18
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Die Einsprüche hiergegen wies der
Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA II) zurück.
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Im Klageverfahren hat die Klägerin
vorgetragen, dass für die GmbH zunächst ein erheblicher
Gewinn prognostiziert worden sei. Die Kosten für die Bebauung
hätten sich wegen der Insolvenz von insgesamt vier am Bau
beteiligten Unternehmen erheblich erhöht. Zudem habe sich die
Vermarktung verzögert; am 31.12.1996 habe aber der
Förderzeitraum für Sonderabschreibungen nach dem
Fördergebietsgesetz (FöGbG) geendet. Die Erwerber
hätten danach keine Sonderabschreibungen mehr geltend machen
können. Daher habe man vor diesem Zeitpunkt die Wohnungen mit
Preisnachlässen verkaufen müssen.
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20
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Die Klage blieb ohne Erfolg. Das
Finanzgericht (FG) begründete sein in EFG 2008, 1726 = SIS 08 27 10 veröffentlichtes Urteil vor allem damit, dass die
Einschaltung der GmbH ein Gestaltungsmissbrauch (§ 42 AO) sei.
Ferner sei die Aktivität der Klägerin auch deswegen
gewerblich, weil die Klägerin schon vor Abschluss des
Gesellschaftsvertrages der GmbH am 14.10.1994 eine Vielzahl von
Planungs- und Umplanungsaktivitäten vorgenommen habe und im
Außenverhältnis tätig geworden sei.
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21
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Die Klägerin rügt mit ihrer
Revision die Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt
sinngemäß, das FG-Urteil, die Einspruchsentscheidung vom
27.6.2003 und die angegriffenen Bescheide aufzuheben.
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22
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Das FA II beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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23
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II. Die Revision der Klägerin ist
hinsichtlich der Streitjahre 1997 bis 2000 unzulässig; sie ist
insoweit zu verwerfen (vgl. § 126 Abs. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). In Bezug auf die Streitjahre 1995
und 1996 ist die Revision der Klägerin begründet; das
FG-Urteil ist insoweit aufzuheben und die Sache an das FG zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen
(vgl. § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).
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1. Für die Jahre 1997 bis 2000 hat die
Klägerin ihre Revision nicht ordnungsgemäß
begründet.
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25
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a) Nach § 120 Abs. 2 Satz 1 FGO ist die
Revision innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des
vollständigen Urteils zu begründen; die Frist kann auf
Antrag vom Vorsitzenden verlängert werden (§ 120 Abs. 2
Satz 3 FGO). Die Begründung muss u.a. nach § 120 Abs. 3
Nr. 2 FGO die Angabe der Revisionsgründe enthalten, und zwar
a) die bestimmte Bezeichnung der Umstände, aus denen sich die
Rechtsverletzung ergibt; b) soweit die Revision darauf
gestützt wird, dass ein Verfahrensfehler vorliegt, die
Bezeichnung der Tatsachen, die den Mangel ergeben.
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26
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Hat das FG - wie im Streitfall - über die
Rechtmäßigkeit mehrerer Steuerbescheide, also über
mehrere selbständige Streitgegenstände, entschieden, so
muss der Revisionskläger für jeden Streitgegenstand die
verletzte Rechtsnorm bezeichnen und eine gesonderte Begründung
angeben (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 16.10.1991 I R
88/89, BFHE 166, 297, BStBl II 1992, 257 = SIS 92 05 20, unter
II.A. der Gründe; BFH-Beschluss vom 12.1.1998 V R 39/97,
BFH/NV 1998, 979).
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27
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Ist die Revision nicht begründet worden,
so ist sie unzulässig (§ 124 Abs. 1 FGO).
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28
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b) Die Klägerin hat im Revisionsverfahren
lediglich Einwände gegen die Feststellung gewerblicher
Einkünfte, gegen die Annahme einer Entnahme im Jahr 1996 sowie
gegen die Höhe des Entnahmegewinns vorgetragen. Demnach macht
die Klägerin eine Rechtsverletzung durch das FG-Urteil
hinsichtlich der Jahre 1997 bis 2000 nicht geltend. Denn das FA I
hat in diesen Jahren Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
festgestellt. Darüber hinaus hat die Klägerin nach
Aktenlage weder im Einspruchsverfahren noch im Klageverfahren eine
Rechtsverletzung hinsichtlich der Jahre 1997 bis 2000
behauptet.
