1
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I. Mit
Gesellschaftsvertrag vom 1.10.2007 gründeten insgesamt neun
Personen die C GbR. Zu den Gründungsgesellschaftern
gehörten u.a. der Architekt H und der Projektmanager I.
Weitere Personen, darunter die Kläger und Revisionsbeklagten
(Kläger), traten später bei.
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2
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Gesellschaftszweck war die Vorbereitung eines
gemeinschaftlichen Bauvorhabens in Gestalt eines Mehrfamilienhauses
durch Planungsmaßnahmen einschließlich der Anwerbung
weiterer Gesellschafter bis zur Vorbereitung des notariellen
Grundstückskaufvertrags und der notariellen
Teilungserklärung. Die Gesellschaftsanteile sollten den
künftigen Wohnungseigentumsanteilen entsprechen. Jeder
Gesellschafter hatte die Ziele der Planungsgemeinschaft durch
aktive Mitarbeit zu fördern. Die Kosten wurden mit 2.050
EUR/m² Wohnfläche im Mittel einschließlich
Grundstücks- und Nebenkosten (außer Grunderwerbsteuer
und Notarkosten) veranschlagt. Mit dem Erreichen der
gesellschaftsvertraglichen Ziele sollte aus der C GbR eine
Baugemeinschaft (G GbR) werden, die die Aufträge und
Verträge übernehmen sollte. H übernahm die
Hochbauplanung, I das
Baugemeinschafts-Projektmanagement.
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Mit notariell
beurkundetem Vertrag vom 9.7.2008 erwarben mehrere Personen, jedoch
noch nicht die Kläger, als Gesellschafter der C GbR ein
unbebautes Grundstück zu einem Kaufpreis von 392.920 EUR. Die
Verkäuferin erklärte sich damit einverstanden, dass im
Falle eines Gesellschafterwechsels auf Käuferseite der
Kaufvertrag entsprechend ergänzt werde. Für diesen
Erwerbsvorgang wurde mit Bescheid vom 22.5.2009 Grunderwerbsteuer
festgesetzt.
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Mit notarieller
Urkunde vom 1.10.2008 wurde der Kaufvertrag insoweit geändert,
als weitere, im Einzelnen benannte Personen zwischenzeitlich in die
C GbR eingetreten waren und demzufolge nunmehr Käuferin die
entsprechend erweiterte C GbR war. Zu diesen weiteren Personen
gehörten auch die Kläger.
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Am 9.10.2008
wurde der Bauantrag gestellt und im selben Jahr
genehmigt.
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Mit Vertrag vom
20.12.2008 gründeten über 20 Personen, darunter auch die
Kläger sowie I, nicht jedoch H, die G GbR zur
Durchführung eines gemeinschaftlichen Bauvorhabens auf dem
zuvor erworbenen Grundstück. Die G GbR trat in die
Verträge mit Planungsbeteiligten und Baufirmen, darunter in
die Verträge mit H und I ein.
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Am 24.2.2009
schlossen die Gesellschafter der C GbR bzw. G GbR (in der Urkunde
meist ohne Differenzierung nur als „GbR“ bezeichnet),
einen notariell beurkundeten Miteigentumsübereignungs- und
Teilungsvertrag. § 2 listete die jeweils von den
Mitgesellschaftern gehaltenen Gesellschaftsanteile auf, darunter
für die Kläger gemeinsam 3,78 %. In § 3 wurden den
Gesellschaftern Wohnungen bzw. Einheiten zugewiesen, darunter den
Klägern die Wohnung Nr. 7.
