1
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I. Streitpunkt ist, ob im Streitjahr (1996)
aus dem Privatvermögen veräußerte Aktien
einbringungsgeborene Anteile waren und der
Veräußerungserlös mithin zu versteuern ist.
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Die Kläger und Revisionskläger
(Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr zusammen zur
Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war Ende des
Jahres 1987 mit einer Kommanditeinlage von 1,1 Mio. DM zu 55 % an
der X-KG beteiligt. Komplementärin der X-KG war die XV-GmbH,
deren alleiniger Gesellschafter der Kläger war. Dieser hatte
es den Gesellschaften, an denen er beteiligt war, durch
„Gestattungsverträge“ erlaubt, die Bezeichnung
„X“ firmen- und warenzeichenrechtlich zu nutzen. Zum
1.1.1988 wurde die X-KG durch übertragende Umwandlung nach
§§ 40 ff. des Umwandlungsgesetzes (UmwG 1969) in die X-AG
umgewandelt, deren Grundkapital 2 Mio. DM betrug und in 40.000
Aktien zum Nennbetrag von 50 DM aufgeteilt war, wovon auf den
Kläger 22.000 Stück entfielen. Die Beteiligung an der
XV-GmbH übernahm der Kläger in sein
Privatvermögen.
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Die X-AG setzte das eingebrachte
Vermögen in ihrer Eröffnungsbilanz mit 2 Mio. DM an; das
entsprach dem Buchwert, mit dem das Betriebsvermögen in der
Bilanz der X-KG zum 31.12.1987 ausgewiesen war. Zur Werthaltigkeit
der Sacheinlagen hieß es im Gründungsbericht der X-AG
u.a., in den Buchwerten der X-KG seien erhebliche stille Reserven
vorhanden.
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In dem beim zuständigen Finanzamt K
(FA K) geführten Einspruchsverfahren betreffend die
einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte der
X-KG im Jahr 1987 begehrte diese zum einen die Erfassung bestimmter
Anschaffungskosten der Kommanditisten in Ergänzungsbilanzen
anstatt auf Darlehenskonten und zum anderen eine
Teilwertzuschreibung von 50.000 DM in der Ergänzungsbilanz des
Klägers unter Ansetzung eines Umwandlungsgewinns in dieser
Höhe mit dem Ziel, eine Umwandlung der X-KG in die X-AG zu
Teilwerten erfolgen zu lassen. Nachdem mit - bestandskräftig
gewordener - Entscheidung vom 8.6.1995 der Einspruch
zurückgewiesen worden war, teilte die zuständige
Sachbearbeiterin der Rechtsbehelfsstelle des FA K dem steuerlichen
Berater der X-KG mit Schreiben vom 7.7.1995 unter dem Betreff
„(X-KG); hier Ansatz von Teilwerten in der
Übergangsbilanz auf die (X-AG)“ mit: „bezugnehmend
auf die mit Ihnen geführten Telefonate teile ich Ihnen hiermit
mit, dass die Vermögenswerte in der Bilanz zum 31.12.1987 mit
den Teilwerten erfasst worden sind.“
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Im Streitjahr veräußerte der
Kläger die ihm inzwischen gehörenden 57.647 Aktien der
X-AG, an der er in den letzten fünf Jahren vor der
Veräußerung nicht (mehr) wesentlich i.S. des § 17
des Einkommensteuergesetzes (EStG 1990) beteiligt war, zum
Kaufpreis von 60.686.897,67 DM. Der Kläger verzichtete in
diesem Zusammenhang gegenüber der X-AG kostenfrei auf
sämtliche Rechte am Namen und am Logo „X“ - das
seit 1991 als deutsches Warenzeichen und internationale Marke
geschützt war - und verpflichtete sich, sich deren Gebrauchs
zu enthalten.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) ermittelte aus der Veräußerung einen
auf die anlässlich der Gründung vom Kläger
erworbenen 22.000 Aktien entfallenden
Veräußerungsgewinn, den es für das Streitjahr der
Einkommensteuer unterwarf. Die deswegen erhobene Klage hat das
Finanzgericht (FG) Düsseldorf mit Urteil vom 16.8.2007 15 K
6196/04 E abgewiesen.
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Gegen das FG-Urteil richtet sich die - vom
Senat zugelassene - Revision der Kläger, die auf die
Verletzung materiellen Rechts und auf Verfahrensmängel
gestützt wird.