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29
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c) Im Übrigen ist die Revision jedoch
hinreichend begründet.
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2. Das FG hat zutreffend davon abgesehen, die
Gesellschafter der Klägerin zum Verfahren nach § 60 Abs.
3 Satz 1 FGO notwendig beizuladen.
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31
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Gemäß § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO
sind Dritte zum Verfahren beizuladen, wenn sie an dem streitigen
Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung
auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Dies gilt
nicht für Mitberechtigte, die nach § 48 FGO nicht
klagebefugt sind (§ 60 Abs. 3 Satz 2 FGO). Hinsichtlich der
geltend gemachten Einwände sind die Gesellschafter der
Klägerin weder nach § 48 Abs. 1 Nr. 4 noch nach § 48
Abs. 1 Nr. 5 FGO klagebefugt (vgl. BFH-Urteil vom 17.10.1985 IV R
34/84, BFH/NV 1987, 374).
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32
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3. Die Revision der Klägerin ist
hinsichtlich der Jahre 1995 und 1996 begründet. Die
Klägerin war nicht gewerblich tätig.
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33
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a) Nach § 15 Abs. 2 EStG ist
Gewerbebetrieb eine selbständige und nachhaltige
Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird
und sich als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
darstellt. Darüber hinaus hat die Rechtsprechung das negative
Erfordernis aufgestellt, dass es sich bei der Tätigkeit nicht
um private Vermögensverwaltung handeln darf (BFH-Urteil vom
19.2.2009 IV R 8, 9/07, BFH/NV 2009, 923 = SIS 09 15 64, unter
II.B. der Gründe, m.w.N.).
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b) Die Klägerin hat mit ihrer
Tätigkeit den Bereich der privaten Vermögensverwaltung
nicht verlassen.
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aa) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH
wird die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum
Gewerbebetrieb überschritten, wenn nach dem Gesamtbild der
Betätigung und unter Berücksichtigung der
Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller
Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung
von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden
Substanzwerten (z.B. durch Selbstnutzung oder Vermietung)
entscheidend in den Vordergrund tritt. Die typischen gewerblichen
Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Veräußerung von
Grundstücken unterscheiden sich von der privaten
Vermögensverwaltung durch die beim Erwerb oder zum Zeitpunkt
der Bebauung bestehende Veräußerungsabsicht (vgl.
Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10.12.2001 GrS 1/98,
BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291 = SIS 02 06 32, unter C.III.1.,
2. und 4. der Gründe).
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Die vom BFH für die Beurteilung der
Gewerblichkeit von Grundstücksverkäufen aufgestellte
Drei-Objekt-Grenze ist ein gewichtiges Indiz für oder gegen
eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht (vgl.
BFH-Urteil vom 5.12.2002 IV R 57/01, BFHE 201, 169, BStBl II 2003,
291 = SIS 03 16 85, unter 2.a der Gründe). Sie besagt, dass
kein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, sofern weniger
als vier Objekte veräußert werden. Werden innerhalb
eines engen zeitlichen Zusammenhangs - in der Regel fünf Jahre
- zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf mindestens vier
Objekte veräußert, kann von einem gewerblichen
Grundstückshandel ausgegangen werden. Dies gilt auch bei der
Bebauung von Grundstücken (Beschluss des Großen Senats
des BFH in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291 = SIS 02 06 32, unter
C.III.2., 3. und 5. der Gründe).
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37
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Hierauf kommt es aber dann nicht an, wenn sich
bereits aus anderen - ganz besonderen - Umständen zweifelsfrei
eine von Anfang an bestehende oder aber fehlende
Veräußerungsabsicht ergibt. So kann beispielsweise auf
eine gewerbliche Betätigung geschlossen werden, wenn das im
zeitlichen Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung
(ggf. auch durch Schenkung) erworbene Grundstück schon vor
seiner Bebauung verkauft worden ist oder wenn ein solches
Grundstück von vornherein auf Rechnung oder nach Wünschen
des Erwerbers bebaut wird. In derartigen Gestaltungen kann die
Wertung gerechtfertigt sein, dass es sich unabhängig von der
Anzahl der Verkäufe um eine gewerbliche Tätigkeit handelt
(Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 197, 240, BStBl
II 2002, 291 = SIS 02 06 32, unter C.III.5. der Gründe).
