Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil
des Finanzgerichts Köln vom 20.8.2015 10 K 3553/13
aufgehoben.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu
tragen.
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I. Die Beteiligten streiten darüber,
ob die vom Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) im
Streitjahr (2009) aus der Veranstaltung „Nacht der
Nächte“ erzielten Einkünfte bzw. Umsätze
körperschaftsteuerpflichtig sind sowie der Umsatzsteuer zum
Regelsteuersatz unterliegen, und in diesem Zusammenhang
insbesondere über die Frage, ob die genannte Veranstaltung dem
Bereich eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen
Geschäftsbetriebs zuzuordnen oder aber im Bereich eines
steuerbegünstigten Zweckbetriebs anzusiedeln ist.
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Bei dem Kläger handelt es sich um
einen im Jahr ... gegründeten, vom Beklagten und
Revisionskläger (Finanzamt - FA - ) als gemeinnützig i.S.
des § 52 Abs. 2 Nr. 23 der Abgabenordnung (AO) anerkannten
eingetragenen Verein mit Sitz in C. Ausweislich seiner Satzung
widmet sich der Kläger „der Erhaltung und Pflege
heimatlichen Brauchtums, insbesondere der Förderung des
Karnevals in seinem historischen Sinne“ und führt
„karnevalistische und gesellige Veranstaltungen zur
Verfolgung dieser Ziele“ durch. Nach § 2 Nr. 1 Satz 2
der Satzung des Klägers wird der Vereinszweck insbesondere
verwirklicht durch „die Teilnahme am traditionellen Festumzug
(...), die Beschaffung und Verleihung von Karnevalsorden und die
Organisation von Sitzungen und Bällen sowie anderen
Veranstaltungen des heimatlichen Brauchtums“. Im Streitjahr
ermittelte er seinen Gewinn durch Einnahme-Überschussrechnung
i.S. von § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes.
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Bei der „Nacht der Nächte“
handelt es sich um eine durch den Kläger seit ...
jährlich am Karnevalssamstag durchgeführte, von ihm
selbst als „Kostümparty“ bezeichnete Veranstaltung
mit im Streitjahr ca. 1.200 Gästen. Neben der „Nacht der
Nächte“ veranstaltet der Kläger auch klassische
Karnevalssitzungen mit Büttenreden, tänzerischen und
musikalischen Darbietungen karnevalistischer Art, Präsentation
des Elferrates usw., namentlich die regelmäßig ca. drei
Wochen vor der „Nacht der Nächte“ stattfindende
„Große Kostümsitzung“.
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Das FA behandelte die „Nacht der
Nächte“ als eine dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen
Geschäftsbetrieb zuzuordnende Veranstaltung und unterwarf die
daraus erzielten Einkünfte der Körperschaftsteuer und die
Umsätze dem Regelsteuersatz.
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Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit
den in EFG 2015, 1781 = SIS 15 24 93 veröffentlichten
Gründen statt.
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Hiergegen richtet sich die Revision des FA,
mit der es Verletzung materiellen Rechts geltend macht. Das FG habe
zu Unrecht einen Zweckbetrieb angenommen. Das Merkmal des
„traditionellen Brauchtums einschließlich des
Karnevals, der Fastnacht und des Faschings“ i.S. des §
52 Abs. 2 Nr. 23 AO umfasse allein den Karneval in seiner
traditionellen Form. Von Musik, Tanz und Geselligkeit geprägte
Veranstaltungen, bei denen das karnevalistische Brauchtum eine nur
untergeordnete Rolle spiele, seien demgegenüber nicht
förderungswürdig. Diese Wertung folge auch aus § 58
Nr. 7 AO, wonach die Veranstaltung geselliger Zusammenkünfte
nur dann steuerlich unschädlich sei, wenn sie im Vergleich zu
der steuerbegünstigten Tätigkeit der Körperschaft
von nur untergeordneter Bedeutung sei. Nur wenn die Programmpunkte
mit traditionellem karnevalistischen Inhalt einen zeitlichen Anteil
von über 50 % aufwiesen, könne eine Veranstaltung als
Zweckbetrieb anerkannt werden. Der satzungsmäßige Zweck
des Klägers könne auch nicht nur i.S. des § 65 Nr. 2
AO durch die streitige Veranstaltung erreicht werden. Die Annahme
eines Zweckbetriebs scheitere zudem an § 65 Nr. 3 AO, weil der
Kläger mit der vordergründig der Unterhaltung und
Geselligkeit dienenden „Nacht der Nächte“ in
zumindest potentiellen Wettbewerb zu kommerziellen Veranstaltern
trete.
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Das FA beantragt, das FG-Urteil aufzuheben
und die Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Er macht sich im Wesentlichen die
Begründung des FG-Urteils zu eigen.
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II. Die Revision ist begründet; sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der
Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -
).
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Das FG hat hinsichtlich der vom Kläger
veranstalteten „Nacht der Nächte“ zu
Unrecht das Vorliegen der Voraussetzungen eines Zweckbetriebs i.S.
des § 65 AO bejaht. Entgegen der Auffassung des FG sind die
Einnahmen hieraus körperschaftsteuerpflichtig und die
Umsätze des Klägers unterliegen insoweit dem
Regelsteuersatz.
