1

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist die Mutter einer im April 1984 geborenen Tochter (T). Im Januar 2006 gebar T selbst einen Sohn. Dessen Vater erbringt für das Kind, nicht aber für T Unterhaltszahlungen. T lebt seit 2006 zusammen mit ihrem Sohn und dem Kindsvater im Haus der Mutter des Kindsvaters, die bis zu ihrem Tod (April 2011) ebenfalls dort wohnte. Seit März 2008 besucht der Sohn der T den Kindergarten.

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T studierte zunächst ab dem Wintersemester 2002/2003 Soziologie und Erziehungswissenschaften. In den Wintersemestern 2005/2006 und 2006/2007 nahm T jeweils ein Urlaubssemester. In den Jahren 2006 bis 2008 stellte T verschiedene Bemühungen um einen Ausbildungsplatz an. Am 1.9.2008 begann sie eine Berufsausbildung im Justizdienst.

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Der Kindsvater erzielte 2006 ein zu versteuerndes Einkommen in Höhe von 21.106 EUR und in 2007 in Höhe von 23.237 EUR. Im Jahr 2008 erhielt er Bruttoeinnahmen in Höhe von 28.309,59 EUR und es entstanden ihm Werbungskosten in Höhe von 3.519,54 EUR.

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Die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) hob die zugunsten der Klägerin erfolgte Kindergeldfestsetzung für T mit Bescheid vom 4.3.2009 ab Januar 2006 auf und forderte das für Januar 2006 bis Dezember 2008 bereits ausbezahlte Kindergeld in Höhe von 5.544 EUR von der Klägerin zurück. Die Familienkasse ging dabei davon aus, dass ein Kindergeldanspruch der Klägerin ausgeschlossen sei, weil gegenüber der T nach § 1615l des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) vorrangig der Kindsvater des gemeinsamen Sohnes unterhaltspflichtig sei.

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Während des hiergegen geführten Einspruchsverfahrens erhob die Klägerin Untätigkeitsklage, die am 19.5.2009 beim Finanzgericht (FG) einging. Mit Einspruchsentscheidung vom 6.8.2009 wies die Familienkasse den Einspruch als unbegründet zurück.

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Die Klage wies das FG mit den in EFG 2013, 300 = SIS 13 00 89 veröffentlichten Gründen als unbegründet ab.

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Mit ihrer vom FG zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

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Die Klägerin beantragt, das FG-Urteil und den Aufhebungsbescheid der Familienkasse vom 4.3.2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6.8.2009 aufzuheben.

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Die Familienkasse beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

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II. Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Zurückverweisung der nicht spruchreifen Sache an das FG. Die Feststellungen des FG lassen keine Entscheidung darüber zu, ob ein Kindergeldanspruch der Klägerin ausgeschlossen ist, weil zu berücksichtigende Bezüge des Kindes vorlagen, die zu einer Überschreitung des Grenzbetrags des § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitzeitraum geltenden Fassung (im Folgenden: EStG) führen.

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1. a) Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass T im Streitzeitraum Januar 2006 bis Dezember 2008 grundsätzlich nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und c EStG kindergeldrechtlich zu berücksichtigen ist, da sie in diesen Monaten nach den Feststellungen des FG entweder für einen Beruf ausgebildet wurde oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen konnte.

