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I. Die Beteiligten streiten darüber,
ob ein Gewinnabführungsvertrag aus wichtigem Grund beendet
worden und damit für das Streitjahr 2006 steuerrechtlich zu
berücksichtigen ist.
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Die W-KG war seit dem 1.4.2005 alleinige
Gesellschafterin der Klägerin und Revisionsklägerin
(Klägerin), einer GmbH. Am 12.5.2005 schlossen beide
Gesellschaften einen Gewinnabführungsvertrag (GAV). Jener
wurde „auf die Dauer von 5 Jahren abgeschlossen“
(§ 3 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 1 GAV); weiter heißt es:
„Dieser Vertrag findet erstmals Anwendung auf das
Geschäftsjahr der ... (Klägerin), welches am 1.7.2005
beginnt und am 30.6.2006 enden wird.“ (§ 3 Nr. 1 GAV).
Der Vertrag war nur aus wichtigem Grund kündbar (§ 3 Nr.
2 Satz 1 Halbsatz 2 GAV); ein solcher sollte nach § 3 Nr. 2
Satz 2 GAV auch bei einer Veräußerung der Anteile an der
Klägerin vorliegen.
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Am 25.11.2005 beantragte die Klägerin
eine Umstellung des Wirtschaftsjahres auf den Zeitraum vom 1. April
bis zum 31. März und eine entsprechende Verkürzung des
laufenden Wirtschaftsjahres (bisher: 1.7.2005 bis 30.6.2006) bis
zum 31.3.2006. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -
FA - ) stimmte dem zu.
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Mit Vereinbarung vom 6.3.2007 hoben die
Klägerin und die W-KG den Gewinnabführungsvertrag
einvernehmlich mit Wirkung zum 31.3.2007 auf. Anschließend
veräußerte die W-KG ihre Geschäftsanteile an der
Klägerin mit Vertrag vom 28.3.2007 an die Holding-GmbH, die
Obergesellschaft des deutschen ...-Teilkonzerns. Jene erzielt im
Wesentlichen Einkünfte aus Gewinnabführungsverträgen
mit den operativ tätigen Tochtergesellschaften sowie aus den
Zinsen des von ihr für die deutschen Tochtergesellschaften
geführten sog. Cash-pools. Die Muttergesellschaft des Konzerns
hat ihren Sitz in Großbritannien. Sie ist über eine
niederländische Holding an der deutschen Holding-GmbH
beteiligt. Nach Angaben der Klägerin erfolgte die
Umstrukturierung, um eine anderenfalls drohende Anwendung der
Regeln zu den „controlled foreign companies“
(CFC-rules) bei der Besteuerung der Konzernmuttergesellschaft in
Großbritannien zu vermeiden.
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Für das Streitjahr ermittelte die
Klägerin auf der Grundlage ihres für den Zeitraum vom
1.7.2005 bis 31.3.2006 erstellten Jahresabschlusses einen
Jahresüberschuss von 0 EUR, einen Betrag von ./. 523.726 EUR
zur Anpassung der Handelsbilanz an die steuerlich
maßgeblichen Wertansätze, eine Gewinnabführung in
Höhe von 1.533.130 EUR und ein Einkommen der Organgesellschaft
vor Einkommenszurechnung in Höhe von 1.009.404 EUR. In den
Festsetzungen zur Körperschaftsteuer und zum
Gewerbesteuermessbetrag erkannte das FA die Organschaft an.
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Später erließ das FA einen
Änderungsbescheid zur Körperschaftsteuer und einen
Bescheid zum Gewerbesteuermessbetrag, in denen es - ohne
Berücksichtigung einer Organschaft - zu einer Steuer- bzw.
Messbetragsfestsetzung kam. Die dagegen gerichtete Klage blieb
erfolglos (Niedersächsisches Finanzgericht - FG -, Urteil vom
10.5.2012 6 K 140/10, abgedruckt in EFG 2012, 1591 = SIS 12 20 97).
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Die Klägerin rügt mit der
Revision die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, das
angefochtene Urteil aufzuheben und die Körperschaftsteuer
sowie den Gewerbesteuermessbetrag unter Abänderung der
Bescheide jeweils auf 0 EUR herabzusetzen.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat ohne Rechtsfehler
entschieden, dass der Gewinnabführungsvertrag im Streitjahr
nicht die Rechtsfolgen des § 14 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 17
Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG 2002) - für
die Gewerbesteuer i.V.m. § 2 Abs. 2 Satz 2 des
Gewerbesteuergesetzes (GewStG 2002) - auslöst. Eine Zurechnung
des Einkommens zur W-KG als Organträgerin scheidet aus.