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Die Kläger beantragen
(sinngemäß), das FG-Urteil aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid 1996 vom 11.4.2006 dahingehend zu
ändern, dass der darin enthaltene
Veräußerungsgewinn nicht der Einkommensteuer zu
unterwerfen ist.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des angefochtenen Urteils
und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen
Verhandlung und Entscheidung.
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1. Die Erwägungen, mit denen das FG die
Voraussetzungen für eine Besteuerung des
Veräußerungsgewinns des Klägers aus dem Verkauf der
Anteile an der X-AG gemäß § 16 EStG 1990 i.V.m.
§ 21 Abs. 1 Satz 1 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG 1995)
bejaht hat, halten der rechtlichen Prüfung nicht in allen
Punkten stand.
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a) Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft
veräußert, die der Veräußerer durch eine
Sacheinlage (§ 20 Abs. 1 und § 23 Abs. 1 bis 4 UmwStG
1995) unter dem Teilwert erworben hat, gilt gemäß §
21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 der Betrag, um den der
Veräußerungspreis nach Abzug der
Veräußerungskosten die Anschaffungskosten (§ 20
Abs. 4 UmwStG 1995) übersteigt, als
Veräußerungsgewinn i.S. des § 16 EStG 1990. Unter
Sacheinlage in diesem Sinne ist nach der von § 21 Abs. 1 Satz
1 UmwStG 1995 in Bezug genommenen Legaldefinition des § 20
Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 die Einbringung eines Betriebs oder
Teilbetriebs oder eines Mitunternehmeranteils in eine
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Kapitalgesellschaft zu verstehen, für die der Einbringende
neue Anteile an der Kapitalgesellschaft erhält. Diese
Voraussetzungen sind u.a. dann nicht erfüllt, wenn zwar
sämtliche Mitunternehmeranteile an einer Personengesellschaft
in eine Kapitalgesellschaft eingebracht werden, aber wesentliche
Betriebsgrundlagen, die zum Sonderbetriebsvermögen des
einbringenden Mitunternehmers gehören, nicht auf die
aufnehmende Gesellschaft übergehen (Senatsurteil vom 16.2.1996
I R 183/94, BFHE 180, 97, BStBl II 1996, 342 = SIS 96 14 30;
Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 13.4.2007 IV B 81/06,
BFH/NV 2007, 1939 = SIS 07 32 85; Schreiben des Bundesministeriums
der Finanzen - BMF - vom 25.3.1998, BStBl I 1998, 268 = SIS 98 09 38, Tz. 20.08; Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut,
Umwandlungssteuergesetz, 2008, § 20 Rz 48).
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b) Das FG hat in der 1988 vorgenommenen
Übertragung der Mitunternehmeranteile an der X-KG auf die X-AG
gegen die Gewährung neuer Aktien die Einbringung eines
Betriebs - und damit eine Sacheinlage i.S. von § 20, § 21
UmwStG 1995 - gesehen. Dass der Kläger im Zusammenhang mit der
Einbringung der Kommanditanteile nicht auch die zu seinem
Sonderbetriebsvermögen bei der X-KG gehörenden Rechte am
Namen und an der Bezeichnung „X“ mit in die X-AG
eingebracht hat, hat die Vorinstanz als unerheblich angesehen; sie
hat das damit begründet, dass das Recht zur Fortführung
des Namens zu den unselbständigen geschäftswertbildenden
Faktoren gehöre und die Bezeichnung „X“ zum
1.1.1988 jedenfalls mangels Schutzes durch das vormalige
Warenzeichengesetz noch nicht bilanzierungsfähig gewesen sei.
Dem vermag der Senat nicht zu folgen.
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Zwar handelt es sich bei dem Recht am Namen
bzw. der Bezeichnung „X“ um ein immaterielles
Wirtschaftsgut, das gemäß § 5 Abs. 2 EStG 1990 nur
bilanzierungsfähig ist, wenn es entgeltlich erworben worden
ist. Nach ständiger BFH-Rechtsprechung kommen aber als
wesentliche Betriebsgrundlagen grundsätzlich auch immaterielle
Werte in Betracht, wie z.B. der Geschäftswert und seine
Elemente (BFH-Urteile vom 4.2.1982 IV R 150/78, BFHE 135, 202,
BStBl II 1982, 348 = SIS 82 16 11; vom 25.5.1988 I R 92/84, BFH/NV
1989, 258 = SIS 88 22 21; vom 9.10.1996 XI R 71/95, BFHE 181, 452,
BStBl II 1997, 236 = SIS 97 08 20). Darauf, ob diese immateriellen
Werte selbständig bilanzierungsfähig sind, kommt es nicht
an (BFH-Urteil vom 16.12.2004 IV R 3/03, BFH/NV 2005, 879 = SIS 05 22 08). Ebenso wenig setzt die Beurteilung als wesentliche
Betriebsgrundlage voraus, dass ein zum Sonderbetriebsvermögen
gehörendes Zeichenrecht warenzeichenrechtlich bzw.
