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Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage

Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage: Neueindeckung des Daches einer Scheune: 1. Aufwendungen für die Neueindeckung des Daches einer Scheune, auf dem eine unternehmerisch genutzte Photovoltaikanlage installiert wird, berechtigen zum Vorsteuerabzug im Umfang des unternehmerischen Nutzungsanteils an der gesamten Scheune. - 2. Zur Ermittlung des unternehmerischen Nutzungsanteils im Wege einer sachgerechten Schätzung kommt ein Umsatzschlüssel in Betracht, bei dem ein fiktiver Vermietungsumsatz für den nichtunternehmerisch genutzten inneren Teil der Scheune einem fiktiven Umsatz für die Vermietung der Dachfläche an einen Dritten zum Betrieb einer Photovoltaikanlage gegenübergestellt wird. - Urt.; BFH 19.7.2011, XI R 29/10; SIS 11 36 20

Kapitel:
Unternehmensbereich > Umsatzsteuer > Vorsteuerabzug
Fundstellen
  1. BFH 19.07.2011, XI R 29/10
    BStBl 2012 II S. 438
    DStRE 2011 S. 1526
    LEXinform 0928015

    Anmerkungen:
    zur Veröffentlichung in BStBl II bestimmt nach BMF-Online vom 25.5.2012
    -/- in NWB 46/2011 S. 3829
    MK in DStZ 24/2011 S. 883
    H.F.L. in StC 1/2012 S. 11
    H.F.L. in BFH/PR 1/2012 S. 16
    H.F.L. in HFR 12/2011 S. 1357
    Ch.B. in BB 5/2012 S. 304
    jh in StuB 5/2012 S. 204
    wt in UVR 2/2012 S. 37
    Ch.St. in UR 6/2012 S. 213
    KAM in Stbg 3/2012 S. M 11
    K.K. in kösdi 1/2013 S. 18233
    Ch.W. in UVR 4/2014 S. 105
Normen
[RL 77/388/EWG] Art. 4, Art. 17
[UStG] § 2 Abs. 1, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 15 Abs. 1 Satz 2, § 15 Abs. 4
[EEG 2004] § 11 Abs. 1, § 11 Abs. 2 Satz 1
Vorinstanz / Folgeinstanz:
  • vor: FG Nürnberg, 13.04.2010, SIS 10 38 12, Vorsteuerabzug, Sanierungskosten, Solaranlage, Aufteilung
Zitiert in... / geändert durch...
  • BMF 22.12.2023, SIS 23 21 27, Umsatzsteuer-Anwendungserlass; Änderungen zum 31. Dezember 2023 (Einarbeitung von Rechtsprechung und reda...
  • BFH 7.12.2022, SIS 23 05 80, Photovoltaik-Anlage, Vorsteuerabzug aus Reparaturkosten für Hausdach: 1. Maßgebend für den Vorsteuerabzug...
  • BMF 20.10.2022, SIS 22 18 08, Vorsteueraufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG bei gemischt genutzten Grundstücken: Das Bundesfinanzministeriu...
  • BFH 20.10.2021, SIS 22 03 77, Zum Vorsteuerabzug einer Gemeinde im Rahmen ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit: Der Vorsteuerabzug aus Eing...
  • FG Nürnberg 23.2.2021, SIS 21 13 69, Vorsteuerabzug für eine im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage erfolgten Dachrepar...
  • FG Nürnberg 23.2.2021, SIS 21 17 21, Vorsteuerabzug für eine im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage erfolgte Dachrepara...
  • OFD Karlsruhe 13.8.2019, SIS 19 11 84, Stromerzeugung, Photovoltaikanlagen, Unternehmereigenschaft: Die OFD Karlsruhe hat ihre Verfügung zur Unt...
  • Thüringer FG 13.12.2017, SIS 18 16 65, Erwerb einer Immobilie, teilweiser Umbau zu Gewerbeeinheit und trotz langjähriger nachgewiesener Absicht ...
  • BFH 3.8.2017, SIS 17 16 20, Dachertüchtigung für eine Photovoltaikanlage: Beim Vorsteuerabzug aus einer Werklieferung für die gesamte...
  • OFD Karlsruhe 31.1.2017, SIS 17 00 53, Stromerzeugung, Photovoltaikanlagen, Unternehmereigenschaft: Die OFD Karlsruhe hat ihre Verfügung zur Unt...
  • OFD Karlsruhe 31.1.2017, SIS 17 04 32, Umsatzsteuer, Rechtsprechung: Die OFD Karlsruhe hat ihre Übersicht der im BStBl veröffentlichten Urteile ...
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  • FG München 28.4.2016, SIS 16 15 99, Kein tauschähnlicher Umsatz bei Anmietung eines erneuerungsbedürftigen Dachs von GbR für langfristige Nut...