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1. Der Kläger hat im Streitjahr nach
seiner Satzung und tatsächlichen Geschäftsführung
unmittelbar einen gemeinnützigen Zweck verfolgt
(Förderung des traditionellen Brauchtums einschließlich
des Karnevals, § 52 Abs. 2 Nr. 23 AO). Das Vorliegen der
formellen und materiellen Voraussetzungen für die
Gemeinnützigkeit des Klägers ist zwischen den Beteiligten
unstreitig und das FA hat den Kläger dementsprechend als
gemeinnützig anerkannt.
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a) Der Kläger ist deshalb
gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 des
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) grundsätzlich von der
Körperschaftsteuer befreit und gemäß § 5 Abs.
1 Nr. 9 Satz 2 KStG nur mit seinen wirtschaftlichen
Geschäftsbetrieben steuerpflichtig, soweit es sich nicht um
Zweckbetriebe i.S. der §§ 65 bis 68 AO handelt (§ 64
Abs. 1 AO).
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b) Umsatzsteuerrechtlich ist gemäß
§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG)
auf die Leistungen der Körperschaften, die
ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige,
mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgen (§§ 51
bis 68 AO), der ermäßigte Steuersatz anzuwenden. Das
gilt nicht für Leistungen, die im Rahmen eines
wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausgeführt werden.
Für Leistungen, die im Rahmen eines Zweckbetriebs
ausgeführt werden, gilt die Steuerermäßigung nur,
wenn der Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung
zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von
Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem
allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer
Unternehmer ausgeführt werden, oder wenn die Körperschaft
mit diesen Leistungen ihrer in den §§ 66 bis 68 AO
bezeichneten Zweckbetriebe ihre steuerbegünstigten
satzungsgemäßen Zwecke selbst verwirklicht.
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2. Nach den Feststellungen des FG hat es sich
bei der „Nacht der Nächte“ unstreitig um
einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i.S. des § 14 AO
gehandelt. Die Voraussetzungen eines Zweckbetriebs (§ 65 AO)
werden durch die Veranstaltung „Nacht der
Nächte“ nicht erfüllt.
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a) Ein Zweckbetrieb liegt gemäß
§ 65 AO vor, wenn der Betrieb in seiner Gesamtrichtung dazu
dient, die steuerbegünstigten satzungsmäßigen
Zwecke der Körperschaft zu verwirklichen (§ 65 Nr. 1 AO),
diese Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht
werden können (§ 65 Nr. 2 AO) und der wirtschaftliche
Geschäftsbetrieb zu nicht begünstigten Betrieben
derselben oder ähnlicher Art nicht in größerem
Umfang in Wettbewerb tritt als es bei Erfüllung der
steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist (§ 65 Nr. 3
AO). Für die Annahme eines Zweckbetriebs müssen alle drei
Voraussetzungen erfüllt sein (Urteile des Bundesfinanzhofs -
BFH - vom 13.6.2012 I R 71/11, BFH/NV 2013, 89 = SIS 12 33 32, Rz
11; vom 18.8.2011 V R 64/09, Höchtsrichterliche
Finanzrechtsprechung 2012, 784, Rz 30; vom 29.1.2009 V R 46/06,
BStBl II 2009, 560 = SIS 09 10 09, Rz 42; vom 23.7.2009 V R 93/07,
BFHE 226, 435 = SIS 09 33 09, Rz 40; vom 12.6.2008 V R 33/05, BFHE
221, 536, BStBl II 2009, 221 = SIS 08 31 46, Rz 26).
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b) Die „Nacht der
Nächte“ hat in ihrer Gesamtrichtung nicht dazu
gedient, die satzungsmäßigen Zwecke des Klägers zu
verwirklichen (§ 65 Nr. 1 AO). Denn die Förderung der
Allgemeinheit i.S. des § 52 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 23 AO
setzt voraus, dass es sich bei einem der Brauchtumspflege
gewidmeten Zweckbetrieb um einen Geschäftsbetrieb zur
Kulturförderung, nicht aber zur Förderung kommerzieller
Ziele handelt. Deshalb wird - entgegen der Auffassung des FG -
nicht jede von einem gemeinnützigen Karnevalsverein in der
Karnevalswoche durchgeführte gesellige Veranstaltung, die
durch Kostümierung der Teilnehmer, musikalische und
tänzerische Darbietungen sowie ausgelassenes Feiern
geprägt ist, vom Begriff des traditionellen Brauchtums in
Gestalt des Karnevals umfasst. Erforderlich ist vielmehr, dass die
Veranstaltung selbst durch Elemente des Karnevals in seiner
traditionellen Form geprägt wird. Hierfür reicht die
Darbietung von Stimmungsmusik und Stimmungsbeiträgen ohne
Bezug zum traditionellen Karneval, die der Veranstaltung das
Gepräge im Sinne einer Kostümparty geben, nicht aus.
Derartige Veranstaltungsbeiträge haben aber bei der
„Nacht der Nächte“ in der im Streitjahr
durchgeführten Form einen wesentlichen Anteil gehabt.