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§ 4 des
Vertrags vom 24.2.2009 regelt laut Überschrift die
„Übereignung von Miteigentumsanteilen“. Die C GbR
übertrug gemäß § 4.1 Nr. 3 des Vertrags den
Klägern zu je 1/2 einen Miteigentumsanteil von 378/10.000 an
dem zu dieser Zeit noch unbebauten Grundstück. Die
Vertragsbeteiligten waren sich einig, dass die Miteigentumsanteile
jeweils in dem angegebenen Beteiligungsverhältnis
übergehen, und bewilligten und beantragten die Eintragung der
Eigentumsänderung im Grundbuch. Am Schluss des § 4.3 des
Vertrags heißt es: „Die Gegenleistung für die
Übereignung der Miteigentumsanteile ist durch die einzelnen
Gesellschafter bereits erbracht.“
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In § 5 des
Vertrags vom 24.2.2009 vereinbarten die Gesellschafter den der
Urkunde beigefügten Teilungsvertrag gemäß § 3
des Wohnungseigentumsgesetzes, mit dem u.a. die Miteigentümer
ihr Miteigentum an dem Grundstück in der Weise
beschränkten, dass nach Maßgabe eines vorläufigen
Aufteilungsplans jedem Miteigentümer abweichend von § 93
des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) das Sondereigentum an einer
bestimmten Wohnung oder an nicht zu Wohnzwecken bestimmten
Räumen eingeräumt wird.
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Nach Mitteilung
der Notarin von dem Eintritt der Rechtswirksamkeit des Vertrags
forderte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA
- ) bei der Bewertungsstelle des F-FA die Feststellung der
Grundbesitzwerte an. Gleichzeitig setzte es im Wege der
Schätzung der Besteuerungsgrundlagen gegenüber den
Klägern durch Bescheide vom 22.5.2009 für den
Erwerbsvorgang (Vertrag vom 24.2.2009) gemäß § 1
Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG)
Grunderwerbsteuer in Höhe von jeweils 4.359 EUR fest. Es ging
von einem geschätzten, den Klägern jeweils zur
Hälfte zuzurechnenden Grundbesitzwert von 193.739 EUR aus.
Eine Steuerbefreiung nach § 6 bzw. § 7 GrEStG sei nicht
zu gewähren. Der nach § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG
anzusetzende Grundbesitzwert werde nach dem Verkehrswert
geschätzt und ergebe sich aus den kalkulierten Baukosten. Der
Vorgang sei als einheitliches Vertragswerk mit H und I als
Projektanbieter zu besteuern.
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Mit Einspruch und
Klage machten die Kläger geltend, der Vorgang vom 24.2.2009
sei nach § 7 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Im
Übrigen liege kein einheitliches Vertragswerk vor, weil sie
selbst Bauherren seien. Nachdem während des Klageverfahrens
das F-FA am 21.9.2010 den Grundbesitzwert für Zwecke der
Grunderwerbsteuer auf 105.000 EUR festgestellt hatte, setzte das FA
die Grunderwerbsteuer mit Änderungsbescheiden vom 22.11.2010
nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung auf jeweils
2.362 EUR fest.
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Das Finanzgericht
(FG) gab der Klage insoweit statt, als die Bemessungsgrundlage ohne
die Kosten für das noch zu errichtende Gebäude anzusetzen
sei. Eine Steuerbefreiung sei nicht zu gewähren. Da in der
Urkunde vorrangig das Gesamthandseigentum der G GbR aufgeteilt
worden sei, sei grundsätzlich § 7 Abs. 2 GrEStG
einschlägig, dem aber im Ergebnis § 7 Abs. 3 Satz 1
GrEStG entgegenstehe. § 8 Abs. 2 Satz 2 GrEStG sei hingegen
nicht anwendbar. Bei Vertragsschluss seien die Kläger
hinsichtlich der Bebauung nicht gegenüber einer einheitlich
agierenden Veräußererseite gebunden gewesen. Allein eine
gesellschaftsvertragliche Verpflichtung zur Errichtung eines
Mehrfamilienhauses reiche als interne Verpflichtung der Erwerber
untereinander nicht aus. Das Urteil ist in EFG 2015, 943 = SIS 15 09 76 veröffentlicht.
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Mit der Revision
macht das FA geltend, die Entscheidung widerspreche den
Grundsätzen der Rechtsprechung zum einheitlichen Vertragswerk.
Es habe ein objektiv sachlicher Zusammenhang zwischen dem
Kaufvertrag und den weiteren Vereinbarungen bestanden, kraft deren
die Kläger als Erwerber das bei Abschluss des Kaufvertrags
unbebaute Grundstück in bebautem Zustand erhalten sollten. Die
Verpflichtung der Veräußererseite zur baulichen
Veränderung des Grundstücks folge aus dem mit
Ausschlussandrohung versehenen Gesellschaftszweck der G GbR, die
Bebauung des Grundstücks in Anlehnung an die Baugenehmigung zu
verwirklichen.
