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I. Der Kläger und Revisionsbeklagte
(Kläger) erhielt für seinen Sohn C, der im August 1999
nach Leistung des Zivildienstes eine Ausbildung zum Bankkaufmann
begann, ab August 1999 Kindergeld.
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Im November 2001 teilte die Beklagte und
Revisionsklägerin (Familienkasse) dem Kläger mit, die
Kindergeldzahlungen seien ab Januar 2000 eingestellt worden, weil
die Einkünfte von C nach der vorgelegten
Ausbildungsbescheinigung den Jahresgrenzbetrag überstiegen.
Der Kläger wurde gebeten, zur abschließenden
Prüfung die Einkünfte von C nachzuweisen.
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Nach den vom Kläger vorgelegten
Unterlagen kam die Familienkasse zu dem Ergebnis, dass die
Einkünfte und Bezüge von C im Jahr 1999 den anteiligen
Grenzbetrag nicht überstiegen, aber im Jahr 2000 über dem
Jahresgrenzbetrag von 13.500 DM lagen. Mit Bescheid vom 1.8.2002
hob die Familienkasse die Festsetzung von Kindergeld „mit
Wirkung vom 01.01.2000 gemäß § 70 Abs. 4
EStG“ auf. Sie wies darauf hin, dass eine
Kindergeldfestsetzung aufzuheben oder zu ändern sei, wenn
nachträglich bekannt werde, dass die Einkünfte und
Bezüge eines Kindes den Grenzbetrag nach § 32 Abs. 4 Satz
2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) über- oder unterschritten
hätten. Sie war der Ansicht, die Einkünfte und
Bezüge von C hätten sich im Jahr 2000 auf mehr als 13.500
DM belaufen. Der Kläger legte gegen den Bescheid, der mit
einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen war, keinen Einspruch
ein.
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Mit Schreiben vom 13.7.2005 und vom
15.8.2005 beantragte der Kläger die Zahlung von Kindergeld
für das Jahr 2001. Er verwies auf den Beschluss des
Bundesverfassungsgerichts vom 11.1.2005 2 BvR 167/02 (BVerfGE 112,
164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260 = SIS 05 30 28), nach dem die
Sozialversicherungsbeiträge eines nichtselbständig
beschäftigten Kindes nicht in dessen Einkünfte und
Bezüge einbezogen werden dürfen.
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Die Familienkasse lehnte durch Bescheid vom
2.9.2005 den Antrag ab. Sie führte aus, die Bestandskraft des
Bescheids vom 1.8.2002 erstrecke sich bis zum Monat seiner
Bekanntgabe. Der Einspruch des Klägers hatte keinen
Erfolg.
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Das Finanzgericht (FG) gab der
anschließend erhobenen Klage statt. Es verpflichtete die
Familienkasse, Kindergeld für den Zeitraum 1.1.2001 bis
31.12.2001 festzusetzen. Zur Begründung führte es im
Wesentlichen aus, der Aufhebungsbescheid vom 1.8.2002 entfalte
keine Bindungswirkung für das Jahr 2001. Die Familienkasse
habe die Aufhebung der Festsetzung ausschließlich damit
begründet, dass die Einkünfte und Bezüge von C im
Jahr 2000 den Grenzbetrag überstiegen hätten. Der
Kläger habe daher den Bescheid dahin verstehen können,
dass die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung
ausschließlich für das Jahr 2000 geprüft habe und
die Festsetzung nur für dieses Jahr habe aufheben wollen. Die
materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die Gewährung
von Kindergeld seien im Jahr 2001 erfüllt.
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Zur Begründung der Revision trägt
die Familienkasse vor, die Rechtsauffassung des FG stehe in
Widerspruch zur Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), der
mehrfach bestätigt habe, dass die Bindungswirkung eines
Aufhebungsbescheids mit dem Monat der Bekanntgabe ende.
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Die Familienkasse beantragt
sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und die
Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und wird
zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -
FGO - ). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die (negative)
Bindungswirkung des Aufhebungsbescheids vom 1.8.2002 das Jahr 2001
nicht erfasst.
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1. Zwar erstreckt sich die Bestandskraft eines
nicht angefochtenen Bescheids, durch den die Gewährung von
Kindergeld abgelehnt oder auf Null Euro (DM) festgesetzt oder durch
den eine Kindergeldfestsetzung aufgehoben wird, in zeitlicher
Hinsicht grundsätzlich bis zum Ende des Monats seiner
Bekanntgabe (z.B. BFH-Urteile vom 25.7.2001 VI R 78/98, BFHE 196,
253, BStBl II 2002, 88 = SIS 01 13 65, und VI R 164/98, BFHE 196,
257, BStBl II 2002, 89 = SIS 01 13 64; Senatsurteil vom 14.12.2006
III R 24/06, BFHE 216, 225, BStBl II 2007, 530 = SIS 07 04 33).