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1. Verpflichtet sich eine GmbH mit
Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) durch
einen Gewinnabführungsvertrag i.S. des § 291 Abs. 1 des
Aktiengesetzes (AktG), ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes
gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist das Einkommen der
Organgesellschaft, soweit sich aus § 16 KStG 2002 nichts
anderes ergibt, nach § 14 Abs. 1 Satz 1 1. Satzteil und §
17 KStG 2002 dem Träger des Unternehmens (Organträger)
unter den dort benannten Voraussetzungen zuzurechnen. Eine dieser
Voraussetzungen ist, dass der Vertrag auf mindestens fünf
Jahre abgeschlossen und während seiner gesamten Geltungsdauer
durchgeführt wird (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG
2002). Eine vorzeitige Beendigung des Vertrags durch Kündigung
ist nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002 (nur)
unschädlich, wenn ein wichtiger Grund die Kündigung
rechtfertigt. Diesem Erfordernis genügt der zwischen der
Klägerin und der W-KG geschlossene
Gewinnabführungsvertrag nicht.
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2. Er ist allerdings ungeachtet der Umstellung
des Wirtschaftsjahres der Klägerin - und der damit
einhergehenden Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres im ersten Jahr
der Vertragslaufzeit - ausreichende Vertragsgrundlage für eine
tatsächliche Durchführung während der gesetzlichen
Mindestvertragsdauer (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG
2002).
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a) Mit dem Erfordernis der
fünfjährigen Mindestdauer des
Gewinnabführungsvertrags verfolgt der Gesetzgeber das Ziel,
Manipulationen zu verhindern: Die Organschaft soll nicht zum Zweck
willkürlicher Beeinflussung der Besteuerung und zu
Einkommensverlagerungen von Fall zu Fall abgeschlossen bzw. beendet
werden können (Senatsurteil vom 12.1.2011 I R 3/10, BFHE 232,
426, BStBl II 2011, 727 = SIS 11 11 51; s.a. Urteil des FG
Berlin-Brandenburg vom 19.10.2011 12 K 12078/08, EFG 2012, 443 =
SIS 12 02 07; Neumann in Gosch, KStG, 2. Aufl., § 14 Rz 212,
jeweils m.w.N.).
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b) Die Laufzeit des Vertrags vom 12.5.2005
entspricht den Vorgaben des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1
KStG 2002. Denn der Vertrag war ausdrücklich (zur Frage der
Vertragsauslegung s. Senatsurteil vom 28.11.2007 I R 94/06, BFHE
220, 51 = SIS 08 24 15; Senatsbeschlüsse vom 2.11.2010 I B
71/10, BFH/NV 2011, 849 = SIS 11 12 93, und vom 23.1.2013 I R 1/12,
BFH/NV 2013, 989 = SIS 13 14 44) auf die Dauer von fünf Jahren
nur mit dem Vorbehalt einer Kündigung „aus wichtigem
Grunde“ abgeschlossen worden und sollte erstmals auf das
vom Kalenderjahr abweichende (zwölfmonatige) Wirtschaftsjahr
vom 1.7.2005 bis 30.6.2006 Anwendung finden (Vertragsdauer daher
bis zum Ablauf des Wirtschaftsjahres 1.7.2009 bis 30.6.2010).
Daraus folgt eine Vertragslaufzeit von fünf Zeitjahren (s.
insoweit allgemein Senatsurteil in BFHE 232, 426, BStBl II 2011,
727 = SIS 11 11 51; Walter in Ernst & Young, KStG, § 14 Rz
637; Blümich/Danelsing, § 14 KStG Rz 121; Sterner in
Herrmann/Heuer/Raupach, § 14 KStG Rz 200).