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c) Zudem hat es sich bei der „Nacht
der Nächte“ nicht um einen für die
Vereinszwecke i.S. des § 65 Nr. 2 AO „unentbehrlichen
Hilfsbetrieb“ gehandelt (vgl. BFH-Urteile vom 5.8.2010 V
R 54/09, BFHE 231, 289, BStBl II 2011, 191 = SIS 10 39 04, Rz 31;
in BFHE 226, 435 = SIS 09 33 09, Rz 41; vom 22.4.2009 I R 15/07,
BFHE 224, 405, BStBl II 2011, 475 = SIS 09 16 33, Rz 10; vom
16.12.2009 I R 49/08, BFHE 228, 53, BStBl II 2011, 398 = SIS 10 05 10, Rz 23). Steuerbegünstigte Zwecke sind nur dann nicht ohne
die wirtschaftliche Betätigung erreichbar, wenn sich der
wirtschaftliche Geschäftsbetrieb von der Verfolgung des
steuerbegünstigten Zwecks nicht trennen lässt, sondern
vielmehr als das unentbehrliche und einzige Mittel zur Erreichung
des steuerbegünstigten Zwecks anzusehen ist (vgl. BFH-Urteile
in BFHE 228, 53, BStBl II 2011, 398 = SIS 10 05 10, Rz 23; in BFHE
221, 536, BStBl II 2009, 221 = SIS 08 31 46, Rz 29). Entscheidend
ist, ob mit der Leistungserbringung als solcher das Gemeinwohl
unmittelbar gefördert wird (Fischer in Hübschmann/
Hepp/Spitaler, § 65 AO Rz 103). Ein Zweckbetrieb ist deshalb
nicht gegeben, wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb nur
einen finanziellen Beitrag zur gemeinnützigen Tätigkeit
leistet und deshalb abstrakt gesehen eine Zweckerreichung auch ohne
diesen Geschäftsbetrieb denkbar wäre (Hüttemann,
Gemeinnützigkeit und Spendenrecht, 3. Aufl., Köln 2015,
Rz 6179). Es ist nicht ersichtlich, unter welchem Gesichtspunkt
eine Kostümparty, bei der die Darbietungen, die nicht im
engeren Sinne karnevalistischer Art sind, einen wesentlichen Anteil
ausmachen, das unentbehrliche und einzige Mittel zur unmittelbaren
Förderung des Karnevals in seiner historischen Form sein
könnte.
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d) Die Annahme eines Zweckbetriebs scheitert
zudem am Fehlen der Voraussetzungen des § 65 Nr. 3 AO. Danach
darf der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu nicht
begünstigten Betrieben derselben oder ähnlicher Art nicht
in größerem Umfang in Wettbewerb treten als es bei
Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist.
Wettbewerb i.S. des § 65 Nr. 3 AO setzt dabei nicht voraus,
dass die Körperschaft auf einem Gebiet tätig ist, in dem
sie tatsächlich in Konkurrenz zu steuerpflichtigen Betrieben
derselben oder ähnlicher Art tritt. Der Sinn und Zweck des
§ 65 Nr. 3 AO liegt in einem umfänglichen Schutz des
Wettbewerbs, der auch den potentiellen Wettbewerb umfasst
(BFH-Urteile vom 18.8.2011 V R 64/09, Rz 34 = SIS 14 27 94; in
BStBl II 2009, 560 = SIS 09 10 09, m.w.N.).
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aa) Zum einen kann eine Kostümparty
während der Karnevalszeit auch von anderen Unternehmern
veranstaltet werden, zum anderen hat das FG selbst festgestellt,
dass der Kläger in Wettbewerb mit nicht
steuerbegünstigten kommerziellen Anbietern vergleichbarer
Veranstaltungen tritt.
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bb) Die Annahme des FG, dass der
Wettbewerbsgedanke hinter dem Interesse der Allgemeinheit an der
steuerlichen Förderung gemeinnütziger Tätigkeiten
zurücktreten müsse, weil der Wettbewerb bei
Erfüllung der satzungsmäßigen Zwecke des
Klägers unvermeidbar gewesen sei (vgl. hierzu BFH-Urteile vom
17.2.2010 I R 2/08, BFHE 228, 388, BStBl II 2010, 1006 = SIS 10 14 75, Rz 30; vom 26.4.1995 I R 35/93, BFHE 177, 339, BStBl II 1995,
767 = SIS 95 19 19, Rz 21, 22), trifft aus den oben unter aa und bb
genannten Gründen nicht zu.
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3. Die Umsätze des Klägers aus der
Veranstaltung „Nacht der Nächte“
unterliegen dem Regelsteuersatz. sie werden nicht von der
Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a
UStG umfasst.
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Die in § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 1
UStG angeordnete Steuerermäßigung für die
Leistungen der Körperschaften, die ausschließlich und
unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche
Zwecke verfolgen (§§ 51 bis 68 AO), gilt gemäß
§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 2 UStG nicht für
Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen
Geschäftsbetriebs, der - wie hier - kein Zweckbetrieb ist,
ausgeführt werden.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 1 FGO.
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