Blockheizkraftwerk in Einfamilienhaus, Vorsteuerabzug: 1. Ein in ein Einfamilienhaus eingebautes Blockheizkraftwerk, mit dem neben Wärme auch Strom erzeugt wird, der ganz oder teilweise, regelmäßig und nicht nur gelegentlich gegen Entgelt in das allgemeine Stromnetz eingespeist wird, dient der nachhaltigen Erzielung von Einnahmen aus der Stromerzeugung. - 2. Eine solche Tätigkeit begründet daher - unabhängig von der Höhe der erzielten Einnahmen - die Unternehmereigenschaft des Betreibers, auch wenn dieser daneben nicht anderweitig unternehmerisch tätig ist. - 3. Der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des Blockheizkraftwerks ist unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 15 UStG zu gewähren. - Urt.; BFH 18.12.2008, V R 80/07; SIS 09 10 10
I. Streitig ist, ob der Kläger und
Revisionsbeklagte (Kläger), ein Lokführer, durch den
Verkauf von selbst erzeugtem Strom mittels eines
Blockheizkraftwerks im Jahr 2005 (Streitjahr) als Unternehmer im
Sinne des Umsatzsteuerrechts tätig geworden ist und ob ihm der
Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des Blockheizkraftwerks
zusteht.
Der Kläger ließ im September
2005 in sein von ihm und seiner Familie genutztes Einfamilienhaus
ein sog. Blockheizkraftwerk einbauen. Ein Blockheizkraftwerk dient
der gleichzeitigen Erzeugung von Strom und Wärme in einem
Gebäude (sog. Kraft-Wärme-Kopplung). Dabei wird mit einem
Verbrennungsmotor zunächst mechanische Energie erzeugt und
diese dann durch einen Generator in Strom umgewandelt. Die
anfallende Abwärme des Generators und des Motors wird
unmittelbar vor Ort zum Heizen des Gebäudes und für die
Warmwasserbereitung in dem Gebäude verwendet. Der
selbsterzeugte Strom wird in der Regel insoweit in das
öffentliche Netz eingespeist, als er nicht in dem Gebäude
verbraucht wird.
Der Kläger schloss am 22.9.2005 mit
dem Stromversorgungsunternehmen X, einen
„Stromeinspeisevertrag“, wonach er die in seiner
„Eigenerzeugungsanlage (Blockheizkraftwerk)“ erzeugte
elektrische Energie in Form von Drehstrom zu einem festgelegten
Preis in das Netz der X lieferte. Die X verpflichtete sich, diese
Energie bis zu einer vereinbarten Einspeiseleistung von 5,5 kwh
jederzeit abzunehmen. Die Vergütung folgte dem Gesetz für
die Erhaltung, die Modernisierung und den Ausbau der
Kraft-Wärme-Kopplung vom 19.3.2002. Sie verstand sich
„zuzüglich der gesetzlichen Umsatzsteuer, wenn der
Anlagenbetreiber nachweist, dass er vorsteuerabzugsberechtigt
ist“. Der Vertrag lief auf unbestimmte Zeit.
Im Streitjahr 2005 erzeugte der Kläger
mit dem Blockheizkraftwerk insgesamt 5.509 kwh Strom, wovon 4.407
kwh (= 80 %) an die X geliefert und 1.102 kwh (= 20 %) im
Einfamilienhaus des Klägers verbraucht wurden.
Der Kläger meldete am 13.10.2005 beim
Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt - FA - ) die Aufnahme
der gewerblichen Tätigkeit „Einspeisung vom
Blockheizkraftwerk“ an, verzichtete auf die
Kleinunternehmerregelung nach § 19 des Umsatzsteuergesetzes
2005 (UStG) und beantragte die Besteuerung nach vereinnahmten
Entgelten, die das FA am selben Tag genehmigte.