markenrechtlich geschützt ist (vgl. zu ungeschützten
Erfindungen BFH-Urteil vom 6.11.1991 XI R 12/87, BFHE 166, 206,
BStBl II 1992, 415 = SIS 92 05 14; Herlinghaus in Rödder/
Herlinghaus/van Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 45, jeweils m.w.N.).
Denn auch ohne ein solches Schutzrecht können Dritte das
Namens- bzw. Zeichenrecht nicht ohne Weiteres ohne Abschluss eines
Lizenzvertrags nutzen. Somit besteht kein Grund dafür, das zum
Sonderbetriebsvermögen des Klägers gehörende Recht
an dem Namen bzw. dem Zeichen „X“ von vornherein
aus den wesentlichen Betriebsgrundlagen der X-KG auszuklammern.
Entscheidend ist allein, ob das Recht nach der für § 20
UmwStG 1995 maßgeblichen sog. funktionalen Betrachtungsweise
(vgl. BFH-Urteil vom 2.10.1997 IV R 84/96, BFHE 184, 425, BStBl II
1998, 104 = SIS 98 04 26; Begründung des Regierungsentwurfs
eines Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur
Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur
Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften, BTDrucks
16/2710, S. 42; Herlinghaus in Rödder/ Herlinghaus/van
Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 26; Geissler in
Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuergesetz,
Körperschaftsteuergesetz, § 16 EStG Rz 101;
Schmidt/Wacker, Einkommensteuergesetz, 28. Aufl., § 16 Rz 414;
s. auch BMF-Schreiben vom 16.8.2000, BStBl I 2000, 1253 = SIS 00 10 78), nach der Art des Betriebs der X-KG und seiner Funktion im
Betrieb für diesen wesentlich sind. Dazu hat das FG - von
seinem rechtlichen Standpunkt aus konsequent - keine
tatrichterlichen Feststellungen getroffen.
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c) Die Frage der Übertragung der
wesentlichen Betriebsgrundlagen auf die X-AG ist für die
Entscheidung des Rechtsstreits erheblich. Entgegen der Auffassung
des FG kann im Streitfall nicht deswegen auf die Prüfung der
Tatbestandsvoraussetzungen des § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995
verzichtet werden, weil die X-AG das übertragene
Betriebsvermögen in ihrer Eröffnungsbilanz mit den
Buchwerten angesetzt hat und der darauf basierende, gegenüber
der X-AG erlassene Körperschaftsteuerbescheid für das
Jahr 1988 inzwischen in Bestandskraft erwachsen ist.
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Allerdings hat sich die X-AG nach den
Feststellungen des FG mit den Buchwertansätzen auf das
Bewertungswahlrecht des § 20 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes
über die steuerlichen Maßnahmen bei Änderung der
Unternehmensform (UmwStG 1977) gestützt. Dieses Wahlrecht
setzt in gleicher Weise wie die im Streitfall einschlägige
Bestimmung des § 21 UmwStG 1995 eine Sacheinlage i.S. von
§ 20 Abs. 1 UmwStG 1977/1995 voraus. Der Buchwertansatz durch
die Kapitalgesellschaft bewirkt aber nicht, dass im Hinblick auf
die Besteuerung des Einbringenden die Bestimmung des § 21
UmwStG 1995 unabhängig davon anwendbar ist, ob
tatsächlich eine Sacheinlage i.S. von § 21 Abs. 1 Satz 1
i.V.m. § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 vorgelegen hat.
