1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielt als ... Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit sowie Einkünfte aus selbständiger Arbeit als freiberuflicher Berater auf dem Gebiet der .... Den Gewinn aus der selbständigen Tätigkeit ermittelt er durch Einnahmenüberschussrechnung.

2

In der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2003 machte der Kläger bei den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit einen Verlust in Höhe von 10.113 EUR geltend, den der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) mit Einkommensteuerbescheid vom 21.11.2005 lediglich in Höhe von 7.370 EUR berücksichtigte.

3

Nachdem die Kläger dagegen Einspruch eingelegt hatten, ging das FA aufgrund einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung davon aus, der Kläger habe sein Zweitfahrzeug - einen Audi A3 sowie einen nach dessen Veräußerung im Frühjahr 2004 erworbenen BMW Cabrio - zu Unrecht dem gewillkürten Betriebsvermögen seiner freiberuflichen Tätigkeit zugeordnet. Grund für diese Würdigung war die Feststellung, das Fahrzeug werde, anders als der unstreitig betrieblich genutzte weitere PKW des Klägers - ein Audi A6 -, zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt.

4

Dementsprechend änderte das FA den angefochtenen Einkommensteuerbescheid für 2003 - nach vorheriger Ankündigung mit Änderungsbescheiden vom 31.1.2007 und 13.4.2007 - u.a. in der Weise, dass die Aufwendungen für den PKW Audi A3 nicht als Betriebsausgaben bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit berücksichtigt wurden. Sodann wies das FA den Einspruch gegen die Einkommensteuerfestsetzung für 2003 in Gestalt der Änderungsbescheide als unbegründet zurück.

5

Bei der Einkommensteuerveranlagung der Kläger für 2004 minderte das FA ebenfalls den erklärten Verlust des Klägers bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit in Höhe von 19.401 EUR auf 11.248 EUR mit der Begründung, nach den Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung seien die Einnahmen und Aufwendungen des Klägers im Zusammenhang mit dem jeweils genutzten Zweitfahrzeug nicht seinem Unternehmen zuzuordnen.

6

Auch den dagegen erhobenen Einspruch wies das FA nach zwischenzeitlicher mehrmaliger Änderung des Einkommensteuerbescheids durch Einspruchsentscheidung vom 13.8.2008 im Wesentlichen als unbegründet zurück und änderte die Einkommensteuerfestsetzung für 2004 lediglich wegen anderer im Klage- und Revisionsverfahren nicht streitiger Besteuerungsgrundlagen zu Gunsten der Kläger.

7

Daraufhin erhoben die Kläger Klage mit dem Begehren, die Aufwendungen des Klägers in den Streitjahren für das jeweilige Zweitfahrzeug als Betriebsausgaben bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit zu berücksichtigen.

8

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in EFG 2011, 1311 = SIS 11 17 67 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab.

9

Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts.

10

Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben sowie die angefochtenen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2003 und 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.8.2008 unter Berücksichtigung des jeweils genutzten Zweitfahrzeugs als Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit gewinnmindernd zu ändern.

11

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

12

Mangels Fahrtenbuchs und fehlender zeitnaher Aufzeichnungen des Klägers über die Nutzung seiner Fahrzeuge im Rahmen seiner freiberuflichen Nebentätigkeit sei entsprechend dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 27.8.2004 IV B 7 - S 7300 - 70/04 (BStBl I 2004, 864 = SIS 04 35 01) davon auszugehen, dass das Zweitfahrzeug zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt worden sei. Dies gelte umso mehr, als die erstmals im Jahre 2009 gefertigten bzw. vorgelegten Aufzeichnungen gravierende Ungenauigkeiten enthielten.