Im Mai 2006 gab der Kläger eine
Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr 2005 ab. Hierin
bezeichnete er die Art des Unternehmens als „gewerblicher
Stromverkauf“. Er erklärte die von der X im Streitjahr
unter gesondertem Ausweis von Umsatzsteuer erhaltenen
Abschlagszahlungen von 77 EUR (netto) als Umsatz (Steuer: 12,32
EUR), eine Wertabgabe des Blockheizkraftwerks für den privaten
Bereich mit einer Bemessungsgrundlage von 388 EUR (Steuer: 62,08
EUR) und Vorsteuerbeträge aus der Anschaffung und dem Betrieb
des Blockheizkraftwerks in Höhe von 3.976,47 EUR. Hieraus
ergab sich eine Umsatzsteuer von ./. 3.902,07 EUR.
Im Rahmen einer
Umsatzsteuer-Sonderprüfung kam die Prüferin zu dem
Ergebnis, dass der Kläger mit dem Betrieb des
Blockheizkraftwerks nicht die Unternehmereigenschaft erfülle.
Denn seine jährlichen Einnahmen aus Stromlieferungen an die X
könnten nicht mehr als 1.800 EUR (brutto) betragen. Sie
lägen damit unter 3.000 EUR. Hierzu wird in der Verfügung
der Oberfinanzdirektion (OFD) Hannover vom 31.1.2006 - S 2240 -
186- StO 221 (UR 2006, 485) ausgeführt, bei Einnahmen aus dem
Betrieb eines Blockheizkraftwerks von jährlich unter ca. 3.000
EUR sei die wirtschaftliche Tätigkeit von so geringer
Intensität, dass sie keine umsatzsteuerrechtliche
Unternehmereigenschaft begründen könne.
Das FA schloss sich der Auffassung der
Prüferin an. Es setzte gegenüber dem Kläger mit
geändertem Umsatzsteuerbescheid für 2005 vom 24.8.2006
Umsatzsteuer in Höhe von 12,32 EUR fest. Nach dem Bescheid ist
dies die Umsatzsteuer auf die Abschlagszahlungen (77 EUR), die der
Kläger im Streitjahr 2005 von der X erhalten hat. Nach der
Einspruchsentscheidung vom 6.12.2006, mit der der Einspruch des
Klägers als unbegründet zurückgewiesen wurde,
handelt es sich bei dem Betrag von 12,32 EUR um Steuer, die wegen
unberechtigten Umsatzsteuerausweises nach § 14c UStG
festgesetzt wurde.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit
dem (reduzierten) Antrag, die Umsatzsteuer für 2005 auf ./.
3.800 EUR festzusetzen, statt (vgl. SIS 08 06 70). Es kam zu dem
Ergebnis, dass der Kläger mit der Lieferung von Strom an die X
Unternehmer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG sei. Es begründete
diese Ansicht im Wesentlichen damit, dass der Kläger einen
unbefristeten Einspeisevertrag abgeschlossen habe und somit ein auf
Dauer angelegter Leistungsaustausch vorliege. Die Höhe der
Einnahmen dürfe entgegen der Verfügung der OFD Hannover
in UR 2006, 485 = SIS 06 23 19 nicht als entscheidendes Kriterium
herangezogen werden.
Die Steuer auf die unentgeltliche
Wertabgabe für die private Nutzung des Stroms und der
Wärme sei abweichend von der Steuererklärung mit einem
geschätzten Selbstnutzungsanteil der Anlage von ca. 77 % auf
164 EUR im Streitjahr zu bemessen. Daraus ergebe sich eine
festzusetzende Umsatzsteuer von ./. 3.800 EUR.
Mit der vom FG zugelassenen Revision
rügt das FA Verletzung von § 2 Abs. 1 UStG und macht im
Wesentlichen geltend:
Das FG habe verkannt, dass das Merkmal der
Dauer einer Tätigkeit nicht das einzige Merkmal der
Unternehmereigenschaft sei. Nach der Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs (BFH) erfordere eine nachhaltige Tätigkeit
nicht nur einen bestimmten zeitlichen Umfang, sondern müsse
auch mit einem gewissen Ausmaß und einer gewissen
Intensität betrieben werden. Auch nach der Rechtsprechung des
Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) erfordere
eine wirtschaftliche Tätigkeit Einnahmen in nicht
unbedeutender Höhe (Hinweis auf das EuGH-Urteil vom 26.9.1996
Rs. C-230/94, Enkler, Slg. 1996, I-4517, UR 1996, 418, UVR 1996,
338, HFR 1996, 836 = SIS 97 10 36 Randnr. 29). Diese Rechtsprechung
(zur Vermietung eines Wohnmobils) sei entgegen der Ansicht des FG
auch im Streitfall einschlägig. Denn sowohl das Wohnmobil als
auch das Blockheizkraftwerk als Heizung des Gebäudes seien
Gegenstände, die ihrer Art nach gewöhnlich dem privaten
Bereich angehörten und auch tatsächlich überwiegend
privat genutzt würden.
