Anteil an gemischt genutztem Grundstück, Geschäftsveräußerung, Vorsteuerberichtigung: 1. Eine Geschäftsveräußerung i.S. von § 1 Abs. 1a UStG 1993 liegt auch dann vor, wenn der bisherige Alleineigentümer eines Grundstücks, das er bisher teilweise steuerpflichtig vermietete und teilweise für eigenunternehmerische Zwecke nutzte, einen Miteigentumsanteil auf seinen Sohn überträgt (Fortführung von BFH-Urteil vom 6.9.2007 V R 41/05, BFH/NV 2007, 2436 = SIS 07 36 04). - 2. Der Gegenstand der Geschäftsveräußerung beschränkt sich auf den vermieteten Grundstücksteil. - 3. Eine Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG 1993 kommt hinsichtlich des für eigenunternehmerische Zwecke genutzten Grundstücksteils nicht bereits aufgrund der Einräumung des Miteigentumsanteils in Betracht. Der bisherige Alleineigentümer bleibt auch als Miteigentümer in Bruchteilsgemeinschaft insoweit zum Vorsteuerabzug berechtigt, als seine eigenunternehmerische Nutzung seinen quotalen Miteigentumsanteil am Grundstück nicht übersteigt (Fortführung von BFH-Urteil vom 6.10.2005 V R 40/01, BStBl 2007 II S. 13, BFH/NV 2006, 219 = SIS 06 01 78). - 4. Anders als bei Personengesellschaften kommt es bei einer Bruchteilsgemeinschaft auf das Vorliegen gesonderter Nutzungsvereinbarungen nicht an. - Urt.; BFH 22.11.2007, V R 5/06; SIS 08 11 76
I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) erbringt als Wirtschaftsberater entgeltliche
Leistungen. Er sanierte ein Grundstück, das er im August 1994
erworben hatte. Entsprechend dem Baufortschritt nutzte er im
Streitjahr 1997 ein Ladengeschäft mit 72,80 qm ab Februar 1997
für sein Einzelunternehmen (ca. 63 v.H. der Gesamtfläche)
und vermietete ein weiteres Ladenlokal mit 43,01 qm ab Mai 1997
steuerpflichtig unter Verzicht auf die Steuerbefreiung (ca. 37 v.H.
der Gesamtfläche). Mit notariellem Vertrag vom 20.6.1997
veräußerte er einen Miteigentumsanteil von 20 v.H. an
dem Grundstück an seinen Sohn. Der Kaufpreis betrug 115.000
DM. Darüber hinaus übernahm der Sohn die Belastungen in
den Abteilungen II und III des Grundbuches mit der Maßgabe,
dass der Kläger alleiniger Schuldner bleiben sollte. Der
Besitzübergang erfolgte zum 1.7.1997. Ab diesem Zeitpunkt
führten der Kläger und sein Sohn die noch ausstehenden
Baumaßnahmen gemeinsam zu Ende. Am 29.7.1997 wurde die aus
dem Kläger und seinem Sohn bestehende Z-GbR beim Beklagten und
Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) steuerlich
angemeldet.
Von den Vorsteuerbeträgen aus
Bauleistungen erkannte das FA im Anschluss an eine
Umsatzsteuer-Sonderprüfung 15.887,27 DM für die
Kalendervierteljahre III/1996 und IV/1996 und 15.125,04 DM für
die Kalendervierteljahre I/1997 und II/1997 an. Die entgeltliche
Einräumung des Miteigentumsanteils auf den Sohn führte
nach Auffassung das FA zu einer nach § 4 Nr. 9 Buchst. a des
Umsatzsteuergesetzes (UStG 1993) steuerfreien Übertragung
sowie zu einer gleichfalls steuerfreien Entnahme des beim
Kläger verbliebenen Miteigentumsanteils. Im Hinblick auf die
durch das FA anerkannten Vorsteuerbeträge von insgesamt
31.012,31 DM ergab sich eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a
der im Streitjahr geltenden Fassung des UStG 1993 in Höhe von
30.007,63 DM. Der hiergegen eingelegte Einspruch hatte keinen
Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage
teilweise statt (veröffentlicht in EFG 2006, 1293 = SIS 06 28 77). Es führte aus, die Berechtigung zum Vorsteuerabzug ergebe
sich aus der glaubhaft dargelegten Absicht des Klägers zur
steuerpflichtigen Vermietung. Der Vorsteuerabzug sei aber teilweise
nach § 15a UStG 1993 zu berichtigen. Bei der
Veräußerung des Miteigentumsanteils von 20 v.H. handele
es sich um eine steuerfreie Leistung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a
UStG 1993, die gemäß § 15a Abs. 4 UStG 1993 zu
einer Änderung der Verhältnisse führe und nach Abs.