13

Auf die abweichende Erfassung des Zweitfahrzeugs als gewillkürtes Betriebsvermögen in den Veranlagungen der Vorjahre könnten sich die Kläger nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung nicht berufen. Abgesehen davon gebe es eine solche Vorjahresveranlagung für den erst im Jahre 2004 als Zweitfahrzeug angeschafften PKW BMW Cabrio nicht. Im Übrigen habe der Kläger in den Vorjahren niemals eine zeitnahe Aufzeichnung mit einer Darlegung des betrieblichen Nutzungsumfangs der Fahrzeuge vorgelegt. Nur bei einer solchen Darlegung könne in den Folgejahren von einem entsprechenden Nutzungsumfang ausgegangen werden.

14

II. Die Revision ist begründet. Nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

15

Hinsichtlich des in der Gewinnermittlung beider Streitjahre als gewillkürtes Betriebsvermögen erfassten PKW Audi A3 hat das FG zu Unrecht die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Einkommensteueränderungsbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung allein mit der Begründung bejaht, für die begehrte Zuordnung des Zweitwagens zum gewillkürten Betriebsvermögen in den Streitjahren - entsprechend den Steuererklärungen und Veranlagungen der Vorjahre - fehle es an dem Nachweis der erforderlichen betrieblichen Nutzung zu mindestens 10 % (siehe dazu unter II.1b und c). Hinsichtlich des erst im Streitjahr 2004 angeschafften PKW BMW Cabrio hat das FG dagegen zu Recht eine Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen verneint (siehe dazu unter II.2a).

16

Die Zurückweisung ist geboten, weil das FG aufgrund seiner abweichenden Auffassung zur ausschließlichen Erheblichkeit des betrieblichen Nutzungsumfangs von weniger als 10 % in den Streitjahren keine Feststellungen dazu getroffen hat, ob der PKW Audi A3 möglicherweise zu Unrecht in den Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre dem gewillkürten Betriebsvermögen zugerechnet wurde und deshalb nicht dem gewillkürten Betriebsvermögen zuzurechnen ist.

17

1. Zum gewillkürten Betriebsvermögen können nur Wirtschaftsgüter gehören, die objektiv dazu geeignet und erkennbar dazu bestimmt sind, den Betrieb zu fördern (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19.2.1997 XI R 1/96, BFHE 182, 567, BStBl II 1997, 399 = SIS 97 11 37).

18

a) Auch im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) - wie im Streitfall - kann gewillkürtes Betriebsvermögen gebildet werden, wenn das Wirtschaftsgut zu mindestens 10 % betrieblich genutzt wird (vgl. BFH-Urteil vom 26.1.2011 VIII R 19/08, BFH/NV 2011, 1311 = SIS 11 23 21) und dessen Zuordnung unmissverständlich, zeitnah und unumkehrbar dokumentiert wird (vgl. BFH-Urteile vom 2.10.2003 IV R 13/03, BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60; vom 16.6.2004 XI R 17/03, BFH/NV 2005, 173 = SIS 05 07 49; vom 29.4.2008 VIII R 67/06, BFH/NV 2008, 1662 = SIS 08 35 76 zur Zuordnung von Fahrzeugen zum Betriebsvermögen).

19

So kann die zeitnahe Aufnahme des erworbenen Wirtschaftsguts in das betriebliche Bestandsverzeichnis (R 31 Abs. 1 der Einkommensteuer-Richtlinien - EStR - ) ausreichen und sich im Falle einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sogar anbieten (BFH-Urteil in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60).

20

Der Steuerpflichtige trägt damit die Feststellungslast, wenn er - wie der Kläger - Betriebsausgaben und Verluste im Zusammenhang mit gewillkürtem Betriebsvermögen geltend macht (BFH-Urteil in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60).

21

b) Gehört ein Wirtschaftsgut nach diesen Grundsätzen zum gewillkürten Betriebsvermögen, so verliert es diese Eigenschaft - wie die Kläger zu Recht geltend machen - nur durch eine Auflösung des sachlichen oder persönlichen Zusammenhangs mit dem Betrieb (BFH-Urteil vom 31.1.1985 IV R 130/82, BFHE 143, 335, BStBl II 1985, 395 = SIS 85 13 17, unter 2.a der Gründe).