  • FG Berlin-Brandenburg 13.4.2016, SIS 16 13 31, Tatsächliche Nutzungszeiten als sachgerechter Vorsteueraufteilungsmaßstab bei Errichtung von täglich teil...
  • OFD Karlsruhe 29.2.2016, SIS 16 04 70, Umsatzsteuer, Rechtsprechung: Die OFD Karlsruhe hat ihre Übersicht der seit 1.1.2000 im BStBl veröffentli...
  • OFD Karlsruhe 19.2.2015, SIS 15 05 25, Stromerzeugung, Photovoltaikanlagen, Unternehmereigenschaft: Die OFD Karlsruhe hat ihre Verfügung zur Unt...
  • OFD Karlsruhe 19.2.2015, SIS 15 06 52, Umsatzsteuer, Rechtsprechung: Die OFD Karlsruhe hat ihre Übersicht der seit 1.1.2000 im BStBl veröffentli...
  • BFH 9.9.2014, SIS 14 32 86, Vorsteueraufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG, grundsätzliche Bedeutung, Divergenz: 1. Auf die Vorsteueraufte...
  • LfSt Bayern 30.7.2014, SIS 14 22 28, Fotovoltaik im Steuerrecht: Das Bayerische Landesamt für Steuern hat seinen Leitfaden "Fotovoltaik im Ste...
  • BFH 5.6.2014, SIS 14 18 35, EuGH-Vorlage zu Fragen der Bestimmung der abziehbaren Vorsteuerbeträge aus Eingangsleistungen für ein gem...
  • BFH 12.3.2014, SIS 14 16 19, Vorsteuerabzug aus der Sanierung eines asbesthaltigen Daches eines Stallgebäudes zur Errichtung einer Pho...
  • FG München 25.2.2014, SIS 14 15 25, Vorsteuerabzug einer Kommune aus den Anschaffungskosten für ein Werbemobil: 1. Eine Kommune ist zum Vorst...
  • BMF 2.1.2014, SIS 14 04 32, Zuordnung von Leistungen zum Unternehmen: Der Bundesfinanzhof hat in drei Urteilen über Fragen der Zuordn...
  • OFD Karlsruhe 12.12.2013, SIS 14 00 85, Stromerzeugung, Photovoltaikanlagen, Unternehmereigenschaft: Die OFD Karlsruhe hat ihre Verfügung zur Unt...
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  • BFH 17.10.2013, SIS 14 08 41, Photovoltaikanlage, Gebäudekosten als gemischte Aufwendungen: Wird eine Photovoltaikanlage auf dem Dach e...
  • BFH 22.8.2013, SIS 13 32 67, Zulässigkeit des Flächenschlüssels bei gemischt genutzten Gebäuden: 1. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG ist insowe...
  • LfSt Bayern 24.7.2013, SIS 14 00 98, Photovoltaik im Steuerrecht: Das Bayerische Landesamt für Steuern hat einen ausführlichen Leitfaden "Phot...
  • FG Berlin-Brandenburg 17.1.2013, SIS 13 13 06, Hoheitliche Tätigkeit des Eigenbetriebs einer Gebietskörperschaft im Bereich des Straßenmeistereiwesens: ...
  • OFD Karlsruhe 15.1.2013, SIS 13 11 33, Umsatzsteuer, Rechtsprechung: Die OFD Karlsruhe hat ihre Übersicht der seit 1.1.2000 im BStBl veröffentli...
  • OFD Karlsruhe 25.9.2012, SIS 12 28 14, Stromerzeugung, Photovoltaikanlagen, Unternehmereigenschaft: Die OFD Karlsruhe hat ihre Verfügung zur Unt...
  • LfSt Bayern 7.8.2012, SIS 12 22 00, Photovoltaikanlage, Gebäudeaufwendungen, Vorsteuerabzug: Eine Verfügung des Bayerischen Landesamtes für S...
  • FG Köln 16.5.2012, SIS 12 20 57, Keine Aufwandseinlage bei Betrieb einer Photovoltaikanlage: 1. Bei der Vermietung mehrerer Objekte ist di...
  • BFH 14.3.2012, SIS 12 16 16, Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage, Neueindeckung des Daches ei...
  • FG Rheinland-Pfalz 22.9.2011, SIS 11 41 09, Vorsteuerabzug aus der Erneuerung eines asbesthaltigen Daches zwecks Installation einer Photovoltaikanlag...
Fachaufsätze
  • LIT 02 50 03 J. Grune, AktStR 4/2012 S. 606: Vorsteuerabzug aus Aufwendungen für eine Photovoltaikanlage - Installation der Anlage - Anmerkungen zum E...
  • LIT 02 49 86 -/-, DB 45/2012 S. M 10: Dachsanierung oder Neubau eines nichtunternehmerisch verwendeten Gebäudes - Vorsteuerabzug aus Gebäudeauf...