Da das Blockheizkraftwerk vom Grundsatz her
und bei dem vom FG ermittelten gesamten privaten Anteil von ca. 77
% ein Gegenstand der Privatsphäre (Heizung des Wohnhauses)
sei, sei die Stromproduktion lediglich eine Nebenfolge einer nicht
unternehmerischen Betätigung, die in der Regel ebenfalls dem
privaten Bereich zuzuordnen sei (Hinweis auf BFH-Urteil vom
21.5.1987 V R 109/77, BFHE 150, 368, BStBl II 1987, 735 = SIS 87 19 29).
Zu steuerbaren Umsätzen würden
diese Leistungen nur dann, wenn sie einen
„geschäftlichen“ Rahmen und wirtschaftliches
Gewicht erreichten. Demnach sei für eine Prüfung der
Unternehmereigenschaft die Intensität des Tätigwerdens
und damit die Höhe der Einnahmen heranzuziehen. Aus den zu
erwartenden Einnahmen des Klägers von nicht mehr als 1.800 EUR
brutto jährlich könne keine ausreichende Intensität
und damit keine die Unternehmereigenschaft begründende
wirtschaftliche Tätigkeit abgeleitet werden.
Selbst bei Bejahung der
Unternehmereigenschaft des Klägers stehe diesem der
Vorsteuerabzug nicht zu. Denn er habe das Blockheizkraftwerk nicht
i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG für sein
Unternehmen bezogen. Ein zur Privatsphäre gehörender
Gegenstand werde nicht schon deshalb für das Unternehmen
bezogen, weil dieser unumgängliche Voraussetzung für die
unternehmerische Tätigkeit sei (Hinweis auf BFH-Urteil vom
15.7.1993 V R 61/89, BFHE 172, 183, BStBl II 1993, 810 = SIS 93 21 17). Der Kläger habe das Blockheizkraftwerk als Heizung des
Wohnhauses bezogen; es gehöre somit seiner Art nach eindeutig
zu dessen privater Sphäre.
Das FA beantragt sinngemäß,
unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt
sinngemäß, die Revision als unbegründet
zurückzuweisen.
Er verweist u.a. auf Abschn. 18 Abs. 4 der
Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) 2005, wonach eine nachhaltige
Tätigkeit vorliege, wenn der erzeugte Strom - wie hier - ganz
oder teilweise, regelmäßig und nicht nur gelegentlich in
das allgemeine Stromnetz eingespeist werde.
Ferner beruft er sich auf ein Schreiben der
parlamentarischen Staatssekretärin im Bundesministerium der
Finanzen (BMF) vom 28.3.2006 IV B 2 - S 2240 - 15/06 an ein
Mitglied des Deutschen Bundestages, in dem es zur
umsatzsteuerrechtlichen Behandlung privat betriebener
Blockheizkraftwerke u.a. heißt:
„Sofern der in einem
Blockheizkraftwerk erzeugte Strom ganz oder teilweise,
regelmäßig und nicht nur gelegentlich in das allgemeine
Stromnetz eingespeist wird, dient die Anlage der nachhaltigen
Erzielung von Einnahmen aus der Stromerzeugung. Eine solche
Tätigkeit begründet daher die Unternehmereigenschaft des
Betreibers, auch wenn dieser daneben nicht unternehmerisch
tätig ist.
Der Vorsteuerabzug ist unter den
allgemeinen Voraussetzungen des § 15 Umsatzsteuergesetz (UStG)
zu gewähren.“
II. Die Revision des FA ist unbegründet
und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
Die Entscheidung des FG, der Kläger sei
durch den Verkauf von selbst erzeugtem Strom mittels seines
Blockheizkraftwerks im Streitjahr als Unternehmer im Sinne des
Umsatzsteuerrechts tätig geworden, ist zutreffend. Der
Kläger durfte auch - wovon das FG stillschweigend ausgegangen
ist - das Blockheizkraftwerk seinem Unternehmen zuordnen.
1. Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1
UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche
Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder
beruflich ist nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG jede nachhaltige
Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht,
Gewinn zu erzielen, fehlt. Bei richtlinienkonformer Anwendung muss
dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit (Art. 4 Abs. 1, Abs. 2
der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung
der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die
Umsatzsteuern 77/388/EWG - Richtlinie 77/388/EWG - ) ausgeübt
werden (vgl. BFH-Urteile vom 12.12.1996 V R 23/93, BFHE 182, 388,
BStBl II 1997, 368 = SIS 97 10 37; vom 28.10.2004 V R 19/04, BFH/NV
2005, 725 = SIS 05 18 57; vom 11.4.2008 V R 10/07, BFH/NV 2008,
1773, UR 2008, 750 = SIS 08 31 45, unter II. 1.).
a) Der Betrieb eines Blockheizkraftwerks in
einem Einfamilienhaus erfüllt diese Voraussetzungen, wenn er
als Nutzung eines Gegenstands (Art. 4 Abs. 2 Satz 2 der Richtlinie
77/388/EWG) der nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dient.
Diese Feststellung ist unter
Berücksichtigung aller Gegebenheiten zu treffen, die für
den Einzelfall charakteristisch sind. Dazu gehört insbesondere
die Art des betreffenden Gegenstands. Wird ein Gegenstand
üblicherweise ausschließlich wirtschaftlich genutzt, so
ist dies im Allgemeinen ein ausreichendes Indiz dafür, dass
sein Eigentümer ihn für Zwecke wirtschaftlicher
Tätigkeiten und folglich zur nachhaltigen Erzielung von
Einnahmen nutzt. Kann ein Gegenstand dagegen - wie vorliegend -
seiner Art nach sowohl zu wirtschaftlichen als auch zu privaten
Zwecken verwendet werden, so sind alle Umstände seiner Nutzung
zu prüfen, um festzustellen, ob er tatsächlich zur
nachhaltigen Erzielung von Einnahmen verwendet wird. Im
letztgenannten Fall kann der Vergleich zwischen den Umständen,
unter denen der Betreffende den Gegenstand tatsächlich nutzt,
und den Umständen, unter denen die entsprechende
wirtschaftliche Tätigkeit gewöhnlich ausgeübt wird,
eine der Methoden darstellen, mit denen geprüft werden kann,
ob die betreffende Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von
Einnahmen ausgeübt wird (vgl. EuGH-Urteil Enkler in Slg. 1996,
I-4517, UR 1996, 418, UVR 1996, 338, HFR 1996, 836 = SIS 97 10 36
Randnrn. 24 bis 28).
b) Dem entspricht es, dass nach der
Rechtsprechung des BFH im Einzelfall aufgrund des Gesamtbildes der
Verhältnisse zu beurteilen ist, ob die Voraussetzungen einer
nachhaltigen Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG
erfüllt sind. Dabei ist eine Reihe verschiedener (nicht
abschließend festgelegter) Kriterien zu würdigen, die je
nach dem Einzelfall in unterschiedlicher Gewichtung für oder
gegen die Nachhaltigkeit der Einnahmeerzielung sprechen
können. Der tatsächlichen Würdigung der Einzelheiten
durch die Tatsacheninstanz kommt insoweit besondere Bedeutung zu
(vgl. BFH-Urteile vom 18.7.1991 V R 86/87, BFHE 165, 116, BStBl II
1991, 776 = SIS 91 18 18; vom 24.11.1992 V R 8/89, BFHE 170, 275,
BStBl II 1993, 379 = SIS 93 08 26, unter II. 1. b; in BFHE 182,
388, BStBl II 1997, 368 = SIS 97 10 37, unter II. 1. a); in BFH/NV
2005, 725 = SIS 05 18 57; in BFH/NV 2008, 1773, UR 2008, 750 = SIS 08 31 45, unter II. 1.).