Allerdings ist es der Familienkasse unbenommen, in einem
Ablehnungs- oder Aufhebungsbescheid eine hiervon abweichende
zeitliche Regelung zu treffen.
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2. Das FG hat den Inhalt des Bescheids vom
1.8.2002 zu Recht dahin ausgelegt, dass aus der Sicht des
Klägers nur für das Jahr 2000 eine
Verwaltungsentscheidung ergehen sollte.
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a) Nach § 119 Abs. 1 der Abgabenordnung
muss ein Verwaltungsakt inhaltlich hinreichend bestimmt sein. Einem
Verwaltungsakt muss der Regelungsinhalt eindeutig zu entnehmen sein
(BFH-Urteil vom 22.8.2007 II R 44/05, BFHE 218, 494, BStBl II 2009,
754 = SIS 07 36 24). Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind,
ist im Wege der Auslegung unter Berücksichtigung der
Auslegungsregeln der §§ 133, 157 des Bürgerlichen
Gesetzbuchs zu ermitteln. Entscheidend sind der erklärte Wille
der Behörde und der sich daraus ergebende objektive
Erklärungsinhalt der Regelung, wie ihn der Betroffene nach den
ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu
und Glauben verstehen konnte (vgl. BFH-Urteile vom 18.2.1997 VII R
96/95, BFHE 182, 282, BStBl II 1997, 339 = SIS 97 12 29; vom
11.7.2006 VIII R 10/05, BFHE 214, 18, BStBl II 2007, 96 = SIS 06 37 93; vom 9.4.2008 II R 31/06, BFH/NV 2008, 1435 = SIS 08 31 50). Bei
der Auslegung ist nicht allein auf den Tenor des Bescheids
abzustellen, sondern auch auf den materiellen Regelungsgehalt
einschließlich der für den Bescheid gegebenen
Begründung (BFH-Urteil in BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754 =
SIS 07 36 24, m.w.N.). Die Auslegung des Inhalts von
Verwaltungsakten durch das FG ist im Revisionsverfahren in vollem
Umfang nachprüfbar (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung,
6. Aufl., § 118 Rz 25, m.w.N.).
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b) Der Kläger konnte den Bescheid vom
1.8.2002 dahin verstehen, dass nur für das Jahr 2000 eine
(ablehnende) Regelung getroffen werden sollte. Zwar ist darin nur
der 1.1.2000 als Zeitpunkt genannt, ab dem die
Kindergeldfestsetzung aufgehoben werden sollte. Eine
ausdrückliche zeitliche Begrenzung der Verwaltungsentscheidung
fehlt. Jedoch geht aus dem gesamten Inhalt des Bescheids hervor,
dass die Familienkasse nur das Jahr 2000 beurteilen wollte. Zum
einen wurde die Aufhebung damit begründet, dass die
Einkünfte und Bezüge von C im Jahr 2000 die
maßgebliche Jahresgrenze überschritten hätten. Zum
anderen ergibt sich aus dem Hinweis auf § 70 Abs. 4 EStG, dass
nur eine auf das Jahr 2000 bezogene Betrachtung angestellt werden
sollte, auch wenn die zitierte Vorschrift im Streitfall nicht
einschlägig war, weil die Familienkasse bereits ab Januar 2000
kein Kindergeld mehr gezahlt hatte.
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Die durch das Zweite Gesetz zur
Familienförderung vom 16.8.2001 (BGBl I 2001, 2074, BStBl I
2001, 533) mit Wirkung vom 1.1.2002 eingeführte Vorschrift
ermöglicht die Korrektur von Kindergeldbescheiden in den
Fällen, in denen sich nachträglich herausstellt, dass die
Prognose über die zu erwartenden Einkünfte und
Bezüge des Kindes unzutreffend war (Senatsurteil vom 28.6.2006
III R 13/06, BFHE 214, 287, BStBl II 2007, 714 = SIS 06 38 92;
Blümich/Treiber, § 70 EStG Rz 32; Helmke in Helmke/Bauer,
Familienleistungsausgleich, Kommentar, Fach A, I. Kommentierung,
§ 70 Rz 18.1; Pust in Littmann/Bitz/ Pust, Das
Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 70 EStG Rz 242). Ein
Bescheid, durch den eine Kindergeldfestsetzung nach § 70 Abs.
4 EStG aufgehoben wird, betrifft einen Prognosezeitraum und nicht
darüber hinaus den Zeitraum bis zum Monat der Bekanntgabe. Der
Kläger konnte den Hinweis auf § 70 Abs. 4 EStG und dessen
wörtliche Wiedergabe dahin verstehen, dass nur die Festsetzung
für den Zeitraum, in dem die Einkünfte und Bezüge
den Grenzbetrag überschritten (2000), aufgehoben werden
sollte. Für die Zeit danach gab die Familienkasse keine
Änderungsvorschrift an. Der Kläger hatte somit allen
Anlass zu der Annahme, der Aufhebungsbescheid betreffe nur das Jahr
2000.
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