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Zwar bestimmt § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG
1995, dass der Wert, mit dem die Kapitalgesellschaft das
eingebrachte Betriebsvermögen ansetzt, für den
Einbringenden als Veräußerungspreis und als
Anschaffungskosten der Geschäftsanteile gilt. Daraus folgt,
dass im Rahmen der Bemessung des Veräußerungspreises in
der Bilanz des Einbringenden grundsätzlich nicht zu
prüfen ist, ob der von der übernehmenden
Kapitalgesellschaft nach § 20 Abs. 2 UmwStG 1995 für das
eingebrachte Betriebsvermögen angesetzte Wert zutreffend
ermittelt worden ist (Senatsbeschluss vom 19.12.2007 I R 111/05,
BFHE 220, 152, BStBl II 2008, 536 = SIS 08 12 25; Senatsurteil vom
17.10.2001 I R 111/00, BFH/NV 2002, 628 = SIS 02 62 13). Jedoch
setzt die Verknüpfung der Wertansätze nach § 20 Abs.
4 Satz 1 UmwStG 1995 ihrerseits voraus, dass der Grundtatbestand
einer Sacheinlage gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG
1995 tatsächlich vorliegt. Ist das nicht der Fall und hat
deshalb nach objektiver Rechtslage gar kein Bewertungswahlrecht
für die Kapitalgesellschaft bestanden, dann kann der
unzutreffende Buchwertansatz in der Bilanz der Kapitalgesellschaft
nicht dazu führen, dass die spätere
Veräußerung der Anteile für den Einbringenden den
Steuertatbestand des § 21 UmwStG 1995 i.V.m. § 16 EStG
1990 auslöst (BFH-Urteil vom 24.3.1983 IV R 138/80, BFHE 139,
361, BStBl II 1984, 233 = SIS 84 02 20).
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Nichts anderes gilt in diesem Fall auch dann,
wenn auf der Grundlage des unzutreffenden Buchwertansatzes
gegenüber der Kapitalgesellschaft bestandskräftig
gewordene Steuerbescheide erlassen worden sind. Es existiert keine
gesetzliche Bestimmung, nach der der gegenüber der
Kapitalgesellschaft für das Einbringungsjahr erlassene
Körperschaftsteuerbescheid die Funktion eines
Grundlagenbescheids für die Besteuerung eines späteren
Veräußerungsgewinns beim Einbringenden haben
könnte. Soweit das FG auf den Grundsatz von Treu und Glauben
und insbesondere auf das Senatsurteil vom 24.4.2007 I R 16/06 (BFHE
218, 102, BStBl II 2007, 707 = SIS 07 24 92) abhebt, besteht der
wesentliche Unterschied, dass es im Urteilsfall um sich
widersprechende Wertansätze desselben Steuerpflichtigen ging,
während im Streitfall nichts dafür ersichtlich ist, dass
der Kläger für eine fehlerhafte Bilanzierung des
Betriebsvermögens in der Eröffnungsbilanz der X-AG
verantwortlich gemacht werden könnte.
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19
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d) Das FG ist zu einem anderen Ergebnis
gekommen. Sein Urteil ist deshalb aufzuheben. Die Sache ist zur
erneuten Verhandlung und Entscheidung an die Vorinstanz
zurückzuverweisen, damit die erforderlichen Feststellungen
dazu getroffen werden, ob es sich bei dem Recht des Klägers am
Namen bzw. dem Zeichen „X“ um eine wesentliche
Betriebsgrundlage der X-KG gehandelt hat.
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2. Im Übrigen hält das angefochtene
Urteil den Angriffen der Revision stand.
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a) Ohne Erfolg bleibt die Rüge, das FG
habe die vom Kläger anlässlich der Umwandlung in sein
Privatvermögen überführte Beteiligung an der XV-GmbH
zu Unrecht nicht als wesentliche Betriebsgrundlage angesehen. Die
Übertragung der Geschäftsanteile an der
Komplementär-GmbH war zum Übergang der wesentlichen
Betriebsgrundlagen des Mitunternehmeranteils auf die X-AG nicht
erforderlich.
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Nach der Rechtsprechung des Senats sind
diejenigen Beteiligungen an der Komplementär-GmbH keine
wesentlichen Betriebsgrundlagen, die dem Mitunternehmer keinen
entscheidenden Einfluss auf die Geschäftsführung der KG
vermitteln (Senatsurteil vom 25.11.2009 I R 72/08 - zur amtlichen
Veröffentlichung bestimmt - ). Wie die Fälle zu
beurteilen sind, in denen - wie im Streitfall aufgrund der
Alleingesellschafterstellung des Klägers in der XV-GmbH - ein
solcher bestimmender Einfluss des Mitunternehmers auf die
Geschäftsführung der KG gegeben ist, hat der Senat
bislang offengelassen.