5 der Vorschrift auch im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung
als Vorsteuerberichtigung zu erfassen sei.
Hinsichtlich des dem Kläger
verbliebenen Grundstücksanteils von 80 v.H. komme
demgegenüber eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG
1993 nicht in Betracht. Diesen Grundstücksteil habe der
Kläger nicht veräußert. Es liege auch keine
Entnahme vor. Das FG ließ insoweit offen, durch wen die
steuerpflichtige Vermietung des Ladenlokals ab dem Zeitpunkt der
Einräumung des Miteigentumsanteils erfolgte.
Für eine Vermietung durch den
Kläger spreche, dass er das Grundstück verwaltet und die
Mieten eingenommen habe, so dass zwischen dem Kläger und
seinem Sohn eine bloße Innengesellschaft bestanden haben
könnte. Nach den Grundsätzen des Urteils des
Bundesfinanzhofs (BFH) vom 27.4.1994 XI R 85/92 (BFHE 175, 460,
BStBl II 1995, 30 = SIS 95 01 18) fehle es dann bereits an einer
Änderung der Verhältnisse nach § 15a UStG
1993.
Möglicherweise habe aber zwischen dem
Kläger und seinem Sohn eine Gesellschaft bürgerlichen
Rechts (GbR) bestanden, die als Vermieterin unternehmerisch
gehandelt habe. Es läge dann aber eine
Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG
1993 vor. Der Kläger habe „den ihm verbliebenen
Grundstücksanteil“ der GbR, die mit der Einräumung
des Miteigentumsanteils entstanden sei, unentgeltlich zur
Verfügung gestellt. Dies führe gemäß §
15a Abs. 6a UStG 1993 zu einer die Vorsteuerberichtigung
ausschließenden Geschäftsveräußerung nach
§ 1 Abs. 1a UStG 1993. Hierfür sei nach der
BFH-Rechtsprechung keine dingliche Übertragung erforderlich;
eine nur schuldrechtliche Überlassung reiche aus.
Gegen das FG-Urteil legten sowohl das FA
als auch der Kläger Revision ein.
Das FA rügt Verletzung von § 1
Abs. 1a UStG 1993. Entgegen der Auffassung des FG liege im Hinblick
auf den beim Kläger verbliebenen Miteigentumsanteil von 80
v.H. keine Geschäftsveräußerung vor. Das Urteil des
FG sei widersprüchlich, weil sich die Begriffe Entnahme und
Geschäftsveräußerung gegenseitig ausschlössen.
Bei einer Geschäftsveräußerung könne der
Übergeber nicht Eigentümer der einzigen Betriebsgrundlage
bleiben, so dass in diesem Fall eine nur schuldrechtliche
Überlassung nicht ausreiche.
Das FA beantragt, das angefochtene Urteil
insoweit aufzuheben, als das FG die Klage nicht abgewiesen hat und
die Klage auch in diesem Umfang abzuweisen.
Der Kläger beantragt, das FG-Urteil
insoweit aufzuheben, als die Klage abgewiesen wurde, und dem
Klageantrag zu entsprechen.
Er rügt sinngemäß
gleichfalls Verletzung von § 1 Abs. 1a UStG 1993. Der
Sachverhalt der Unternehmensveräußerung sei
erfüllt, da eine Einbringung für eigene und für
fremde Rechnung vorliege. Die Gemeinschaft habe das Unternehmen des
Klägers unverändert fortgeführt. Eine Aufteilung in
drei Umsätze (Veräußerung an den Sohn, Entnahme des
verbliebenen Miteigentümeranteils und anschließende
Nutzungsüberlassung an die GbR) entspreche nicht den
rechtlichen Gegebenheiten.
II. Die Revisionen des FA und des Klägers
sind begründet und führen nach § 126 Abs. 3 Satz 1
Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung der
Vorentscheidung sowie zur Zurückverweisung der Sache an das
FG. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz lässt sich aufgrund
der bisher getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die
Voraussetzungen für eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a
UStG 1993 vorliegen.
1. Ändern sich bei einem Grundstück
die Verhältnisse, die im Kalenderjahr der erstmaligen
Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren,
innerhalb von zehn Jahren seit dem Beginn der Verwendung, so ist
für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch
eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen
(§ 15a Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG 1993).