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38
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Allerdings kann auch ein Grundstück, bei
dessen Erwerb die Verkaufsabsicht noch nicht feststeht und das auch
nicht vom Veräußerer bebaut worden ist, Gegenstand eines
gewerblichen Grundstückshandels sein, wenn aufgrund objektiver
Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige mit unbedingter
Veräußerungsabsicht ein Wirtschaftsgut anderer
Marktgängigkeit geschaffen hat (BFH-Urteil vom 17.12.2008 IV R
85/06, BFHE 224, 84, BStBl II 2009, 795 = SIS 09 05 68, unter
II.2.b bb der Gründe, m.w.N.).
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39
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bb) Vorliegend hat das FG angenommen, die
Klägerin sei gewerblich tätig geworden, weil sie bereits
vor Abschluss des GmbH-Gesellschaftsvertrages am 14.10.1994 eine
Vielzahl von Planungs- und Umplanungsaktivitäten entfaltet
habe und hierzu auch im Außenverhältnis tätig
geworden sei.
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40
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Dies reicht jedoch nicht für die Annahme
aus, die Klägerin sei nicht mehr vermögensverwaltend
tätig geworden. Erforderlich wäre vielmehr eine
unbedingte Veräußerungsabsicht gewesen. Dabei kommt es
hinsichtlich der Wohnungen auf den Zeitpunkt des
Grundstückserwerbs an, weil die Klägerin der GmbH den
Miteigentumsanteil an einem unbebauten Grundstück verkauft hat
und die GmbH die Wohnungen errichtete. In Bezug auf das
Teileigentum an den von der Klägerin errichteten
Gewerbeflächen ist der Zeitpunkt der Bebauung
maßgeblich.
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Im Streitfall hat die Klägerin das
Grundstück allerdings zunächst in der Absicht erworben,
es zu bebauen und zu vermieten. Den unbedingten Entschluss zur
Veräußerung der Wohnungen fasste die Klägerin erst
zu einem späteren, vom FG nicht näher bezeichneten
Zeitpunkt. Nach Aktenlage ist dies spätestens der 8.10.1994.
Denn mit Schreiben von diesem Tag an die THA äußerte die
Klägerin ihre Absicht, die Wohnungen zu verkaufen. In Bezug
auf die Gewerbeflächen gibt es keine Anhaltspunkte dafür,
dass die Klägerin bis zur Bebauung ihre Vermietungsabsicht
aufgegeben hat.
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42
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Demnach kommt es nicht darauf an, ob die
Veräußerung des Miteigentums an die GmbH nach der
Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 13.12.1995 XI R 43-45/89, BFHE
179, 353, BStBl II 1996, 232 = SIS 96 09 20, unter III.2.a der
Gründe) - abweichend vom Zivilrecht - ausnahmsweise als
Veräußerung von 45 Wohnungen anzusehen wäre. Denn
selbst bei Überschreiten der Drei-Objekt-Grenze steht aufgrund
der Feststellungen des FG fest, dass die Klägerin den
Grundbesitz nicht in unbedingter Veräußerungsabsicht
erworben hat, sondern ihn vermieten wollte. Deswegen kommt es auch
nicht darauf an, dass nach dem Urteil vom 24.6.2009 X R 36/06 (BFHE
225, 407, BStBl II 2010, 171 = SIS 09 28 65) die entgeltliche
Übertragung eines Objekts auf eine vom Steuerpflichtigen
beherrschte GmbH vor Fertigstellung des Objekts ein Anhaltspunkt
für das Vorliegen einer unbedingten
Veräußerungsabsicht sein kann.
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43
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Die Klägerin hat vor der
Veräußerung des Miteigentums auch kein Wirtschaftsgut
mit anderer Marktgängigkeit geschaffen; sie hat lediglich die
auf dem zu bebauenden Grundstücksteil befindlichen
Nebengebäude abgerissen und eine neue Baugenehmigung
beantragt.