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Das FA beantragt,
das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Kläger
beantragen, die Revision zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist
begründet. Das FG-Urteil war aufzuheben und die Sache nach
§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen.
Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass die
Bauerrichtungskosten nicht in die Bemessungsgrundlage für die
Grunderwerbsteuer einzubeziehen sind. Die Feststellungen des FG
erlauben es jedoch nicht, die Gegenleistung für den Erwerb der
Miteigentumsanteile an dem unbebauten Grundstück zu
bestimmen.
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1. Der Erwerb des
jeweiligen Miteigentumsanteils an dem unbebauten Grundstück
ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
grunderwerbsteuerbar.
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a) Nach § 1
Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer neben dem
Kaufvertrag das Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf
Übereignung eines inländischen Grundstücks
begründet. Wegen der grunderwerbsteuerrechtlichen
Selbständigkeit der Personengesellschaft können dazu auch
Verträge zwischen einer solchen Gesellschaft und deren
Gesellschaftern gehören.
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Im Streitfall
erfolgte der Erwerb aufgrund des Vertrags vom 24.2.2009. § 4.1
dieses Vertrags ist in der Weise zu verstehen, dass sich die C GbR
verpflichtete, den dort im einzelnen bezeichneten Personen, also
auch den Klägern, einen Miteigentumsanteil an dem
streitgegenständlichen Grundstück mit der jeweils
benannten Quote zu übertragen. Im Anschluss daran wurde in
§ 5 des Vertrags das Miteigentum in Wohnungs- bzw.
Sondereigentum umgewandelt.
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b) Der Erwerb der
Miteigentumsanteile im Vertrag vom 24.2.2009 war nicht nach §
6 Abs. 1 GrEStG von der Steuer befreit, da die Rückausnahme
des § 6 Abs. 4 GrEStG eingreift.
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aa) Nach § 6
Abs. 1 Satz 1 GrEStG wird die Steuer nicht erhoben, wenn ein
Grundstück von einer Gesamthand in das Miteigentum mehrerer an
der Gesamthand beteiligter Personen übergeht, soweit der
Bruchteil, den der einzelne Erwerber erhält, dem Anteil
entspricht, zu dem er am Vermögen der Gesamthand beteiligt
ist.
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bb) Nach § 6
Abs. 4 Satz 1 GrEStG gelten jedoch die Vorschriften der
Absätze 1 bis 3 insoweit nicht, als ein Gesamthänder
innerhalb von fünf Jahren vor dem Erwerbsvorgang seinen Anteil
an der Gesamthand durch Rechtsgeschäft unter Lebenden erworben
hat. So verhielt es sich im Streitfall.
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Die Kläger
haben innerhalb von weniger als fünf Jahren vor dem
Erwerbsvorgang (Erwerb der Miteigentumsanteile am 24.2.2009) ihren
Anteil an der C GbR durch Rechtsgeschäft unter Lebenden
erworben. Sie sind nach dem 9.7.2008 und vor dem 1.10.2008 der C
GbR beigetreten. Dies ergibt sich daraus, dass die Kläger noch
nicht als Gesellschafter der C GbR an dem
Grundstückskaufvertrag vom 9.7.2008, sondern erst an dem
geänderten Grundstückskaufvertrag vom 1.10.2008 beteiligt
waren. Zum Zeitpunkt ihres Beitritts als Gesellschafter war das
Grundstück bereits der C GbR zuzurechnen, weil diese es mit
Kaufvertrag vom 9.7.2008 erworben hatte.
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24
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Der geänderte
Grundstückskaufvertrag vom 1.10.2008, in dem als Käuferin
des Grundstücks nunmehr die u.a. durch die Kläger
erweiterte C GbR aufgetreten ist, ist grunderwerbsteuerrechtlich
nicht mehr von Bedeutung, weil das Grundstück bereits aufgrund
des vorher geschlossenen Kaufvertrags der C GbR zuzurechnen war.
Die C GbR ist grunderwerbsteuerrechtlich eine selbständige
Rechtsträgerin. Auf ihren Gesellschafterbestand kommt es
insoweit nicht an.