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Die Frage, ob die Vereinbarung
grundsätzlich dazu geeignet ist, eine feste Vertragslaufzeit
von fünf Zeitjahren zu gewährleisten, wird entgegen der
Ansicht der Revision (s.a. Altrichter-Herzberg, GmbHR 2012, 921,
922; Herzberg, GmbHR 2014, 85) nicht dadurch berührt, dass die
Parteien von einer Vertragspartei beeinflussbare Gründe als
wichtigen Kündigungsgrund qualifiziert haben (wie im
Streitfall z.B. die „Veräußerung der
Beteiligung“, s. § 3 Nr. 2 Satz 2 f. GAV). Ob ein
solcher Kündigungsgrund, wenn er innerhalb der
Mindestvertragsdauer konkret werden sollte, nach der Maßgabe
des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002 die (bisherige)
steuerrechtliche Anerkennung der Organschaft unberührt
lässt, ist für die Laufzeitvoraussetzung des § 14
Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG 2002 (zunächst) ohne Belang
(ebenso Walter in Ernst & Young, a.a.O., § 14 Rz 781). Der
Wortlaut des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002
lässt eine ex-ante-Beurteilung möglicher
Auflösungsgründe - unabhängig von der Frage,
inwieweit vertraglich vereinbarte Gründe einer
außerordentlichen Kündigung den Tatbestand des § 14
Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002 ausfüllen (s. dazu
sogleich unter II.3.) - nicht zu. Die Voraussetzung des § 14
Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 Alternative 1 KStG 2002 ist damit bei
einer der Mindestvertragsdauer entsprechenden festen
Vertragslaufzeit erfüllt.
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c) Das FG hat nicht festgestellt, dass die
Vertragsparteien schon im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses davon
ausgegangen waren, dass der Gewinnabführungsvertrag (konkret
zeitlich fixiert) vor Ablauf der fest vereinbarten Vertragslaufzeit
beendet werden würde. Es kommt damit nicht in Betracht, das
Organschaftsverhältnis schon unter dem Gesichtspunkt einer
nicht ernsthaft vereinbarten Mindestlaufzeit steuerrechtlich nicht
anzuerkennen (s. dazu R 60 Abs. 6 Satz 3 der
Körperschaftsteuer-Richtlinien - KStR - 2004; ebenso z.B.
Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die
Körperschaftsteuer, § 14 KStG Rz 228; Müller in
Mössner/Seeger, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz
573; Stangl/Brühl, Die Unternehmensbesteuerung - Ubg - 2012,
657, 662 f.).
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d) Die steuerrechtliche Anerkennung der
Organschaft scheitert nicht an der Umstellung des Wirtschaftsjahres
der Klägerin (Verkürzung des ersten Wirtschaftsjahres
durch Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres), da die feste
Vertragslaufzeit (fünf Zeitjahre) unberührt blieb.
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Der Senat hat zwar in seinem Urteil in BFHE
232, 426, BStBl II 2011, 727 = SIS 11 11 51 ausgeführt, dass
„bei Vorhandensein von Rumpfwirtschaftsjahren letztlich
eine längere Mindestlaufzeit als fünf Jahre erforderlich
wird“ (dort Rz 19). Er hat diese Feststellung aber im
Zusammenhang mit der in § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 3 KStG
2002 geregelten Rückwirkung einer Vertragsauflösung auf
den Beginn des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft getroffen.
Ein generelles Erfordernis, den Mindestzeitraum mit fünf
zwölfmonatigen Wirtschaftsjahren auszufüllen, war damit
nicht verbunden (Pyszka, GmbHR 2011, 1030, 1032; Herzberg, GmbHR
2014, 85; a.A. wohl Walter, Handelsblatt Steuerboard vom 19.7.2012,
DB0483635; derselbe in Ernst & Young, a.a.O., § 14 Rz 781,
dort Seite 282g Fußn. 1 [Stand: November 2012]; derselbe,
GmbHR 2011, 546, 547; Müller in Mössner/Seeger, a.a.O.,
§ 14 Rz 571). Auch wenn die Vereinbarung ihrer Laufzeit nach
im laufenden Geschäftsjahr der Organgesellschaft endet,
bleiben die Rechte und Pflichten aus der Vereinbarung bis zu diesem
Termin unberührt (Bundesgerichtshof - BGH -, Urteil vom
5.4.1993 II ZR 238/91, BGHZ 122, 211, Rz 36, 49 des
juris-Nachweises; s.a. Pyszka, ebenda; Brink in
Schnitger/Fehrenbacher, KStG, § 14 Rz 563). Auf welche Weise
die Vertragsparteien zu diesem Termin (im Streitfall: zum
30.6.2010) sicherstellen, dass den auf das Wirtschaftsjahr (im
Streitfall: 1.4.2010 bis 31.3.2011) bezogenen steuerrechtlichen
Folgerungen der Organschaft Rechnung getragen wird (z.B. durch eine
Fortsetzung des Vertrags zum Ablauf des Wirtschaftsjahres der
Organgesellschaft, s. insoweit z.B. Neumann in Gosch, a.a.O.,
§ 14 Rz 212 a.E.), ist (ebenfalls) nicht Gegenstand einer
ex-ante-Beurteilung für das Durchführungserfordernis
(§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 Alternative 2 KStG 2002)
während der Vertragslaufzeit.
