner Senatsurteile in BFH/NV 2010, 627 = SIS 10 08 57, und in
BFH/NV 2010, 1262 = SIS 10 18 18).
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c) Mit der vorliegenden Entscheidung weicht
der Senat zwar von Entscheidungen des VI. Senats (z.B. von dem
Urteil in BFHE 197, 92, BStBl II 2002, 481 = SIS 02 02 19) und des
VIII. Senats (z.B. von dem Urteil in BFH/NV 2002, 1551 = SIS 03 02 23) ab. Eine Anfrage bei diesen Senaten ist jedoch nicht
erforderlich, da diese Senate nach dem
Geschäftsverteilungsplan des BFH für Fragen betreffend
§§ 31, 32 EStG und Kindergeld (§§ 62 bis 78
EStG) nicht mehr zuständig sind.
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4. Das FG ist von anderen Grundsätzen
ausgegangen. Sein Urteil war daher aufzuheben und die Klage
abzuweisen. S war nicht nur in den Monaten September bis Dezember
2008 (nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG), sondern
auch in den vorangegangenen Monaten März bis August 2008 (nach
§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG) als Kind zu
berücksichtigen. Da seine Einkünfte und Bezüge in
dem danach insgesamt zu berücksichtigenden Zeitraum März
bis Dezember 2008 den Feststellungen des FG zufolge den anteiligen
Jahresgrenzbetrag überschreiten würden, hat die
Familienkasse den Kindergeldantrag der Klägerin zu Recht
abgelehnt.
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