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b) Die Frage, ob das Kind trotz einer gegenüber der Unterhaltspflicht der Eltern vorrangigen Unterhaltsverpflichtung des Ehegatten oder nach § 1615l BGB des anderen Elternteils eines nichtehelichen Kindes weiterhin beim Kinderfreibetrag oder beim Kindergeld berücksichtigt werden kann, ist nicht im Rahmen der Berücksichtigungstatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG zu prüfen. Der Senat hat bereits in seinen Entscheidungen zur Berücksichtigung von Kindern während einer Vollzeiterwerbstätigkeit ausgeführt, dass eine typische Unterhaltssituation kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen Berücksichtigungstatbestände ist. Ob ein Kind wegen eigener Einkünfte oder Bezüge typischerweise nicht auf Unterhaltsleistungen der Eltern angewiesen und deshalb nicht als Kind zu berücksichtigen ist, wird nach der gesetzlichen Regelung nicht bei der Prüfung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 2 EStG ermittelt, sondern erst auf einer zweiten Stufe bei der Prüfung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag überschreiten (z.B. Senatsurteile vom 17.6.2010 III R 34/09, BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982 = SIS 10 22 78; vom 7.4.2011 III R 50/10, BFH/NV 2011, 1329 = SIS 11 23 33, jeweils zur Vollzeiterwerbstätigkeit; Senatsbeschluss vom 22.12.2011 III R 8/08, BFHE 236, 155, BStBl II 2012, 340 = SIS 12 06 34, zur Berücksichtigung von Unterhaltsansprüchen gegenüber dem getrennt lebenden Ehegatten, und Senatsurteil vom 27.9.2012 III R 70/11, BFHE 239, 116 = SIS 12 30 59, zur Berücksichtigung eines Zivildienstleistenden als Ausbildungsplatz suchendes Kind).

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c) Insoweit kann der Senat auch dahingestellt sein lassen, ob die Familienkasse - wie vom FG angenommen - berechtigt gewesen ist, die bestehende Kindergeldfestsetzung nach § 70 Abs. 2 EStG mit Wirkung für die Vergangenheit aufzuheben. Denn jedenfalls hätte eine Aufhebung auch auf § 70 Abs. 4 EStG gestützt werden können, wenn nachträglich bekannt geworden ist, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes den Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 EStG übersteigen. Da es insoweit nur auf die Kenntniserlangung über veränderte Einkünfte und Bezüge der T ankommt, ist die Frage, wann die Familienkasse von der Geburt des Kindes der T erfahren hat, - entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht von Bedeutung.

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2. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG setzt damit für einen Kindergeldanspruch der Klägerin voraus, dass die Einkünfte und Bezüge der T, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, nicht mehr als 7.680 EUR im Kalenderjahr betragen haben.

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a) Unter den Begriff der Bezüge fallen alle Zuflüsse in Geld oder Naturalleistungen, die nicht im Rahmen der einkommensteuerrechtlichen Einkünfteermittlung erfasst werden, also nicht steuerbare oder steuerfreie Einnahmen (Senatsurteil vom 17.12.2009 III R 74/07, BFHE 228, 72, BStBl II 2010, 552 = SIS 10 05 34, m.w.N.). Insoweit sind auch Unterhaltsleistungen des verheirateten oder geschiedenen Ehegatten (§§ 1360, 1360a, 1361, 1569 ff. BGB) oder der Mutter bzw. des Vaters aus Anlass der Geburt eines nichtehelichen Kindes (§ 1615l BGB) als Bezüge zu erfassen. Darüber hinaus gehören auch laufende oder einmalige Zuwendungen von dritter Seite, die den Unterhaltsbedarf des Kindes decken oder die Berufsausbildung sichern und damit die Eltern bei ihren Unterhaltsleistungen entlasten können, grundsätzlich zu den Bezügen i.S. von § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 28.1.2004 VIII R 21/02, BFHE 205, 196, BStBl II 2004, 555 = SIS 04 14 42, m.w.N.; ähnlich BFH-Beschluss vom 26.11.2008 III S 65/08 (PKH), BFH/NV 2009, 382 = SIS 09 05 97, zur Berücksichtigung eines Lottogewinns). Danach sind Unterhaltsleistungen des Kindsvaters an die Mutter des nichtehelichen Kindes, die dieser z.B. freiwillig oder aufgrund einer vermeintlichen Rechtspflicht nach § 1615l BGB erbringt, ebenso als Bezüge der Mutter zu berücksichtigen, wie Bar- oder Sachleistungen der gegenüber der Kindsmutter nicht zum Unterhalt verpflichteten Eltern des Kindsvaters (vgl. z.B. für zu Unrecht ausbezahlten Arbeitslohn BFH-Urteil vom 22.5.2002 VIII R 74/99, BFH/NV 2002, 1430 = SIS 02 97 85).