2. Ausgehend von diesen Grundsätzen ist
die Entscheidung des FG, der Kläger sei dadurch, dass er den
in seinem Blockheizkraftwerk erzeugten Strom gegen Vergütung
an ein Stromversorgungsunternehmen geliefert hat, im Streitjahr
2005 als Unternehmer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG tätig
geworden, nicht zu beanstanden.
a) Das FG hat ausgeführt, der Kläger
sei nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen i.S. von § 2 Abs. 1
Satz 3 UStG tätig geworden. Denn durch den geschlossenen
Einspeisevertrag habe er sich auf unbestimmte Zeit zur
Stromlieferung aus dem Blockheizkraftwerk verpflichtet.
Hierfür habe ihm das vertraglich vereinbarte Entgelt
zugestanden. Für diesen auf Dauer angelegten
Leistungsaustausch habe es nach Inbetriebnahme der Anlage und der
Errichtung eines Stromzählers keiner weiteren Aktivität
des Klägers bedurft. Insbesondere sei weder ein
Geschäftslokal noch Werbung nötig gewesen, da aufgrund
der faktischen Verhältnisse als Abnehmer des erzeugten Stroms
allein der örtliche Anbieter des elektrischen Netzes in
Betracht gekommen sei.
Soweit das FA mit Bezugnahme auf die
Verfügung der OFD Hannover in UR 2006, 485 = SIS 06 23 19 als
entscheidendes Kriterium für die Intensität der
Tätigkeit auf die Einnahmen abstelle, sei dieses Kriterium
untauglich, um die Unternehmereigenschaft
„abzuprüfen“. Denn die unternehmerische
Intensität des Klägers sei unabhängig davon, ob er
beispielsweise 300 EUR, 3.000 EUR oder 10.000 EUR erziele. Die
Tätigkeit bleibe stets dieselbe. Der Kläger müsse
lediglich sein Blockheizkraftwerk entsprechend in Gang setzen.
Soweit das FA unter Hinweis auf die genannte
Verfügung der OFD Hannover auf die Rechtsprechung des BFH in
den Urteilen vom 23.1.1992 V R 66/85 (BFHE 167, 221 = SIS 92 11 37)
und in BFHE 182, 388, BStBl II 1997, 368 = SIS 97 10 37 verweise,
sei anzumerken, dass diese Urteile gänzlich andere
Sachverhalte beträfen, nämlich die gelegentliche
Veranstaltung von Segelturns sowie die gelegentliche Vermietung von
Wohnmobilen. Der Unterschied im Streitfall liege gerade darin, dass
der Kläger nicht nur gelegentlich Strom liefere, sondern
permanent. Dies ergebe sich bereits dadurch, dass die Anlage des
Blockheizkraftwerks auch in den Sommermonaten betrieben werden
müsse, um den Bedarf an Warmwasser im Haus zu decken.
b) Die Angriffe des FA gegen diese
Ausführungen des FG haben keinen Erfolg.
aa) Entgegen der Ansicht des FA hat das FG die
Nachhaltigkeit i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG nicht allein
mit dem Merkmal der Dauer der Tätigkeit bejaht, wie vorstehend
wiedergegeben wurde.
bb) Es trifft auch nicht zu, dass nach der
Rechtsprechung des BFH eine nachhaltige Tätigkeit i.S. von
§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG (zwingend) ein gewisses Ausmaß
und eine gewisse Intensität aufweisen müsse.
Vielmehr hat der Senat in seinem grundlegenden
Urteil zur umsatzsteuerrechtlichen Unternehmereigenschaft in BFHE
165, 116, BStBl II 1991, 776 = SIS 91 18 18 ausgeführt, dass
verschiedene Kriterien für die Nachhaltigkeit sprechen
könnten, darunter auch die Intensität des
Tätigwerdens (vgl. die Urteilsgründe unter II. 1. a). Er
hat in diesem Urteil ferner ausgeführt, da es auf das
Gesamtbild der Verhältnisse ankomme, könne nicht mit
Rücksicht auf das Vorliegen eines dieser Merkmale die
nachhaltige Tätigkeit eindeutig bejaht oder verneint werden;
es müssten vielmehr im konkreten Fall die für und gegen
die Nachhaltigkeit sprechenden Merkmale gegeneinander abgewogen
werden (vgl. die Urteilsgründe unter II. 1. b).