22

Der sachliche betriebliche Zusammenhang wird - bei unveränderter subjektiver Zurechnung des Wirtschaftsguts - nur durch eine Entnahme gelöst, die einen Entnahmewillen und eine Entnahmehandlung erfordert. Es muss sich um ein Verhalten handeln, das nach außen den Willen des Steuerpflichtigen erkennen lässt, ein Wirtschaftsgut nicht (mehr) für betriebliche Zwecke im betrieblichen Bereich, sondern für private Zwecke im privaten Bereich zu nutzen, also es nicht mehr zur Erzielung von Betriebseinnahmen, sondern von Privateinnahmen (z.B. aus Vermietung und Verpachtung) oder zu einkommensteuerrechtlich irrelevanten Zwecken einzusetzen (im Einzelnen BFH-Urteile in BFHE 143, 335, BStBl II 1985, 395 = SIS 85 13 17; vom 14.5.2009 IV R 44/06, BFHE 225, 367, BStBl II 2009, 811 = SIS 09 27 03).

23

c) Eine solche Entnahmeerklärung kann auch in einem schlüssigen Verhalten liegen, durch das die Verknüpfung des Wirtschaftsguts mit dem Betriebsvermögen erkennbar gelöst wird. Sie muss jedoch unmissverständlich und von einem entsprechenden Entnahmewillen getragen sein (BFH-Urteile vom 7.2.2002 IV R 32/01, BFH/NV 2002, 1135 = SIS 02 86 88; in BFHE 225, 367, BStBl II 2009, 811 = SIS 09 27 03).

24

Dazu muss der Steuerpflichtige die sich aus der Entnahme ergebenden Folgerungen ziehen und regelmäßig den Gewinn aus der Entnahme des Wirtschaftsguts erklären (BFH-Urteile vom 21.8.1996 X R 78/93, BFH/NV 1997, 226; in BFHE 225, 367, BStBl II 2009, 811 = SIS 09 27 03, m.w.N). Im Übrigen muss sich die bisherige Nutzung des Wirtschaftsguts auf Dauer so ändern, dass es - wie die Rechtsprechung zur Privatnutzung von Grundstücken eines Betriebsvermögens entschieden hat - seine Beziehung zum Betrieb verliert und dadurch zu notwendigem Privatvermögen wird (vgl. BFH-Urteile vom 14.2.2008 IV R 44/05, BFH/NV 2008, 1156 = SIS 08 24 89, unter II.3.b aa der Gründe; vom 10.11.2004 XI R 31/03, BFHE 208, 180, BStBl II 2005, 334 = SIS 05 13 15, unter II.1. der Gründe; vom 4.11.1982 IV R 159/79, BFHE 137, 294, BStBl II 1983, 448 = SIS 83 05 18, unter II.2. der Gründe; zum Sonderfall der Grundstücke des notwendigen Betriebsvermögens nach § 4 Abs. 1 Satz 4 EStG, die nach Nutzungsänderung als gewillkürtes [geduldetes] Betriebsvermögen zu berücksichtigen sind vgl. BFH-Urteil vom 22.8.2002 IV R 57/00, BFHE 200, 236, BStBl II 2003, 16 = SIS 03 06 06).

25

d) Eine Nutzungsänderung - wie hier - führt danach allein grundsätzlich nicht zu einer Entnahme kraft schlüssigen Verhaltens (vgl. BFH-Beschluss vom 1.2.2000 IV B 138/98, BFH/NV 2000, 713 = SIS 00 55 38, sowie BFH-Urteile in BFH/NV 2002, 1135 = SIS 02 86 88; in BFHE 225, 367, BStBl II 2009, 811 = SIS 09 27 03).

26

2. Diesen Grundsätzen entspricht die angefochtene Entscheidung nur zum Teil.

27

a) Sie ist allerdings aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden, soweit das FG die Voraussetzungen für eine Zuordnung des PKW BMW Cabrio zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers und damit auch die Abziehbarkeit der darauf bezogenen Aufwendungen als Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit verneint hat.