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c) Ferner kann der Klägerin die
Verkaufstätigkeit der GmbH nicht nach den Grundsätzen des
Urteil des XI. Senats des BFH in BFHE 179, 353, BStBl II 1996, 232
= SIS 96 09 20, unter III.2.e der Gründe zugerechnet werden.
Der XI. Senat hat danach zum Merkmal der Teilnahme am allgemeinen
wirtschaftlichen Verkehr i.S. des § 15 Abs. 2 EStG
ausgeführt, dieses sei nicht immer nach denselben Kriterien zu
beurteilen; es komme vielmehr maßgeblich auf die besonderen
Umstände des Einzelfalls an. Ohne dass ein Dritter im Auftrag
und für Rechnung oder in Vertretung des Steuerpflichtigen
handele, könne eine Teilhabe des Steuerpflichtigen am
Marktgeschehen auch dann gegeben sein, wenn der Steuerpflichtige
nur ein Geschäft mit einem Dritten tätige, dieser aber in
Wirklichkeit und nach außen erkennbar in der Absicht
vorgeschaltet sei, sich an den allgemeinen Markt zu wenden.
Voraussetzung für eine solche Annahme sei, dass es sich bei
dem Steuerpflichtigen und dem Dritten um nahestehende Personen
handele und dass der Steuerpflichtige rechtlich und
tatsächlich in der Lage sei, über die Entscheidungen des
Dritten zu bestimmen. Darüber hinaus müsse ein enger
sachlicher und zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Geschäft
des Steuerpflichtigen mit dem Dritten und den weiteren
Geschäften des Dritten gegeben sein.
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45
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Diese Entscheidung ist - wie die
Begründung zeigt - von den Besonderheiten des Merkmals der
Teilhabe am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr i.S. des § 15
Abs. 2 EStG geprägt. Sie kann nicht auf das Überschreiten
der privaten Vermögensverwaltung übertragen werden.
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46
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d) Entgegen der Auffassung des FG können
die Verkaufsaktivitäten der GmbH der Klägerin nicht nach
§ 42 AO in seiner ursprünglichen Fassung (u.F.)
zugerechnet werden.
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47
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aa) Ein Missbrauch rechtlicher
Gestaltungsmöglichkeiten i.S. des § 42 Satz 1 AO u.F.
liegt vor, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die
zur Erreichung des erstrebten wirtschaftlichen Ziels unangemessen
ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder
sonstige beachtliche außersteuerrechtliche Gründe nicht
zu rechtfertigen ist. Eine rechtliche Gestaltung ist dann
unangemessen, wenn der Steuerpflichtige die vom Gesetzgeber
vorausgesetzte Gestaltung zur Erreichung eines bestimmten
wirtschaftlichen Ziels nicht gebraucht, sondern dafür einen
ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des
Gesetzgebers das Ziel nicht erreichbar sein soll. Die Annahme eines
Gestaltungsmissbrauchs erfordert überdies eine zweckgerichtete
Handlung zur Umgehung eines Steuergesetzes (BFH-Urteil vom
18.3.2004 III R 25/02, BFHE 205, 470, BStBl II 2004, 787 = SIS 04 22 19, unter II.2.d der Gründe, m.w.N.). Allerdings ist es dem
Steuerpflichtigen grundsätzlich nicht verwehrt, seine
rechtlichen Verhältnisse so zu gestalten, dass sich eine
möglichst geringe steuerliche Belastung ergibt (Beschluss des
Großen Senats des BFH vom 29.11.1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433,
BStBl II 1983, 272 = SIS 83 07 37, unter C.III. der
Gründe).