 

1

I. Streitig ist der Vorsteuerabzug aus der Neueindeckung des Daches einer Scheune im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage (PV-Anlage) zur Erzeugung von Strom aus solarer Strahlungsenergie.

 

 

2

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) deckte im Jahr 2006 (Streitjahr) das Dach seiner ca. 1920 erbauten Scheune mit Tonziegeln neu ein und errichtete auf der Südseite des Daches eine PV-Anlage. Die gesamte neu eingedeckte Dachfläche betrug 148 qm, wovon die mit der PV-Anlage bedeckte Südseite einen Anteil von 85 qm (= 57,43 %) ausmachte.

 

 

3

Der Kläger lieferte aufgrund eines Einspeisungsvertrages Strom an ein Energieunternehmen, verzichtete gegenüber dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt - FA - ) auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung des § 19 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) und erklärte in seiner (berichtigten) Umsatzsteuerjahreserklärung für 2006 steuerpflichtige Umsätze aus der Stromeinspeisung sowie Vorsteuerbeträge aus der Errichtung der PV-Anlage.

 

 

4

Das FA berücksichtigte in dem Umsatzsteuerbescheid für 2006 vom 23.10.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.5.2008 lediglich abziehbare Vorsteuerbeträge aus den Anschaffungskosten der PV-Anlage sowie weitere nach Ansicht des FA im direkten Zusammenhang mit der PV-Anlage stehende Vorsteuerbeträge. Die auf die Neueindeckung des Daches entfallenden Vorsteuerbeträge erkannte es dagegen nicht als abziehbar an.

 

 

5

Das Finanzgericht (FG) hat der Klage mit dem Begehren, zusätzliche Vorsteuerbeträge in Höhe von ... EUR zum Abzug zuzulassen, teilweise (in Höhe von ... EUR) stattgegeben.

 

 

6

Es führte zur Begründung aus, der Kläger sei zum Vorsteuerabzug (§ 15 UStG) berechtigt, soweit die Aufwendungen die Erneuerung der Südseite des Daches beträfen, auf der die PV-Anlage installiert sei (Flächenanteil 57,43 %).

 

 

7

Soweit die Dachsanierung auch die Nordseite des Daches betreffe, hätten die Aufwendungen dagegen nicht dem Unternehmen des Klägers gedient. Gründe dafür, dass das gesamte Dach im Hinblick auf die Errichtung der PV-Anlage hätte erneuert werden müssen, seien weder vorgetragen noch erkennbar.

 

 

8

Das Urteil ist in EFG 2011, 485 = SIS 10 38 12 veröffentlicht.