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b) Für den Fall, dass Ehegatten oder die Eltern eines nichtehelichen Kindes nicht in einem gemeinsamen Haushalt leben, hat der Senat bereits entschieden, dass Unterhaltsleistungen wegen des auch bei der Ermittlung der Bezüge zu beachtenden Zuflussprinzips nur dann anzusetzen sind, wenn sie dem unterhaltsberechtigten Ehegatten oder dem anderen Elternteil auch tatsächlich zugeflossen sind, sofern der Unterhaltsberechtigte nicht i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 9 EStG auf die Geltendmachung seines Unterhaltsanspruchs verzichtet hat (Senatsbeschluss in BFHE 236, 155, BStBl II 2012, 340 = SIS 12 06 34, zum Unterhaltsanspruch gegen den getrenntlebenden Ehegatten; Senatsurteil vom 30.8.2012 III R 43/10, BFH/NV 2013, 26 = SIS 12 32 84, zum Unterhaltsanspruch gegen den anderen Elternteil des nichtehelichen Kindes).

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c) aa) Leben kinderlose Ehegatten dagegen in einem gemeinsamen Haushalt, ist der Senat hinsichtlich der dann regelmäßig notwendigen Schätzung der Unterhaltsleistungen davon ausgegangen, dass dem nicht verdienenden Ehepartner von einem Alleinverdiener mit einem durchschnittlichen Nettoeinkommen in etwa die Hälfte des Nettoeinkommens in Form von Geld- und Sachleistungen als Unterhalt zufließt, soweit dem unterhaltsverpflichteten Ehepartner ein verfügbares Einkommen in Höhe des steuerrechtlichen Existenzminimums verbleibt (Senatsurteil vom 23.11.2011 III R 76/09, BFHE 236, 79, BStBl II 2012, 413 = SIS 12 06 33, m.w.N.). Verfügt das Kind dagegen auch über eigene Mittel, so ist nach der Rechtsprechung des Senats zu unterstellen, dass sich die Eheleute ihr verfügbares Einkommen teilen (Senatsurteil in BFHE 236, 79, BStBl II 2012, 413 = SIS 12 06 33).

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bb) Diese für zusammenlebende kinderlose Ehegatten geltenden Grundsätze lassen sich hingegen nicht auf die in einem gemeinsamen Haushalt lebenden Elternteile eines nichtehelichen Kindes übertragen.

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Zum einen ist im Unterschied zu kinderlosen Ehegatten bei Elternteilen eines nichtehelichen Kindes zu beachten, dass auch dem nichtehelichen Kind ein Unterhaltsanspruch zustehen kann. Da über § 1615l Abs. 3 Satz 1 BGB auf den Unterhaltsanspruch des betreuenden Elternteils die allgemeinen Vorschriften über den Verwandtenunterhalt Anwendung finden, geht der unterhaltsberechtigte Elternteil nach § 1609 Nr. 1 und Nr. 2 BGB in der Rangfolge mehrerer Unterhaltsberechtigter minderjährigen unverheirateten Kindern und Kindern i.S. des § 1603 Abs. 2 Satz 2 BGB nach. Dadurch kann sich eine Verringerung des Unterhaltsanspruchs des betreuenden Elternteils ergeben, wenn der Unterhaltspflichtige außerstande ist, allen Unterhaltsberechtigten Unterhalt zu gewähren.

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Zum anderen wird auf den Unterhaltsbedarf des betreuenden Elternteils eines nichtehelichen Kindes ein anderer Maßstab angewendet als auf den Unterhaltsbedarf eines verheirateten, getrennt lebenden oder geschiedenen Ehegatten. Der Unterhaltsbedarf des betreuenden Elternteils leitet sich aufgrund der Verweisung in § 1615l Abs. 3 Satz 1 BGB auf § 1610 BGB aus seiner eigenen Lebensstellung ab. Anders als beim Familienunterhalt in der intakten Ehe, beim Trennungsunterhalt oder beim nachehelichen Unterhalt, bei denen der Bedarf von den ehelichen Lebensverhältnissen (§§ 1360, 1360a Abs. 1 und 2, 1361 Abs. 1, 1578 Abs. 1 BGB) bestimmt wird, sind für die Bedarfsbemessung beim Unterhaltsanspruch nach § 1615l BGB die wirtschaftlichen Verhältnisse des unterhaltspflichtigen Elternteils grundsätzlich nicht maßgebend (Urteil des Bundesgerichtshofs vom 16.7.2008 XII ZR 109/05, BGHZ 177, 272, NJW 2008, 3125, unter III.1.a).