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23
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Die Frage muss auch im Streitfall nicht
entschieden werden, weil in der hier gegebenen Situation die
XV-GmbH durch die Übertragung des Geschäftsbetriebs der
X-KG auf die X-AG gemäß § 41 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2
UmwG 1969 ihren zuvor mit der Komplementärfunktion verbundenen
rechtlichen Einfluss - insbesondere die Stellung als
Geschäftsführerin (§ 125 Abs. 1 i.V.m. § 161
Abs. 2, § 164 des Handelsgesetzbuchs) - auf den nunmehr von
der X-AG autonom fortgeführten Geschäftsbetrieb
vollständig eingebüßt hat. Zwar ist für die
Beurteilung als wesentliche Betriebsgrundlage grundsätzlich
auf die Situation aus der Sicht des Einbringenden zum Zeitpunkt der
Einbringung abzustellen (vgl. jeweils zur Teilbetriebseigenschaft
im Rahmen des § 16 EStG: Beschluss des Großen Senats des
BFH vom 18.10.1999 GrS 2/98, BFHE 189, 465, BStBl II 2000, 123 =
SIS 00 01 42; BFH-Urteil vom 15.3.2007 III R 53/06, BFH/NV 2007,
1661 = SIS 07 27 64; BFH-Beschluss vom 15.10.2008 X B 170/07,
BFH/NV 2009, 167 = SIS 09 02 60; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16
Rz 150, m.w.N.). Jedoch besteht bei Einbringung des Betriebs einer
KG in eine Gesellschaft anderer Rechtsform im Zuge einer (nach
damaligem Recht übertragenden) Umwandlung die Besonderheit,
dass die bisherige Komplementärstellung infolge der
Einbringung aus rechtlichen Gründen zwangsläufig
gegenstandslos werden muss, weil die vermögenslos werdende KG
infolge des Umwandlungsakts von Rechts wegen erlischt. Eine
Übertragung auch der Beteiligung an der bisherigen
Komplementärgesellschaft, deren Tätigkeit sich auf die
Geschäftsführungsfunktion bei der KG beschränkt hat,
wäre somit wirtschaftlich ohne Sinn. Es kann deshalb in diesem
Fall nicht davon die Rede sein, dass der vormalige Kommanditist mit
der Beteiligung an der Komplementär-GmbH etwas für den
übertragenen Mitunternehmeranteil Wesentliches
zurückbehalten hat.
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b) An die Feststellung der Vorinstanz, die
X-AG habe das übertragene Betriebsvermögen in ihrer
Eröffnungsbilanz zu einem den Teilwert unterschreitenden Wert
angesetzt, ist der Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO
gebunden. Die Revision hat nicht aufgezeigt, dass das FG im Rahmen
seiner diesbezüglichen Sachverhaltswürdigung gegen
Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstoßen
hat. Zutreffend - und von der Revision im Grundsatz nicht infrage
gestellt - ist des Weiteren die Annahme des FG, dass der Wert, mit
dem die X-AG das Betriebsvermögen angesetzt hat,
gemäß § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 für den
Kläger als Anschaffungskosten gilt und dass insoweit - eine
Einbringung der wesentlichen Betriebsgrundlagen vorausgesetzt - ein
Erwerb der Anteile an der X-AG durch Sacheinlage unter dem Teilwert
i.S. von § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 gegeben wäre.
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c) Das FG hat dem Schreiben des für die
Gewinnermittlung der X-KG zuständigen FA K vom 7.7.1995 zu
Recht weder unter dem Gesichtspunkt einer tatsächlichen
Verständigung noch unter dem einer verbindlichen Zusage die
Wirkung beigemessen, dass das FA im Besteuerungsverfahren der
Kläger davon auszugehen hat, die von der X-AG in ihre
Eröffnungsbilanz übernommenen Wertansätze des
Betriebsvermögens entsprächen den Teilwerten.
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aa) Zweck einer tatsächlichen
Verständigung ist es, zu jedem Zeitpunkt des
Besteuerungsverfahrens hinsichtlich bestimmter Sachverhalte, deren
Klärung schwierig, aber zur Festsetzung der Steuer notwendig
ist, den möglichst zutreffenden Besteuerungssachverhalt i.S.
des § 88 der Abgabenordnung (AO) einvernehmlich festzulegen.