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bb) Nach der Rechtsprechung kann die
Zwischenschaltung einer Kapitalgesellschaft zur Vermeidung eines
gewerblichen Grundstückshandels missbräuchlich sein, wenn
die erwerbende Gesellschaft im Wesentlichen zum Zwecke des Kaufs
und des Weiterverkaufs gegründet worden ist, oder wenn sie in
Bezug auf die in Rede stehenden
Veräußerungsgeschäfte funktionslos ist und
besondere Umstände hinzutreten, dass z.B. die Mittel für
den Kaufpreis ganz oder zu einem erheblichen Teil von dem
Steuerpflichtigen stammen oder erst aus den Erlösen des
Weiterverkaufs zu erbringen sind (BFH-Urteil in BFHE 205, 470,
BStBl II 2004, 787 = SIS 04 22 19, unter II.2.d der Gründe,
m.w.N.). Dies ist auch möglich, wenn eine vom
Steuerpflichtigen beherrschte Zwischengesellschaft in der Weise
eingeschaltet wird, dass der Verwertungsgewinn in
fremdunüblicher Weise in einem einzigen - nicht nachhaltigen -
Verkaufsakt an diese Gesellschaft abgeschöpft wird,
während die zwischengeschaltete Gesellschaft bei der
nachhaltigen Vermarktung der Grundstücke keinen oder nur einen
geringen Gewinn erzielt (BFH-Urteil vom 15.3.2005 X R 39/03, BFHE
209, 320, BStBl II 2005, 817 = SIS 05 29 91, unter B.II.2.b der
Gründe, m.w.N. und weiteren Beispielen für die
Zwischenschaltung naher Angehöriger).
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49
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Diesen Fällen ist typischerweise gemein,
dass die zwischengeschaltete GmbH selbst
„funktionslos“ ist, sie also im Wesentlichen
lediglich an- und verkauft.
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cc) Entfaltet die GmbH aber darüber
hinaus eine wesentliche - wertschöpfende - eigene
Tätigkeit (z.B. Bebauung des erworbenen Grundstücks), ist
sie nicht funktionslos. In diesen Fällen ist die
Zwischenschaltung der GmbH in der Regel nicht ungewöhnlich,
weil dem Steuerpflichtigen die Wahl der Rechtsform, in der er eine
Tätigkeit entfalten will, freigestellt ist (BFH-Urteil in BFHE
205, 470, BStBl II 2004, 787 = SIS 04 22 19, unter II.3. der
Gründe). Darüber hinaus besteht in diesen Fällen
auch grundsätzlich ein wirtschaftliches Interesse an der
Auslagerung auf die GmbH: Da diese eine eigene wirtschaftliche
Tätigkeit entfaltet, besteht auch ein Bedürfnis für
eine Haftungsbeschränkung. Schließlich kann in diesen
Fällen daraus, dass die zwischengeschaltete GmbH
tatsächlich keinen Gewinn erzielt hat, nicht ohne Weiteres auf
einen Missbrauch geschlossen werden. Denn im wirtschaftlichen
Misserfolg kann sich auch das unternehmerische Risiko der von der
GmbH selbst ausgeübten Tätigkeit realisiert haben; in
diesem Fall die persönliche Haftung der Gesellschafter zu
verhindern, ist gerade Zweck der GmbH.
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dd) Nach diesen Maßstäben liegen
die Voraussetzungen des § 42 AO im Streitfall nicht vor. Das
FG hat nicht hinreichend berücksichtigt, dass die GmbH im
Streitfall nicht funktionslos war, weil sie die Wohnungen nicht nur
veräußert, sondern selbst errichtet hat. Deshalb ist das
angefochtene Urteil aufzuheben.
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(1) Dass der GmbH kein Gewinn verblieben ist
und sie in Insolvenz geriet, während für die
Klägerin die Bebauung wirtschaftlich erfolgreich verlief, ist
hier kein Indiz dafür, dass von Anfang an beabsichtigt war,
der wirtschaftliche Erfolg solle nur bei der Klägerin
eintreten. Denn darin kann sich auch lediglich das wirtschaftliche
Risiko der GmbH realisiert haben. So hat die Klägerin
vorgetragen, dass für die GmbH zunächst ein erheblicher
Gewinn prognostiziert worden sei. Die Kosten für die Bebauung
hätten sich wegen der Insolvenz von insgesamt vier am Bau
beteiligten Unternehmen erheblich erhöht. Zudem habe sich die
Vermarktung verzögert; am 31.12.1996 habe aber der
Förderzeitraum für Sonderabschreibungen nach dem
FöGbG geendet. Die Erwerber hätten danach keine
Sonderabschreibungen mehr geltend machen können. Daher habe
man vor diesem Zeitpunkt die Wohnungen mit Preisnachlässen
verkaufen müssen. Das FG hat - entgegen der Auffassung des FA
II - auch keine Feststellungen getroffen, die den Schluss zulassen,
dass von Vornherein mit der Insolvenz der GmbH zu rechnen war.