28

Zwar hat der Kläger dieses Fahrzeug durch zeitnahe Aufnahme in das betriebliche Bestandsverzeichnis (R 31 Abs. 1 EStR) hinreichend erkennbar dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60).

29

Zu Recht hat aber das FG im Rahmen der ihm obliegenden tatrichterlichen und den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Würdigung in dem Vortrag der Kläger und in ihren Aufzeichnungen keinen - zeitnah zu erbringenden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1662 = SIS 08 35 76) - hinreichenden Nachweis dafür gesehen, dass der PKW im Streitjahr 2004 zu mindestens 10 % betrieblich genutzt wurde.

30

Der dagegen erhobene Einwand der Kläger, das Erfordernis zeitnaher Aufzeichnungen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60, m.w.N.) gelte nicht für bereits in Vorjahren als Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens erfasste Fahrzeuge, ist für den PKW BMW Cabrio ohne Bedeutung, weil das Fahrzeug erst im Streitjahr 2004 angeschafft wurde.

31

Im Übrigen haben sich die Kläger im Revisionsverfahren auf den Hinweis beschränkt, zumindest mit ihrem Schriftsatz vom 14.5.2010 hinreichend einen betrieblichen Nutzungsumfang von 10 % nachgewiesen zu haben, ohne sich im Einzelnen mit der tatsächlichen Würdigung ihres Vortrags durch das FG auseinanderzusetzen.

32

Infolgedessen ist die in jeder Hinsicht mögliche tatsächliche Würdigung des FG, die insoweit darlegungs- und nachweispflichtigen Kläger hätten den Nachweis einer mindestens 10 %igen betrieblichen Nutzung des PKW BMW Cabrio nicht erbracht, nach Maßgabe des § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend.

33

b) Die Entscheidung des FG ist gleichwohl aufzuheben, weil sie die Zuordnung des PKW Audi A3 zum gewillkürten Betriebsvermögen ausschließlich mit der Begründung verneint, in den Streitjahren fehle es an dem Nachweis der erforderlichen betrieblichen Nutzung zu mindestens 10 %.

34

aa) Ein betrieblicher Nutzungsanteil in den Streitjahren 2003 und 2004 von unter 10 % ist nämlich - wie die Kläger zu Recht geltend machen - dann für die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen ohne Bedeutung, wenn ein Wirtschaftsgut, wie hier der PKW Audi A3, (vor diesem Zeitraum) materiell-rechtlich wirksam durch erkennbaren äußeren Akt dem Betriebsvermögen zugeordnet wurde (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60), im Umfang von mindestens 10 % betrieblich genutzt wurde (vgl. BFH-Urteile in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60; in BFH/NV 2011, 1311 = SIS 11 23 21) und nicht durch ausdrückliche oder schlüssige Handlung des Steuerpflichtigen zu privaten Zwecken entnommen wurde (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60).

35

bb) Eine Nutzungsänderung - wie sie im Streitfall vom FA wegen Absenkung des betrieblichen Nutzungsanteils des PKW auf unter 10 % geltend gemacht wird - ist - wie dargelegt - grundsätzlich nicht als Entnahme kraft schlüssigen Verhaltens zu werten. Eine Ausnahme macht die Rechtsprechung nur für Nutzungsänderungen, die ihrer Art nach - anders als hier - auf Dauer angelegt sind (BFH-Urteile vom 12.11.1964 IV 99/63 S, BFHE 81, 128, BStBl III 1965, 46 = SIS 65 00 26, m.w.N. zur Bebauung eines Betriebsgrundstücks mit einem Wohnhaus zur dauerhaften alleinigen Nutzung durch den Betriebsinhaber; in BFHE 137, 294, BStBl II 1983, 448 = SIS 83 05 18).