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c) Eine
Steuerbefreiung nach § 7 Abs. 1 GrEStG greift für den
Erwerb der Miteigentumsanteile an dem Grundstück ebenfalls
nicht ein.
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Die Tatbestände
des § 7 GrEStG betreffen die Umwandlung von gemeinschaftlichem
Eigentum mehrerer Miteigentümer oder einer Gesamthand in
Flächeneigentum. Sie erfassen damit nicht den mit § 4 des
Vertrags vom 24.2.2009 verwirklichten Erwerb von
Miteigentumsanteilen an einem Grundstück.
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2. Die
Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer ist nach § 8 Abs. 1
GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung ohne Einbeziehung der Kosten
für das später errichtete Gebäude zu
bestimmen.
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a) Die
Voraussetzungen für den Ansatz des Grundbesitzwerts als
Bemessungsgrundlage nach § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG
anstelle der Gegenleistung sind nicht erfüllt.
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aa) Gemäß
§ 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG i.V.m. § 23 Abs. 14 GrEStG
i.d.F. vom 2.11.2015 (BGBl I 2015, 1834) wird die Steuer bei
Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage nach
den Grundbesitzwerten i.S. des § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
i.V.m. § 157 Abs. 1 bis 3 des Bewertungsgesetzes
bemessen.
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30
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Eine
gesellschaftsvertragliche Grundlage liegt bei
Grundstücksübergängen zwischen einer Gesellschaft
und ihren Gesellschaftern vor, wenn die Gesellschafterstellung des
beteiligten Gesellschafters in rechtlicher Hinsicht berührt
oder verändert wird (grundlegend Beschluss des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 26.2.2003 - II B 54/02, BFHE 201, 326,
BStBl II 2003, 483 = SIS 03 22 80, unter II.1.; BFH-Urteil vom
16.2.2011 - II R 48/08, BFHE 233, 190, BStBl II 2012, 295 = SIS 11 18 25, Rz 20), so z.B. durch Anwachsung nach § 738 BGB (vgl.
BFH-Urteil vom 13.9.2006 - II R 37/05, BFHE 215, 282, BStBl II
2007, 59 = SIS 06 47 37, unter II.2.) oder durch Auseinandersetzung
(vgl. BFH-Urteil vom 23.11.2011 - II R 64/09, BFHE 235, 185, BStBl
II 2012, 355 = SIS 11 40 00, Rz 27).
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bb) Daran fehlt es
im Streitfall. Die Kläger haben für den Erwerb der
Miteigentumsanteile keine Gesellschaftsanteile an der C GbR oder
einen Teil davon hergegeben. Zwar korrespondieren offenkundig die
Gesellschaftsanteile von insgesamt 3,78 % mit den
Miteigentumsanteilen von insgesamt 378/10 000. Die Kläger sind
aber nicht aus der C GbR ausgeschieden, sondern haben ihre
Gesellschaftsanteile in unveränderter Höhe
behalten.
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32
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In § 4.3 des
Vertrags vom 24.2.2009 war vereinbart, dass die Miteigentumsanteile
an dem Grundstück u.a. auf die Kläger jeweils in dem
angegebenen Beteiligungsverhältnis übergehen und die
Gegenleistung für die Übereignung der Miteigentumsanteile
durch die einzelnen Gesellschafter bereits erbracht ist. Diese
Gegenleistung kann nicht in der Abtretung der Gesellschaftsanteile
der Kläger bestanden haben, weil die Kläger zum Zeitpunkt
des Vertragsabschlusses noch als Gesellschafter mit einer
Beteiligung von insgesamt 3,78 % in § 2 des Vertrags
angeführt waren; ihre Beteiligung an der C GbR hatte sich also
durch die Erbringung der Gegenleistung für den Erwerb der
Miteigentumsanteile nicht geändert. Im Vertrag vom 24.2.2009
wurden ebenfalls keine Verfügungen über die
Gesellschaftsanteile der Kläger getroffen. Die mit den noch
nicht veräußerten Miteigentumsanteilen von 34,24 % im
Zusammenhang stehenden „weiteren
Gesellschaftsanteile“ waren nach § 2 und § 4.2
des Vertrags der mit ihren bisherigen Gesellschaftern
fortbestehenden C GbR zugeordnet.