Die Bindungswirkung einer derartigen Vereinbarung setzt voraus,
dass sie sich auf Sachverhaltsfragen - nicht aber auf Rechtsfragen
- bezieht, dass der Sachverhalt die Vergangenheit betrifft, dass
die Sachverhaltsermittlung erschwert ist, dass auf Seiten der
Finanzbehörde ein für die Entscheidung über die
Steuerfestsetzung zuständiger Amtsträger beteiligt ist
und dass die tatsächliche Verständigung nicht zu einem
offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führt (z.B. BFH-Urteile
vom 28.6.2001 IV R 40/00, BFHE 196, 87, BStBl II 2001, 714 = SIS 01 11 78; vom 7.7.2004 X R 24/03, BFHE 206, 292, BStBl II 2004, 975 =
SIS 04 35 55; Senatsurteile vom 31.3.2004 I R 71/03, BFHE 206, 42,
BStBl II 2004, 742 = SIS 04 27 02; vom 8.10.2008 I R 63/07, BFHE
223, 194, BStBl II 2009, 121 = SIS 08 43 32; BMF-Schreiben vom
30.7.2008, BStBl I 2008, 831 = SIS 08 32 44, Tz. 2, 3).
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Im Streitfall scheitert die Annahme einer
tatsächlichen Verständigung jedenfalls daran, dass die
Frage der Qualifikation des Wertansatzes in der Bilanz der X-KG zum
31.12.1987 als Buchwert- oder Teilwertansatz im betreffenden
Feststellungsverfahren der X-KG nach § 180 Abs. 1 Nr. 2
Buchst. a AO für den Veranlagungszeitraum 1987 sachlich keine
Rolle gespielt hat, weil das FA K zu keinem Zeitpunkt einen
Veräußerungsgewinn der Mitunternehmerschaft aus der
Einbringung hat ansetzen wollen. Für die Prüfung auf
einen zu versteuernden Gewinn aus späteren
Veräußerungen der erworbenen Aktien der vormaligen
Mitunternehmer nach § 21 UmwStG 1995 i.V.m. § 16 EStG
1990 war das FA K sachlich nicht zuständig und hat es sich
auch nicht für zuständig gehalten. Eine Übereinkunft
über einen Punkt, der in der Situation des betreffenden
Steuerverfahrens sachlich nicht für entscheidungsrelevant
gehalten wird, kann erst recht nicht in einem anderen
Steuerverfahren die Bindungswirkung einer tatsächlichen
Verständigung entfalten.
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bb) Aus ähnlichen Erwägungen
führt das Schreiben des FA K nicht unter dem Gesichtspunkt der
verbindlichen Zusage zu einer Bindungswirkung für das FA. Nach
der Rechtsprechung des BFH ist zwar anerkannt, dass die
Finanzbehörden auch außerhalb einer
Außenprüfung eine Zusage geben können, deren
Verbindlichkeit aus den Grundsätzen von Treu und Glauben
abzuleiten ist (z.B. BFH-Urteil vom 16.11.2005 X R 3/04, BFHE 211,
30, BStBl II 2006, 155 = SIS 06 03 80, m.w.N.). Die Bindungswirkung
setzt aber u.a. voraus, dass die Zusage von dem im Zeitpunkt der
Auskunftserteilung für die spätere Entscheidung im
Verwaltungsverfahren zuständigen Beamten oder vom Vorsteher
der Finanzbehörde gegeben worden ist (BFH-Urteile vom
26.11.1997 III R 109/93, BFH/NV 1998, 808 = SIS 98 20 92; vom
30.4.2009 V R 3/08, BFHE 226, 144 = SIS 09 26 36; BFH-Beschluss vom
19.1.2007 IV B 51/05, BFH/NV 2007, 1089 = SIS 07 15 36). Daran
fehlt es hier, weil - wie zuvor ausgeführt - das FA K nicht
für die Besteuerung des Gewinns des Klägers aus der
Veräußerung von Aktien der X-AG zuständig war.
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Entgegen der Auffassung der Revision kann dem
BFH-Urteil vom 16.7.2002 IX R 28/98 (BFHE 198, 403, BStBl II 2002,
714 = SIS 02 93 33) nichts dafür entnommen werden, dass auch
Zusagen eines sachlich unzuständigen Finanzamts
Bindungswirkung entfalten können. Dort heißt es vielmehr
ausdrücklich, dass das die Zusage erteilende Finanzamt im
Rahmen seiner damaligen örtlichen Zuständigkeit als
Belegenheitsfinanzamt gehandelt habe.
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