cc) Davon abweichend hält das FA im
Streitfall allein das Kriterium der Intensität der
Tätigkeit für maßgebend und hält diese beim
Betrieb eines Blockheizkraftwerks - der Verfügung der OFD
Hannover in UR 2006, 485 folgend - nur ab einer Einnahmengrenze von
3.000 EUR im Jahr für gegeben.
Insoweit beruft sich das FA ohne Erfolg auf
Randnr. 29 des EuGH-Urteils Enkler in Slg. 1996, I-4517, UR 1996,
418, UVR 1996, 338, HFR 1996, 836 = SIS 97 10 36. Dort hat der EuGH
- entgegen der Darstellung des FA - nicht ausgeführt, eine
wirtschaftliche Tätigkeit erfordere auch Einnahmen in nicht
unbedeutender Höhe. Vielmehr heißt es dort:
„Auch wenn allein anhand von Kriterien, die sich auf das
Ergebnis der betreffenden Tätigkeit beziehen, nicht ermittelt
werden kann, ob die Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von
Einnahmen ausgeübt wird, sind ferner die tatsächliche
Dauer der Vermietung des Gegenstands, die Zahl der Kunden und die
Höhe der Einnahmen Gesichtspunkte, die zur Gesamtheit der
Gegebenheiten des Einzelfalls gehören und daher neben anderen
Gesichtspunkten bei dieser Prüfung berücksichtigt werden
können.“ Auch der EuGH ist mithin der Auffassung,
dass die Höhe der Einnahmen nicht als alleiniges Kriterium bei
der Prüfung der Frage herangezogen werden kann, ob eine
Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen
ausgeübt wird.
Das BFH-Urteil in BFHE 150, 368, BStBl II
1987, 735 = SIS 87 19 29, auf das sich das FA ferner beruft,
stützt seine Auffassung ebenfalls nicht. Dort hat der BFH zwar
ausgeführt, Leistungen, die sich als Nebenfolge einer
nichtunternehmerischen Betätigung (Privatbereich)
ergäben, wie z.B. die sog. Hilfsgeschäfte etwa durch
Verkauf verbrauchter Gegenstände aus dem Privatbereich,
gehörten grundsätzlich ebenfalls zum
nichtunternehmerischen Bereich; zu steuerbaren (unternehmerischen)
Umsätzen würden derartige Leistungen nur dann, wenn sie
einen „geschäftlichen“ Rahmen i.S. des
§ 2 Abs. 1 UStG erreichten (vgl. die Urteilsgründe unter
II.2.b). Auch in diesem Urteil hat der BFH aber eine bestimmte
Einnahmegrenze für das Erreichen dieses geschäftlichen
Rahmens nicht genannt, sondern - im Gegenteil - ausgeführt,
der Umfang der maßgeblichen „geschäftlichen
Betätigung“ könne je nach Art der
Betätigung unterschiedlich sein (vgl. die Urteilsgründe
unter II. 2. a).
dd) Soweit das FA ferner entscheidend darauf
abstellt, dass maßgebend für die Anschaffung des
Blockheizkraftwerks im privaten Wohnhaus private und ideelle, nicht
aber wirtschaftliche und unternehmerische Gründe gewesen
seien, ist dieser Gesichtspunkt nach Art. 4 Abs. 1 der Richtlinie
77/388/EWG unerheblich (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1773, UR
2008, 750 = SIS 08 31 45, unter II. 2. a).
c) Die Entscheidung des FG steht im
Übrigen im Einklang mit Abschn. 18 Abs. 4 Sätze 1 bis 3
der im Streitjahr geltenden UStR 2005.