36

cc) Im Streitfall liegt weder eine ausdrückliche Entnahmehandlung noch eine solche durch schlüssiges Verhalten vor. Denn über die in ihrem Umfang streitige Absenkung des betrieblichen Nutzungsanteils hinaus sind selbst nach dem Vortrag des FA keine Anhaltspunkte für einen solchen Entnahmetatbestand gegeben. Danach ist - auch hinsichtlich der insoweit geltend gemachten Betriebsausgaben - entscheidungserheblich, ob der Kläger den PKW Audi A3 zu Recht in den Vorjahren dem gewillkürten Betriebsvermögen zugerechnet hat.

37

3. Die Sache ist nicht spruchreif. Sie ist vielmehr zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen, weil die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG eine Beurteilung nicht zulassen, ob der PKW Audi A3 in den Jahren vor 2003 gewillkürtes Betriebsvermögen mit einem betrieblichen Nutzungsanteil von mindestens 10 % war.

38

Die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen ist nämlich nicht schon aufgrund der Bestandskraft der Vorjahresveranlagungen oder aus Gründen des Vertrauensschutzes mit Wirkung für die Streitjahre anzunehmen.

39

a) Die Bestandskraft der Vorjahresveranlagungen betrifft nur den verfügenden Teil der Steuerbescheide. Demgegenüber bilden die für die Steuerfestsetzung maßgeblichen Besteuerungsgrundlagen - vom Fall ihrer gesonderten Feststellung abgesehen - einen nicht selbständig anfechtbaren Teil der Bescheide (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17.7.1967 GrS 1/66, BFHE 91, 393, BStBl II 1968, 344 = SIS 68 02 24).

40

Infolgedessen müssen die Finanzbehörden bei der Festsetzung der Einkommensteuer für einen bestimmten Veranlagungszeitraum die Besteuerungsgrundlagen - wie hier die Zugehörigkeit von Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen - selbständig und ohne Bindung an ihren Ansatz in anderen Steuerbescheiden ermitteln und berücksichtigen (BFH-Urteile vom 9.12.1987 I R 1/85, BFHE 151, 554, BStBl II 1988, 463 = SIS 88 07 21; vom 27.9.1988 VIII R 432/83, BFHE 155, 83, BStBl II 1989, 225 = SIS 89 04 53; vom 6.12.1990 IV R 129/89, BFHE 163, 130, BStBl II 1991, 356 = SIS 91 10 18; vom 14.11.2007 XI R 37/06, BFH/NV 2008, 365 = SIS 08 11 22; zur Korrektur fehlerhafter Bilanzansätze nach den Grundsätzen des formellen Bilanzenzusammenhangs siehe BFH-Urteil vom 28.4.1998 VIII R 46/96, BFHE 185, 492, BStBl II 1998, 443 = SIS 98 15 21).

41

b) Entsprechendes gilt für den geltend gemachten Anspruch auf Vertrauensschutz in die Fortführung der Zuordnung des PKW Audi A3 zum Betriebsvermögen in den Streitjahren entsprechend den Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre.

42

aa) Nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung (§ 25 Abs. 1 EStG) hat das FA in jedem Veranlagungszeitraum die einschlägigen Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und rechtlich zu würdigen (vgl. BFH-Urteile vom 17.10.1990 I R 182/87, BFHE 162, 307, BStBl II 1991, 136 = SIS 91 02 55, und vom 12.12.1990 I R 176/87, BFH/NV 1991, 820 = SIS 91 25 00).