 

 

9

Gegen das Urteil hat das FA die vom FG zugelassene Revision eingelegt. Es rügt die Verletzung von § 15 UStG und trägt zur Begründung im Wesentlichen vor, eine Zuordnung der anteiligen Kosten der Dachsanierung zum Unternehmen „PV-Anlage“ sei nicht möglich, denn diese Kosten gehörten nicht zu den Kostenelementen der versteuerten, zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze (Stromlieferungen), wie dies nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) für einen Vorsteuerabzug erforderlich sei.

 

 

10

Denn der Kläger erhalte ausweislich des von ihm geschlossenen Einspeisevertrags für Stromerzeugung vom 22.11.2006 für die von ihm erzeugte Energie das zu zahlende Mindestentgelt nach dem Gesetz zur Neuregelung des Rechts der Erneuerbaren Energien im Strombereich in der jeweils gültigen Fassung. Es handele sich dabei um einen gesetzlich festgelegten Preis. Ob und inwieweit nach den subjektiven Vorstellungen des Klägers eine mögliche Vorsteuer in dessen Kalkulation eingegangen sein sollte, sei mangels einer entsprechenden individuellen Renditeberechnung nicht nachvollziehbar.

 

 

11

Das FA beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage als unbegründet abzuweisen, hilfsweise, die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

 

 

12

Der Kläger, der zunächst Anschlussrevision eingelegt und diese dann zurückgenommen hat, beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

 

13

Er tritt dem Vorbringen des FA entgegen und betont, es gehe vorliegend um Aufwendungen für das Dach eines vorhandenen Gebäudes, die er nur wegen der beabsichtigten Stromerzeugung getätigt habe; hinzukomme, dass das Gebäude weder anderen unternehmerischen noch privaten Zwecken diene.

 

 

14

II. Die Revision des FA ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

 

 

15

Das FG hat zwar zu Recht entschieden, dass dem Kläger der streitige Vorsteuerabzug teilweise zusteht. Seine Auffassung, dies sei in Höhe von 57,43 % der geltend gemachten Vorsteuerbeträge der Fall, verletzt aber die insoweit anzuwendenden Grundsätze zur Vorsteueraufteilung.

 

 

16

Die Sache ist nicht spruchreif; es sind weitere Feststellungen zu treffen.

 

 

17

1. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.

 

 

18

Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG), wonach der Steuerpflichtige (Unternehmer), der Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt ist, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen.

 

 

19

Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 3.3.2011 V R 23/10, BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261 = SIS 11 18 30, unter II.1.b, m.w.N.).

 

 

20

2. Das FG ist - wie bereits das FA - mit Recht davon ausgegangen, dass der Kläger als Unternehmer tätig wurde und deshalb nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigt war.

 

 

21

a) Der Betrieb einer PV-Anlage erfüllt die Voraussetzungen einer unternehmerischen Tätigkeit, weil er als Nutzung eines Gegenstandes - wie vorliegend - der nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dient (vgl. BFH-Urteile vom 11.4.2008 V R 10/07, BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741 = SIS 08 31 45, unter II.1., m.w.N.; vom 18.12.2008 V R 80/07, BFHE 225, 163, BStBl II 2011, 292 = SIS 09 10 10, unter II.2., m.w.N.; Abschn. 2.5. des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses - UStAE - ).

 

 

22

b) Der - ansonsten nicht unternehmerisch tätige - Kläger hat bereits bei Bezug der hier streitigen Leistungen als Steuerpflichtiger (Unternehmer) zu gelten, weil er zu diesem Zeitpunkt die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hatte, eine derartige Tätigkeit durch Betrieb einer PV-Anlage auszuüben, und erste Investitionsausgaben für diese Zwecke getätigt hat (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteil vom 8.6.2000 Rs. C-400/98 - Breitsohl -, Slg. 2000, I-4321, BStBl II 2003, 452 = SIS 00 09 86; BFH-Beschluss vom 29.8.2002 V R 65/01, BFH/NV 2003, 211 = SIS 03 08 74; BFH-Urteil vom 17.12.2008 XI R 64/06, BFH/NV 2009, 798 = SIS 09 12 87, unter II.3.b).