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3. Die steuerrechtliche Anerkennung des
Gewinnabführungsvertrags scheitert indessen daran, dass die
vorzeitige Beendigung des Vertrags (in 2007) nicht als
unschädlich i.S. des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG
2002 anzusehen ist.
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a) Weder der Wortlaut noch der Zweck des
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002 rechtfertigen es,
für den steuernormspezifischen Rechtsbegriff des wichtigen
Grundes mit unmittelbarer Wirkung auf diejenigen Maßgaben
zurückzugreifen, die in zivilrechtlicher Hinsicht die
Vertragsauflösung aus wichtigem Grund ermöglichen.
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aa) Zivilrechtlich wird zwischen der
einvernehmlichen Aufhebung eines Unternehmensvertrags i.S. des
§ 291 Abs. 1 Satz 1 AktG und einer Kündigung aus
wichtigem Grund unterschieden (s. z.B. Schaefer/Wind/Mager, DStR
2013, 2399, 2401 ff., m.w.N.). Ein Unternehmensvertrag kann zum
Ende eines Geschäftsjahres aufgehoben werden, ohne dass
hierfür ein sachlicher Grund erforderlich ist (§ 296 Abs.
1 Satz 1 AktG). Außerdem ist eine Kündigung aus
wichtigem Grund ohne Einhaltung einer Kündigungsfrist
möglich (§ 297 Abs. 1 Satz 1 AktG), namentlich dann, wenn
der andere Vertragsteil voraussichtlich nicht in der Lage sein
wird, seine aufgrund des Vertrags bestehenden Verpflichtungen zu
erfüllen (§ 297 Abs. 1 Satz 2 AktG). Dies kann sich z.B.
auf die Verpflichtung des Organträgers zur
Verlustübernahme (§ 302 AktG) beziehen. Ein wichtiger
Grund liegt - in Übereinstimmung mit den Grundsätzen, die
zur außerordentlichen Kündigung von
Dauerschuldverhältnissen entwickelt worden sind -
außerdem immer dann vor, wenn die Fortsetzung des Vertrags
einer oder beiden Parteien nach Treu und Glauben nicht mehr
zugemutet werden kann (BGH-Urteil in BGHZ 122, 211), z.B. nach
einer schwerwiegenden Vertragsverletzung durch eine Partei.
Schließlich wird auch dann ein wichtiger Grund angenommen,
wenn die wirtschaftliche Existenz eines Vertragspartners wegen
unvorhersehbarer Veränderung der wirtschaftlichen
Verhältnisse bei Fortsetzung des Vertrags gefährdet
wäre. Im Rahmen der Vertragsfreiheit können die
Vertragspartner im Übrigen bestimmen, dass auch Tatsachen, die
eine Partei (z.B. das herrschende Unternehmen) selbst
herbeiführen kann, als wichtiger Grund für eine
außerordentliche Kündigung eines Unternehmensvertrags
gelten soll und hierdurch eine Rechtslage vereinbaren, die einem
ordentlichen Kündigungsrecht nahe steht (BGH-Urteil in BGHZ
122, 211; Landgericht München I., Beschluss vom 14.12.2006 5
HK O 17059/06, 5 HKO 17059/06, Der Konzern 2007, 279); dies kann
auch die Anteilsveräußerung durch das herrschende
Unternehmen einschließen (Hanseatisches Oberlandesgericht
Hamburg, Urteil vom 30.12.1998 11 U 35/97, OLG-Report Hamburg 1999,
175).