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33
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b) Als Gegenleistung
gilt bei einem Kauf nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Kaufpreis
einschließlich der vom Käufer übernommenen
sonstigen Leistungen wie z.B. Planungskosten und der dem
Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen. Zur Bemessungsgrundlage
gehören alle Leistungen des Erwerbers, die dieser nach den
vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück
zu erwerben (BFH-Urteil vom 25.4.2018 - II R 50/15, BFHE 262, 169,
BStBl II 2018, 602 = SIS 18 10 60, Rz 13).
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34
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aa) Entscheidend
für den Umfang der Bemessungsgrundlage ist dabei, in welchem
tatsächlichen Zustand das Grundstück zum Gegenstand des
Erwerbsvorgangs gemacht wurde (vgl. BFH-Urteil vom 15.3.2001 - II R
51/00, BFH/NV 2001, 1297 = SIS 01 75 74, unter II.). Der Gegenstand
des Erwerbsvorgangs wird zunächst durch das den
Steuertatbestand erfüllende zivilrechtliche
Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergibt sich jedoch aus
weiteren Vereinbarungen, die mit diesem Rechtsgeschäft in
einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang
stehen und auch mit anderen Vertragspartnern abgeschlossen sein
können, dass der Erwerber bei objektiver Betrachtungsweise ein
bebautes Grundstück erhält, bezieht sich der
grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang auf diesen einheitlichen
Erwerbsgegenstand (vgl. BFH-Urteile vom 27.10.2004 - II R 12/03,
BFHE 208, 51, BStBl II 2005, 220 = SIS 05 08 77, unter II.1.a, und
vom 6.7.2016 - II R 5/15, BFHE 254, 77, BStBl II 2016, 895 = SIS 16 19 23, Rz 12). Daraus ergibt sich, dass Gegenstand des Erwerbs das
Grundstück auch in einem (künftigen) Zustand sein kann,
in den es erst zu versetzen ist (vgl. BFH-Urteil vom 5.2.1992 - II
R 110/88, BFHE 166, 402, BStBl II 1992, 357 = SIS 92 09 10, unter
II.1.a).
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35
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Ein sachlicher
Zusammenhang zwischen den Verträgen ist gegeben, wenn der
Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des
Grundstückskaufvertrags in seiner Entscheidung über das
„Ob“ und „Wie“ der
Baumaßnahme gegenüber der Veräußererseite
nicht mehr frei war und deshalb feststand, dass er das
Grundstück nur in einem bestimmten (bebauten) Zustand erhalten
würde (BFH-Urteil vom 23.8.2006 - II R 42/04, BFH/NV 2007, 760
= SIS 07 09 88, unter II.1.a). Ein enger sachlicher Zusammenhang
zwischen Kauf- und Bauvertrag wird indiziert, wenn der
Veräußerer aufgrund einer in bautechnischer und
finanzieller Hinsicht konkreten und bis (annähernd) zur
Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf
einem bestimmten Grundstück zu einem im Wesentlichen
feststehenden Preis anbietet und der Erwerber dieses Angebot
annimmt (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 760 = SIS 07 09 88, unter
II.1.a).
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36
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bb) Auf der
Veräußererseite können auch mehrere Personen als
Vertragspartner auftreten, so dass sich die Ansprüche des
Erwerbers auf Übereignung des Grundstücks und auf
Errichtung des Gebäudes zivilrechtlich gegen verschiedene
Personen richten. Entscheidend ist insoweit, dass (auch) der den
Grundstücksübereignungsanspruch begründende Vertrag
in ein Vertragsgeflecht miteinbezogen ist, das unter
Berücksichtigung aller Umstände darauf gerichtet ist, dem
Erwerber als einheitlichen Erwerbsgegenstand das Grundstück in
bebautem Zustand zu verschaffen. Dies ist regelmäßig
anzunehmen, wenn die auf der Veräußererseite
auftretenden Personen entweder personell, wirtschaftlich oder
gesellschaftsrechtlich eng verbunden sind oder aufgrund von (nicht
notwendigerweise vertraglichen) Abreden auf den Abschluss sowohl
des Grundstückskaufvertrags als auch der Verträge, die
der Bebauung des Grundstücks dienen, hinwirken (vgl.
BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 760 = SIS 07 09 88, unter II.1.a, und
in BFHE 254, 77, BStBl II 2016, 895 = SIS 16 19 23, Rz
13).
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37
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Voraussetzung ist
allerdings, dass die auf der Veräußererseite
tätigen Personen zur Veränderung des körperlichen
Zustands des Grundstücks verpflichtet sind. Fehlt es an einer
solchen Verpflichtung, betrifft die vom Erwerber geschuldete
Vergütung aus den geschlossenen Verträgen nicht den
Erwerb des bebauten Grundstücks, sondern lediglich
Dienstleistungen im Zusammenhang mit dem vom Erwerber selbst
herzustellenden Gebäude, die Lieferung beweglicher
Gegenstände (z.B. Baumaterialien) oder die Bereitstellung von
Planungsunterlagen. Solche Leistungen unterliegen nicht der
Grunderwerbsteuer. Auf die Frage, ob das Grundstück sowie die
sonstigen Dienst- und Sachleistungen von der
Veräußererseite einheitlich angeboten wurden, kommt es
beim Fehlen einer Herstellungs- oder Sanierungsverpflichtung der
Veräußererseite ebenso wenig an wie darauf, ob die
Verträge in einem objektiv engen sachlichen Zusammenhang
stehen und der Erwerber bei Abschluss des
Grundstückskaufvertrags hinsichtlich der konkreten Bebauung
des Grundstücks rechtlich oder auch nur wirtschaftlich
gebunden war (vgl. BFH-Urteil vom 27.11.2013 - II R 56/12, BFHE
243, 415, BStBl II 2014, 534 = SIS 14 01 45, Rz 12).
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cc) Nach diesen
Maßstäben waren Gegenstand des Erwerbs die
Miteigentumsanteile am Grundstück in dem Zustand, in dem es
sich zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses befand. Der Erwerb
erstreckt sich nicht auf das später errichtete
Gebäude.
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39
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Es fehlt an der
notwendigen Verpflichtung einer Veräußererseite zur
Veränderung des körperlichen Zustands des
Grundstücks. Soweit die Gesellschafter der C GbR untereinander
verpflichtet waren, den Gesellschaftszweck zu fördern und
insoweit an den Baumaßnahmen mitzuwirken, handelte es sich um
eine reine Verpflichtung zwischen den auf der Erwerberseite
handelnden Personen. Die Einbindung von H und I stellt sich
demgegenüber als Beauftragung von Dienstleistern dar. Diese
Aufträge unterscheiden sich nicht von denjenigen
Verträgen, die ein Bauherr typischerweise mit seinen
Auftragnehmern abschließt, und begründeten keine Bindung
der Erwerber einschließlich der Kläger an ein
vorgefertigtes Konzept. Vielmehr waren die Erwerber frei, das
ursprünglich geplante Bauvorhaben durchzuführen, zu
modifizieren oder auch abzubrechen.
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40
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3. Die
Vorentscheidung war aufzuheben. Das FG hat zu der Höhe der
Gegenleistung für die von den Klägern erworbenen
Miteigentumsanteile an dem unbebauten Grundstück keine
Feststellungen getroffen. Dies ist im zweiten Rechtsgang
nachzuholen.
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41
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Für den Fall,
dass es erneut zu einer streitigen Entscheidung kommen sollte,
weist der Senat vorsorglich darauf hin, dass es einer Tenorierung,
wie sie das FG im ersten Rechtsgang vorgenommen hat, an
Bestimmtheit mangelt. Wenn ein FG nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO
verfahren und die Steuerberechnung dem FA übertragen will,
muss es so weit entscheiden, dass dem FA nur noch die Berechnung
der Steuer verbleibt (Gräber/Stapperfend,
Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 100 Rz 42). Es darf keine
Wertungs-, Beurteilungs- oder Entscheidungsspielräume mehr
geben.
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42
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Erst wenn die
Gegenleistung nicht zu ermitteln sein sollte, eröffnet §
8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Alternative 2 GrEStG den Ansatz des sodann
auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses gesondert
festzustellenden Grundbesitzwerts.
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43
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4. Die
Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG folgt aus §
143 Abs. 2 FGO.
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