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53
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Auch wenn die Umstände der
Veräußerung der GmbH-Geschäftsanteile und die
Sitzverlegung der GmbH - nach Veräußerung
sämtlicher Wohnungen - auffällig erscheinen, lässt
sich hieraus nicht ableiten, die GmbH sei von Anfang an auf ein
Scheitern angelegt gewesen.
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Die Klägerin hatte zwar aufgrund ihrer
Investitionsverpflichtung ein eigenes Interesse am Bau der
Wohnungen. Dem hat die Klägerin im Vertrag über den
Verkauf des Miteigentumsanteils durch die Verpflichtung der GmbH
zur Errichtung der Wohnungen Rechnung getragen. Dies reicht aber
für die Annahme eines Gestaltungsmissbrauchs nicht aus.
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(2) Darüber hinaus rechtfertigen auch
wirtschaftliche Gründe - entgegen der Auffassung des FG -,
dass die GmbH den Miteigentumsanteil erwarb, die Wohnungen
errichtete und dann veräußerte. Die Klägerin
führt hierzu an, diese Tätigkeiten habe eine GmbH
ausführen sollen, weil der Bau und der Verkauf mit erheblichen
Risiken verbunden gewesen seien. Wie bereits dargelegt, ist die
Haftungsbeschränkung bei einer GmbH, die eine eigene
wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, grundsätzlich ein
beachtlicher wirtschaftlicher, außersteuerlicher Grund
für die Gestaltung. Das FG hat zwar ausgeführt, die GmbH
habe der Klägerin keine „Preis- und oder sonstigen
Marktrisiken“ abnehmen können, weil sie nicht
über ausreichend Eigenkapital verfügt habe.
Außerdem habe eine Haftung der Klägerin in ihrer
Eigenschaft als Bauherrin, welche über das Preis- und
Marktrisiko hinausging, nicht ernsthaft im Raum gestanden.
Allerdings weist die Klägerin zu Recht darauf hin, dass
vorliegend das wirtschaftliche Scheitern der GmbH und deren
Insolvenz die von der GmbH getragenen Risiken verdeutlichen.
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(3) Das Urteil des X. Senats des BFH vom
17.6.1998 X R 68/95 (BFHE 186, 288, BStBl II 1998, 667 = SIS 98 19 11, unter II.3.b und II.3.c der Gründe) steht diesem Ergebnis
nicht entgegen. Danach indizieren insbesondere eine den
tatsächlichen Verkehrswerten nicht entsprechende Gestaltung
des Kaufpreises und die zeitnahe Weiterveräußerung durch
den Dritten einen zwischen dem Steuerpflichtigen und der
Gesellschaft abgesprochenen Gesamtplan, der die in eigener Person
und die „mittelbar“ durch den anderen
Rechtsträger verwirklichten Tatbestandsmerkmale zu dem vom
Steuerpflichtigen selbst zurechenbar verwirklichten
Steuertatbestand verklammere. Der Senat lässt offen, ob er
sich diesen Ausführungen des X. Senats anschließen
könnte. Jedenfalls beziehen sie sich erkennbar auf eine
funktionslose GmbH. Eine solche liegt hier aber nicht vor.
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4. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat
kann nicht abschließend über die Höhe der
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in den Streitjahren
1995 und 1996 entscheiden. Das FA I hat nach Abschluss der
Außenprüfung die AfA zu Lasten der Klägerin
verändert. Das FG wird festzustellen haben, ob dies zu Recht
geschah.
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5. Die Übertragung der Kostenentscheidung
ergibt sich aus § 143 Abs. 2 FGO. Auch bei nur teilweiser
Zurückverweisung der Sache muss dem FG die Entscheidung
über die gesamten Kosten des Verfahrens übertragen werden
(Grundsatz der Einheitlichkeit der Kostenentscheidung).
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