Dort heißt es: „Soweit der
Betreiber einer unter §§ 3 bis 8 EEG fallenden Anlage zur
Stromgewinnung den erzeugten Strom ganz oder teilweise,
regelmäßig und nicht nur gelegentlich in das allgemeine
Stromnetz einspeist, dient diese Anlage ausschließlich der
nachhaltigen Erzielung von Einnahmen aus der Stromerzeugung. Das
Betreiben einer solchen Anlage durch sonst nicht unternehmerisch
tätige Personen ist daher unabhängig von der
leistungsmäßigen Auslegung der Anlage und dem Entstehen
von Stromüberschüssen eine nachhaltige Tätigkeit und
begründet die Unternehmereigenschaft. Sofern nur gelegentlich
Strom in das allgemeine Stromnetz abgegeben wird, ist der
Anlagenbetreiber nicht Unternehmer.“
Diese Verwaltungsvorschriften gelten zwar
ausdrücklich nur für unter §§ 3 bis 8 des
Erneuerbare-Energien-Gesetzes (EEG) vom 29.3.2000 (BGBl I 2000,
305) fallende Anlagen, zu denen u.a. eine Photovoltaikanlage
zählt (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1773, UR 2008, 750 =
SIS 08 31 45), nicht aber ein Blockheizkraftwerk. Gleichwohl lassen
sich die dort getroffenen Grundsätze auch auf die Erzeugung
von Strom durch ein Blockheizkraftwerk in einem Einfamilienhaus und
die Lieferung des erzeugten Stroms gegen Entgelt übertragen.
Davon geht auch das vom Kläger vorgelegte Schreiben der
parlamentarischen Staatssekretärin im BMF vom 28.3.2006
zutreffend aus.
Überdies wäre eine unterschiedliche
Beurteilung der Erzeugung und Veräußerung von Strom
durch eine sonst nicht unternehmerisch tätige Person z.B.
mittels einer Photovoltaikanlage einerseits und mittels eines
Blockheizkraftwerks andererseits nicht mit dem
Neutralitätsgrundsatz zu vereinbaren, wonach gleiche
Leistungen umsatzsteuerrechtlich auch gleich behandelt werden
müssen.
3. Entgegen der Auffassung des FA durfte der
Kläger das Blockheizkraftwerk seinem Unternehmen
„gewerblicher Stromverkauf“ zuordnen.
Nutzt ein Steuerpflichtiger ein
Blockheizkraftwerk - wie hier der Kläger - zu mindestens 10 %
für sein Unternehmen, kann er das Blockheizkraftwerk insgesamt
seinem Unternehmen zuordnen und den Vorsteuerabzug aus den
Anschaffungskosten und den laufenden Kosten geltend machen (vgl.
dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1773, UR 2008, 750 = SIS 08 31 45,
unter II. 3. b, m.w.N.; insoweit zutreffend OFD Hannover in UR
2006, 485).
Aus den vom FA genannten Urteilen in BFHE 172,
183, BStBl II 1993, 810 = SIS 93 21 17 (Motorsportler mit
Werbeeinnahmen) und BFHE 150, 368, BStBl II 1987, 735 = SIS 87 19 29 (Wildbretverkauf einer in GbR zusammengeschlossener
Jagdpächter) ergibt sich für den vorliegenden Streitfall
das vom FA angenommene Zuordnungsverbot nicht.
4. Auch die übrigen Voraussetzungen des
§ 15 UStG für den vom Kläger geltend gemachten
Vorsteuerabzug sind gegeben.
Insbesondere hat der Kläger das
Blockheizkraftwerk rechtzeitig seinem Unternehmen zugeordnet (vgl.
dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1773, UR 2008, 750 = SIS 08 31 45,
unter II. 3. c und d), nämlich durch Anzeige der Aufnahme
seiner gewerblichen Tätigkeit „Einspeisung vom
Blockheizkraftwerk“ beim FA im Oktober 2005 und durch die
Abgabe seiner entsprechenden Umsatzsteuererklärung für
das Streitjahr 2005 im Mai 2006.
Es gibt auch keine Zweifel daran, dass der
Kläger (selbst) - und nicht etwa eine aus ihm und seiner
Ehefrau bestehende GbR - Unternehmer war (vgl. dazu BFH-Urteil in
BFH/NV 2008, 1773, UR 2008, 750 = SIS 08 31 45, unter II. 5.). Der
Kläger ist sowohl (alleiniger) Adressat der Rechnungen
über die Anschaffung des Blockheizkraftwerks als auch
(alleiniger) Vertragspartner der X.