43

Eine als falsch erkannte Rechtsauffassung muss es zum frühest möglichen Zeitpunkt aufgeben, auch wenn der Steuerpflichtige auf diese Rechtsauffassung vertraut und entsprechend disponiert haben sollte (BFH-Urteile vom 23.5.1989 X R 17/85, BFHE 157, 516, BStBl II 1989, 879 = SIS 89 21 07; vom 5.9.1990 X R 100/89, BFH/NV 1991, 217; vom 15.4.2004 IV R 51/02, BFH/NV 2004, 1393 = SIS 04 35 87, und vom 29.4.2008 VIII R 75/05, BFHE 221, 136, BStBl II 2008, 817 = SIS 08 29 19). Dies gilt selbst dann, wenn die Finanzbehörde über eine längere Zeitspanne eine rechtsirrige Auffassung vertreten hat (BFH-Urteil vom 22.6.1971 VIII 23/65, BFHE 103, 77, BStBl II 1971, 749 = SIS 71 03 91), es sei denn, das Finanzamt hat eine entsprechende Behandlung in den Folgejahren zugesagt (vgl. BFH-Urteile vom 13.12.1989 X R 208/87, BFHE 159, 114, BStBl II 1990, 274 = SIS 90 07 54; in BFH/NV 1991, 217, sowie zu zusageähnlichen Vereinbarungen BFH-Urteil vom 11.2.1966 VI 229/63, BFHE 85, 409, BStBl III 1966, 486 = SIS 66 03 04).

44

Der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung schließt danach die Bildung eines Vertrauenstatbestands aus, der über die im Steuerbescheid für ein Veranlagungsjahr zugrunde gelegte Entscheidung hinausgeht (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 28.6.1993 1 BvR 1346/89, HFR 1993, 544 = SIS 94 09 11, und BFH-Beschluss vom 9.12.2002 I B 7/02, BFH/NV 2003, 630 = SIS 03 22 26; BFH-Urteil vom 14.10.2009 X R 37/07, BFH/NV 2010, 406 = SIS 10 05 75).

45

Auf dieser Grundlage kann die Nichtbeanstandung einer steuerrechtlich fehlerhaften Handhabung - wie hier die möglicherweise unrichtige ungeprüfte Übernahme der Zuordnung des PKW Audi A3 zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers in den Vorjahren - keinen schutzwürdigen Vertrauenstatbestand schaffen (BFH-Urteil in BFH/NV 1991, 217).

46

bb) Dies gilt nach der Rechtsprechung gleichermaßen für die Anforderungen an die Darlegungs- und Nachweispflichten des Steuerpflichtigen in den Folgejahren. Insbesondere kann die Würdigung eines Sachverhalts durch das Finanzamt in früheren Veranlagungszeiträumen nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung stets nur auf diese Zeiträume bezogen werden, so dass die aus einer solchen Würdigung für die Zukunft gezogenen Schlüsse - ggf. auch hinsichtlich der Notwendigkeit einer Beweisvorsorge in künftigen Veranlagungszeiträumen - grundsätzlich allein der Verantwortungssphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind (vgl. BFH-Beschlüsse vom 2.8.2004 IX B 41/04, BFH/NV 2005, 68 = SIS 05 04 27; vom 8.6.2006 IX B 121/05, BFH/NV 2006, 1655 = SIS 06 34 09).

47

Nur wenn die frühere tatsächliche Sachverhaltswürdigung möglich war, ist eine bei späterer Aufgabe dieser Würdigung entstehende Beweisnot des Steuerpflichtigen durch angemessene Abmilderung der Regeln für die strenge richterliche Überzeugungsbildung nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO zu berücksichtigen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 68 = SIS 05 04 27).

48

c) Das FG hat danach im zweiten Rechtszug festzustellen, ob für die Streitjahre davon ausgegangen werden kann, dass der Kläger nach Maßgabe des aufzuklärenden Umfangs der betrieblichen Nutzung in den Vorjahren zu Recht eine Zuordnung des PKW Audi A3 zum Betriebsvermögen vorgenommen hat.

49

Ergeben die Feststellungen, dass die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen mangels betrieblicher Nutzung von mindestens 10 % in den Vorjahren zu Unrecht vorgenommen wurde, ist für die Streitjahre nach Maßgabe der bisherigen bindenden tatsächlichen Feststellungen zur betrieblichen Nutzung des PKW Audi A3 im Streitzeitraum im Umfang von weniger als 10 % die Abziehbarkeit der streitigen Aufwendungen für das Fahrzeug als Betriebsausgaben zu verneinen.