 

 

23

3. Im Streitfall liegt auch der für den Vorsteuerabzug erforderliche direkte und unmittelbare Zusammenhang zwischen Eingangs- und zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261 = SIS 11 18 30, unter II.1.b; vom 15.10.2009 XI R 82/07, BFHE 227, 238, BStBl II 2010, 247 = SIS 09 36 66, unter II.1.b, jeweils m.w.N.) vor.

 

 

24

a) Eine PV-Anlage besteht im Wesentlichen aus Solarzellen, die in sog. Solarmodulen zusammengefasst werden, einem Wechselrichter, der den Gleichstrom umwandelt und einem Einspeisezähler. Die Solarmodule benötigen eine Halterung, um sie in einem bestimmten Winkel auszurichten. Bei einer sog. „Auf-Dach-Montage“ - wie vorliegend - werden die Solarmodule ohne Eingriff in die Dichtigkeit der Dachhaut mit einem Gestell auf das bestehende Dach installiert (vgl. FG München, Urteil vom 27.7.2009 14 K 595/08, EFG 2009, 1977 = SIS 09 35 84; Hessisches FG, Urteil vom 20.1.2011 11 K 2735/08, Recht der Erneuerbaren Energien - REE - 2011, 107 = SIS 11 14 06, unter 2.a).

 

 

25

b) Die Scheune, für deren Dacheindeckung die streitigen Vorsteuerbeträge angefallen sind, diente der vom Kläger betriebenen Dach-PV-Anlage. Da das Dach für die Installation der PV-Anlage erforderlich war, besteht ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen den geltend gemachten Vorsteuerbeträgen und den vom Kläger mittels seiner PV-Anlage ausgeführten steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen.

 

 

26

c) Dem kann nicht entgegengehalten werden, dass eine PV-Anlage auch unabhängig von einer Dachfläche zum Zweck der Stromerzeugung betrieben werden kann und dass eine Bodeninstallation einer PV-Anlage durchaus möglich und üblich ist. Denn der Unternehmer ist in seiner Entscheidung frei, in welcher Form er sein Unternehmen betreibt.

 

 

27

Hinzu kommt, dass der Betreiber einer PV-Anlage nach dem im Streitjahr 2006 geltenden § 11 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes für den Vorrang Erneuerbarer Energien (EEG 2004) vom 21.7.2004 (BGBl I 2004, 1918) dann eine erhöhte Vergütung für den von ihm erzeugten Strom beanspruchen konnte, wenn - wie im Streitfall - die Anlage auf einem Gebäude angebracht war (vgl. dazu Urteile des Bundesgerichtshofs vom 29.10.2008 VIII ZR 313/07, Gewerbearchiv 2010, 129; vom 17.11.2010 VIII ZR 277/09, BGHZ 187, 311, NJW 2011, 380 = SIS 11 02 77; vom 9.2.2011 VIII ZR 35/10, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht-Rechtsprechung-Report 2011, 364, REE 2011, 78). Die Vergütung betrug nach dieser Vorschrift statt mindestens 45,7 Cent pro Kilowattstunde (§ 11 Abs. 1 EEG 2004) - je nach Leistung der Anlage - mindestens 57,4 Cent, 54,6 Cent oder 54,0 Cent pro Kilowattstunde.

 

 

28

d) Der aus diesen Gründen hier vorliegende direkte und unmittelbare Zusammenhang zwischen Eingangsumsatz und zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätzen kann entgegen der Auffassung des FA nicht mit der Begründung verneint werden, die streitigen Kosten gehörten deswegen nicht - wie nach der Rechtsprechung des EuGH erforderlich - zu den Kostenelementen der versteuerten, zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze (Stromlieferungen), weil der Kläger für die von ihm erzeugte Energie einen im EEG 2004 gesetzlich festgelegten Preis erhalte.

 

 

29

Denn wenn ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangsumsatz und zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätzen besteht, kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Die für den Leistungsbezug getätigten Aufwendungen gehören dann zu den Kostenelementen seiner zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätze (vgl. BFH-Urteil vom 27.1.2011 V R 38/09, BFHE 232, 278, BFH/NV 2011, 727 = SIS 11 06 16, unter II.2.b aa, m.w.N.).