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bb) § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 KStG 2002
trifft ausdrücklich eine Regelung zur Mindestlaufzeit
„des“ Gewinnabführungsvertrags i.S. des
§ 291 Abs. 1 AktG (s. § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002).
Insoweit sind - als Grundlage für die in § 14 Abs. 1 Satz
1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002 angesprochene vorzeitige Loslösung
vom Vertrag - auch die Voraussetzungen einer (rechtswirksamen)
Kündigung oder Vertragsaufhebung den einschlägigen Normen
des Zivilrechts (z.B. §§ 296, 297 AktG) zu entnehmen
(zutreffend Heurung/Engel/Müller-Thomczik, GmbHR 2012, 1227,
1228). Bezogen auf die Kündigung (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr.
3 Satz 2 und 3 KStG 2002) oder Aufhebung (§ 14 Abs. 1 Satz 1
Nr. 3 Satz 3 KStG 2002) des Vertrags fehlt es indessen an einer
Bezugnahme auf zivilrechtliche Maßgaben. Dass § 14 Abs.
1 Satz 1 Nr. 3 Satz 3 KStG 2002 das Vorliegen eines wichtigen
Grundes für die vorzeitige Beendigung des
Gewinnabführungsvertrags durch Kündigung als
unschädlich ansieht, ändert daran nichts. Es ließe
sich zwar erwägen, insoweit Anleihe bei § 297 Abs. 1 AktG
zu nehmen, der in ähnlicher Weise das Vorliegen eines
wichtigen Grundes als Voraussetzung für eine
Vertragskündigung ohne Einhaltung einer Frist bestimmt. Doch
wird das der steuerbegrifflichen Eigenständigkeit des
wichtigen Grundes in § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002
nicht gerecht. Diese Eigenständigkeit verdeutlicht sich daran,
dass § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG 2002 eine vorzeitige
Beendigung des Vertrags durch Aufhebung (Aufhebungsvereinbarung)
nicht erwähnt, jene aber nach dem Gesetzeszweck
sinnentsprechend derselben Rechtsfolge wie die vorzeitige
Kündigung unterliegen muss (sog. verdeckte Gesetzeslücke,
im Ergebnis ebenso z.B. FG Berlin-Brandenburg, Urteil in EFG 2012,
443 = SIS 12 02 07; Blümich/Danelsing, § 14 KStG Rz 139;
Brink in Schnitger/ Fehrenbacher, a.a.O., § 14 Rz 551;
Frotscher in Frotscher/ Maas, KStG/UmwStG/GewStG, § 14 KStG Rz
680; Dötsch in Dötsch/ Pung/Möhlenbrock, a.a.O.,
§ 14 KStG Rz 223a; Sterner in Herrmann/Heuer/Raupach, §
14 KStG Rz 212; Schaefer/Wind/Mager, DStR 2013, 2399, 2402 f.; s.a.
R 60 Abs. 6 Satz 1 KStR 2004). Ohnehin wiegt die terminologische
Übereinstimmung mit § 297 Abs. 1 AktG nicht auf, dass den
zivilrechtlichen Vorgaben für einen wirksamen
Gewinnabführungsvertrag eine Mindestlaufzeit unbekannt ist und
daher die dortige Auslegung einem solchen Erfordernis abweichend
vom steuerrechtlichen Bedeutungszusammenhang nicht Rechnung tragen
muss.
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cc) In Einklang damit widerspräche eine
Anlehnung an das Zivilrecht vor allem aber dem beschriebenen Zweck
der Mindestlaufzeit, nämlich willkürliche Beeinflussungen
der Besteuerung zu verhindern. Anders als im Zivilrecht kann der
wichtige Grund, der eine Aufhebung des
Gewinnabführungsvertrags rechtfertigen soll, nicht im Belieben
der Parteien stehen. Vielmehr muss jener Grund für die
Vertragsbeendigung nach eigenen steuerrechtlichen
Maßstäben objektiv vorliegen. Das schließt es zwar
nicht aus, entsprechend den allgemeinen zivilrechtlichen
Grundsätzen zur außerordentlichen Kündigung bzw.