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cc) Leben die nichtverheirateten Eltern eines gemeinsamen Kindes in einem gemeinsamen Haushalt, kann aufgrund dieser Unterschiede zum Ehegattenunterhalt für die Schätzung von Unterhaltsleistungen nicht von dem Erfahrungssatz ausgegangen werden, dass die Elternteile sich das verfügbare Einkommen des Alleinverdieners oder das beider Elternteile hälftig teilen. Vielmehr ist denkbar, dass der unterhaltsverpflichtete Elternteil Unterhalt nur in Höhe seiner zivilrechtlichen Verpflichtung erbringt, freiwillig Leistungen erbringt, zu denen er zivilrechtlich nicht verpflichtet ist, oder - z.B. aufgrund der Sicherstellung des Unterhalts durch freiwillige Leistungen Dritter - weniger an Unterhalt leistet, als er zivilrechtlich leisten müsste.

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dd) Wegen der Geltung des Zuflussprinzips ist daher in Fällen des gemeinsamen Haushalts unverheirateter Eltern im Einzelnen zu ermitteln, ob und ggf. in welchem Umfang gegenüber dem betreuenden Elternteil im jeweiligen Anspruchszeitraum Bar- oder Naturalleistungen durch den anderen Elternteil oder durch einen Dritten erbracht wurden.

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3. a) Die Vorentscheidung beruht auf einer anderen Rechtsauffassung, da sie unter Anwendung der für kinderlose Ehegatten entwickelten Grundsätze der T die Hälfte des Einkommens des Kindsvaters (Jahre 2006 und 2007) bzw. die Hälfte des gemeinsamen Einkommens (Jahr 2008) als Einkünfte bzw. Bezüge zugerechnet hat. Sie ist daher aufzuheben. Aufgrund der Feststellungen des FG kann der Senat nicht beurteilen, in welcher Höhe T im Streitzeitraum Einkünfte und Bezüge zuzurechnen sind.

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b) Ohne Bindungswirkung für das Verfahren im zweiten Rechtsgang weist der Senat darauf hin, dass es bei der Bewertung von etwaigen Naturalleistungen (z.B. Verpflegung, Unterkunft oder Wohnung), die T vom Kindsvater oder dessen Mutter bezogen hat, keinen Bedenken begegnen würde, wenn diese in Anlehnung an die Werte der Verordnung über den Wert der Sachbezüge in der Sozialversicherung (Sachbezugsverordnung) bzw. der ab 1.1.2007 geltenden Verordnung über die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung von Zuwendungen des Arbeitgebers als Arbeitsentgelt (Sozialversicherungsentgeltverordnung) in der jeweils geltenden Fassung geschätzt würden, sofern nicht im Einzelfall abweichende Werte festgestellt werden können.

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Hinsichtlich der Berücksichtigung etwaiger Beiträge zu einer gesetzlichen oder einer privaten Kranken- und Pflegeversicherung verweist der Senat auf den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 11.1.2005 2 BvR 167/02 (BVerfGE 112, 164 = SIS 05 30 28) sowie die Senatsurteile vom 16.11.2006 III R 74/05 (BFHE 216, 69, BStBl II 2007, 527 = SIS 07 04 35) und vom 14.12.2006 III R 24/06 (BFHE 216, 225, BStBl II 2007, 530 = SIS 07 04 33).

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4. Die Verfahrensrüge der mangelhaften Sachverhaltsaufklärung hat der Senat geprüft. Sie greift jedoch nicht durch. Von einer Begründung sieht der Senat ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).