 

 

30

Entgegen der Ansicht des FA ist somit nicht erforderlich, dass die vom Kläger geltend gemachte Vorsteuer entsprechend einer individuellen Renditeberechnung in die Kalkulation des gesetzlich festgelegten Preises für die erzeugte Energie eingegangen ist.

 

 

31

4. Der Senat vermag aber der Auffassung des FG nicht zu folgen, dass die Aufwendungen, soweit sie auf die Sanierung der Südfläche des Daches (57,43 %) entfielen, in vollem Umfang (... EUR) zum Vorsteuerabzug berechtigen. Denn diese Aufwendungen standen nicht nur zu dem Betrieb der PV-Anlage in direktem und unmittelbarem Zusammenhang. Sie kamen als Erhaltungsaufwendungen auch dem Gebäude selbst zugute.

 

 

32

a) Für den Vorsteuerabzug aus Erhaltungsaufwendungen bei einem Gebäude kommt es grundsätzlich darauf an, wie der Gebäudeteil genutzt wird, für den die Erhaltungsaufwendungen entstehen. Wenn aber der Erhaltungsaufwand wie bei einer Dachreparatur dem gesamten Gebäude zuzurechnen ist, richtet sich der Vorsteuerabzug nach der Verwendung des gesamten Gebäudes (vgl. BFH-Urteil vom 10.12.2009 V R 13/08, BFH/NV 2010, 960 = SIS 10 12 67, unter II.2., m.w.N.).

 

 

33

b) Die für die Beurteilung des Vorsteuerabzugs somit maßgeblichen Verwendungsverhältnisse des gesamten Gebäudes umfassen nicht nur die innere Nutzfläche des Gebäudes, wenn wie im Streitfall das Gebäude - teilweise - dadurch unternehmerisch genutzt wird, dass auf dessen Dach eine PV-Anlage installiert wird.

 

 

34

Vielmehr muss die unternehmerische Nutzung des Daches mitberücksichtigt werden, weil dadurch Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG ausgeführt wurden, die nicht der Nutzfläche innerhalb des Gebäudes zugeordnet werden können.

 

 

35

c) Während das Dach der Scheune des Klägers durch die PV-Anlage teilweise unternehmerisch genutzt wurde, wurde die Nutzfläche innerhalb der Scheune - wozu das FG keine Feststellungen getroffen hat - nach der Darstellung des Klägers nicht genutzt.

 

 

36

Soweit die Scheune leer stand, liegt keine unternehmerische Nutzung der Scheune vor. Denn insoweit wurde die Scheune - bewusst und auf Dauer - nicht zur Ausführung von Umsätzen verwendet. Ein Leerstand ist grundsätzlich keine tatsächliche Verwendung (vgl. zu § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG: BFH-Urteile vom 25.4.2002 V R 58/00, BFHE 200, 434, BStBl II 2003, 435 = SIS 03 18 67, unter II.2.a; vom 26.1.2006 V R 74/03, BFH/NV 2006, 1164 = SIS 06 21 84, unter II.2.a).

 

 

37

5. Der Senat kann auf der Grundlage der bisher getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, wie hoch der unternehmerische Nutzungsanteil der Scheune liegt.

 

 

38

a) Die im Streitfall erforderliche Aufteilung der Vorsteuerbeträge auf die wirtschaftlichen und die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten eines Unternehmers ist weder in den Art. 17 bis 19 der Richtlinie 77/388/EWG noch in § 15 Abs. 4 UStG geregelt (vgl. EuGH-Urteil vom 13.3.2008 Rs. C-437/06 - Securenta -, Slg. 2008, I-1597, UR 2008, 344 = SIS 08 16 67, Rz 33; BFH-Urteil in BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261 = SIS 11 18 30, unter II.3.). Die bestehende Regelungslücke ist in analoger Anwendung des § 15 Abs. 4 UStG zu schließen, so dass der Unternehmer den abziehbaren Vorsteueranteil im Wege einer sachgerechten und von der Finanzverwaltung zu überprüfenden Schätzung zu ermitteln hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261 = SIS 11 18 30, unter II.3.).