zur Beendigung von Dauerschuldverhältnissen aus wichtigem
Grund eine Verkürzung der Mindestlaufzeit ausreichen zu
lassen, insbesondere bei wesentlichen Störungen der
Vertragsbeziehungen, die bei Vertragsschluss nicht vorhersehbar
waren. Geht es einer Partei oder den Parteien jedoch darum, die
Rechtsfolgen der Organschaft mittels Vertragsaufhebung zeitlich zu
begrenzen, um die fünfjährige Mindestlaufzeit zu
unterlaufen, so liegt kein wichtiger Grund im Steuerrechtssinne vor
(im Ergebnis ebenso Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 14
KStG Rz 680 f.; Lange, GmbHR 2011, 806, 807; Dötsch in
Dötsch/Pung/ Möhlenbrock, a.a.O., § 14 KStG Rz 223b;
Streck/Olbing, KStG, 7. Aufl., § 14 Rz 105, 113;
Stangl/Brühl, Ubg 2012, 658, 662; Müller in
Mössner/Seeger, a.a.O., § 14 Rz 573; wohl auch Hahn, DStR
2009, 589, 593; a.A. Walter in Ernst & Young, a.a.O., § 14
Rz 781; Heurung/Engel/Müller-Thomczik, GmbHR 2012, 1227,
1233).
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b) So aber verhält es sich nach den
Feststellungen des FG zur Motivation des Vertragsabschlusses und
der Vertragsaufhebung im Streitfall.
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aa) Das FG hat in seiner Entscheidung zum
Tatbestandsmerkmal des wichtigen Grundes darauf abgestellt, dass
eine konzerninterne Veräußerung der Beteiligung an der
Klägerin nicht zureiche, da die Mindestdauer eines
Gewinnabführungsvertrags ansonsten dem Belieben der
beteiligten Gesellschaften überlassen würde. Zugleich hat
es darauf verwiesen, dass auch die Änderung der steuerlichen
Rahmenbedingungen in den Niederlanden keinen wichtigen Grund
darstelle. Zwar wäre infolge dieser Gesetzesänderung ohne
Umstrukturierung bei der britischen Muttergesellschaft eine
belastende Steuerfolge eingetreten; es sei der Klägerin
allerdings bewusst gewesen, dass ihre Beteiligungsstruktur in
Deutschland bei einem vierstufigen Konzernaufbau nicht den
Anforderungen der britischen Vorschriften entsprach. Gleichwohl
habe sie diese Konzernstruktur, die außerdem der ansonsten im
Konzern üblichen Zuordnung von Gesellschaften nach
Betätigungsfeldern widersprach, gewählt, um bei
Vertragsbeginn vorhandene gewerbesteuerliche Verlustvorträge
der W-KG zu verbrauchen. Nach dem Verbrauch dieser
Verlustvorträge habe eine vorzeitige Aufhebung des
Gewinnabführungsvertrags zum 1.3.2007 dem Ziel einer
steuerlich optimalen Gestaltung der Konzernstrukturen
entsprochen.
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bb) Das FG hat damit zugrunde gelegt, dass die
nach den sonst üblichen Umständen konzernatypische
Zuordnung der Beteiligung und der Abschluss der Vereinbarung -
ungeachtet einer möglicherweise drohenden Besteuerungsfolge
bei der (ausländischen) Muttergesellschaft - allein durch das
Motiv getragen war, die Verlustvorträge der W-KG bei der
Klägerin zu verbrauchen, um anschließend vermittels der
konzerninternen Beteiligungsveräußerung die Vereinbarung
wieder zu beenden. Auch wenn das FG die
Beteiligungsveräußerung als solche und die
Besteuerungsfolgen außerhalb der Organschaft am
Tatbestandsmerkmal des wichtigen Grundes gemessen und diesen
Aspekten keine ausreichende außerorganschaftliche Motivation
beigemessen hat: Tragend ist die Würdigung, dass die
Vereinbarung, die bei einer konzerntypischen Beteiligungsstruktur
nicht hätte abgeschlossen werden können, jedenfalls
faktisch unter die (zeitlich ungewisse) auflösende Bedingung
des vollständigen Verlustverbrauchs gestellt wurde. Diese
Würdigung ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
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4. Das FG hat eine Befugnis des FA zum Erlass
der Änderungsbescheide auf § 164 Abs. 1 der
Abgabenordnung bzw. auf § 35b Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002
gestützt. Dies ist unter den Beteiligten zu Recht nicht im
Streit; der Senat sieht von einer weiteren Begründung dazu
ab.
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