 

 

39

b) Im Rahmen des § 15 Abs. 4 UStG kommt bei Gebäuden nach Auffassung der Finanzverwaltung als sachgerechter Aufteilungsmaßstab „in der Regel“ eine Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen in Betracht (vgl. Abschn. 15.17. Abs. 7 Satz 4 UStAE).

 

 

40

Nach Ansicht des Senats scheidet aber im Streitfall die Ermittlung des abziehbaren Vorsteueranteils durch eine Gegenüberstellung von Nutzflächen der Scheune, die einerseits unternehmerisch und die andererseits nichtunternehmerisch genutzt werden, aus. Denn durch eine solche Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen lässt sich nicht - wie nach der Rechtsprechung des EuGH im Urteil - Securenta - in Slg. 2008, I-1597, UR 2008, 344 = SIS 08 16 67, Leitsatz 2, Rz 37 bis 39 erforderlich - „objektiv widerspiegeln“, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jedem dieser beiden Bereiche wirtschaftlich zuzurechnen (vgl. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG) ist.

 

 

41

Nutzflächen innerhalb eines Gebäudes und Nutzflächen auf dessen Dach sind nicht ohne weiteres zu einer Gesamtnutzfläche zu addieren, weil sie in der Regel nicht miteinander vergleichbar sind. Zudem macht es einen Unterschied, ob eine PV-Anlage auf einem mit geringem Aufwand zu errichtenden Gebäude - wie einer Scheune - oder z.B. auf einem Ein- oder Mehrfamilienhaus installiert ist (vgl. auch Abschn. 15.17. Abs. 7 Sätze 5 und 6 UStAE).

 

 

42

c) Der Senat hält für die Aufteilung der Vorsteuerbeträge im Streitfall vielmehr - vorbehaltlich einer anderen vom Kläger im zweiten Rechtsgang gewählten sachgerechten Schätzungsmethode - die Anwendung eines Umsatzschlüssels für sachgerecht.

 

 

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aa) Da es sowohl an einem Umsatz für das Innere der Scheune als auch an einer entgeltlichen Nutzung der Dachfläche fehlt, könnte insoweit jeweils auf einen fiktiven Vermietungsumsatz abgestellt werden.

 

 

44

Hinsichtlich der Dachfläche wäre abzustellen auf den fiktiven Umsatz, der sich ergäbe, wenn der Kläger die Dachfläche an einen Dritten zum Betrieb einer PV-Anlage vermietet hätte. Grundstückseigentümer betreiben oftmals eine PV-Anlage nicht selbst, sondern vermieten die Dachfläche ihres Gebäudes zu diesem Zweck an einen Dritten (vgl. z.B. Verfügung der Oberfinanzdirektion - OFD - Niedersachsen vom 8.7.2010 - S 7300 - 616 - St 173, juris; Verfügung der OFD Magdeburg vom 21.7.2010 - S 7300 - 122 - St 24, USt-Kartei ST § 15 Abs. 1 UStG Karte 7, juris; Neufang/Bukowski, Der Steuerberater 2010, 115).

 

 

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bb) Einer derartigen oder ähnlichen Anwendung eines Umsatzschlüssels im Streitfall steht § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG nicht entgegen, wonach eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, nur zulässig ist, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.

 

 

46

Dabei kann offen bleiben, ob § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG möglicherweise unionsrechtswidrig ist (vgl. dazu den Vorlagebeschluss des BFH vom 22.7.2010 V R 19/09, BFHE 231, 280, BStBl II 2010, 1090 = SIS 10 33 58). Denn im Streitfall ist aus den dargelegten Gründen - soweit ersichtlich - keine andere sachgerechte wirtschaftliche Zurechnung der Vorsteuerbeträge als nach einem (fiktiven) Umsatzschlüssel möglich.

 

 

47

d) Das FG wird die erforderlichen Feststellungen zur Ermittlung des unternehmerischen Nutzungsanteils der Scheune im zweiten Rechtsgang zu treffen haben.