Eine Änderung der Verhältnisse liegt
nach § 15a Abs. 4 Satz 1 UStG 1993 auch vor, wenn das noch
verwendungsfähige Grundstück vor Ablauf des
Berichtigungszeitraums veräußert oder zum Eigenverbrauch
entnommen wird und dieser Umsatz für den Vorsteuerabzug anders
zu beurteilen ist als die Verwendung im ersten Kalenderjahr. Dies
gilt nach § 15a Abs. 5 UStG 1993 auch, wenn die
Veräußerung oder Entnahme im Kalenderjahr der
erstmaligen Verwendung stattfindet. Führt die
Veräußerung oder Entnahme jedoch zu einer
Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG 1993),
wird gemäß § 15a Abs. 6a Satz 1 UStG 1993 der
für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum
nicht unterbrochen. Vielmehr führt der Erwerber den bisherigen
Berichtigungszeitraum fort.
2. Nach § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG 1993
unterliegen die Umsätze im Rahmen einer
Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer
für dessen Unternehmen nicht der Umsatzsteuer. Eine
Geschäftsveräußerung setzt nach § 1 Abs. 1a
Satz 2 UStG 1993 voraus, dass ein Unternehmen oder ein in der
Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im
Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine
Gesellschaft eingebracht wird. § 1 Abs. 1a UStG 1993 setzt
Art. 5 Abs. 8 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur
Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über
die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) in nationales
Recht um. Gemäß dieser Richtlinienbestimmung können
die Mitgliedstaaten die Übertragung des Gesamtvermögens
oder eines Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich
oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, so behandeln,
als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt und den
Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des
Übertragenden ansehen. Nach dem Urteil des Gerichtshofes der
Europäischen Gemeinschaften (EuGH) vom 27.11.2003 Rs. C-497/01
- Zita Modes - (Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, UR
2004, 19 = SIS 04 01 39 Randnr. 40) gilt dies für die
Übertragung eines Geschäftsbetriebs oder eines
selbständigen Unternehmens, die jeweils materielle und ggf.
immaterielle Bestandteile umfassen, die zusammengenommen ein
Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine
selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt
werden kann. Der durch die Übertragung Begünstigte muss
dabei beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb
oder Unternehmensteil zu betreiben und nicht nur die betreffende
Geschäftstätigkeit sofort abzuwickeln sowie ggf. den
Warenbestand zu verkaufen (EuGH-Urteil Zita Modes in Slg. 2003,
I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, UR 2004, 19 = SIS 04 01 39
Randnr. 46).
Nach dieser Rechtsprechung ist die
Übertragung verpachteter oder vermieteter Immobilien unter
Fortführung des Pacht- oder Mietvertrages durch den Erwerber
eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung i.S. des
§ 1 Abs. 1a UStG 1993 (vgl. BFH-Beschluss vom 1.4.2004 V B
112/03, BFHE 205, 511, BStBl II 2004, 802 = SIS 04 22 36, und
BFH-Urteile vom 18.1.2005 V R 53/02, BFHE 208, 491, BStBl II 2007,
730 = SIS 05 17 51; vom 24.2.2005 V R 45/02, BFHE 210, 146, BStBl
II 2007, 61 = SIS 05 30 69).
3. Entsteht eine Bruchteilsgemeinschaft durch
Einräumung eines Miteigentumsanteils an einem durch den
bisherigen Alleineigentümer in vollem Umfang vermieteten
Grundstück, liegt nach dem Senatsurteil vom 6.9.2007 V R 41/05
(BFH/NV 2007, 2436 = SIS 07 36 04) eine
Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG
1993 vor. Die Bruchteilsgemeinschaft tritt dabei bereits im
Zeitpunkt ihrer Entstehung gemäß § 571 des
Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) a.F. in den zuvor
abgeschlossenen Mietvertrag ein.
Auf die Bildung einer gesonderten GbR kommt es
dabei nach dem Senatsurteil in BFH/NV 2007, 2436 = SIS 07 36 04
nicht an. Denn die Verwaltung des gemeinschaftlichen Eigentums kann
nach den Regeln der Gemeinschaft erfolgen, so dass, wenn nichts
anderes vereinbart ist, es sich bei der Vermietung von Miteigentum
durch die Bruchteilsgemeinschaft um eine Verwaltungsmaßnahme
nach §§ 744, 745 BGB handelt (vgl. BFH-Urteil vom
25.3.1993 V R 42/89, BFHE 172, 134, BStBl II 1993, 729 = SIS 93 18 28, m.w.N.). Vermietungsunternehmer i.S. des § 2 UStG 1993 ist
dann die neu entstandene Bruchteilsgemeinschaft (vgl. insoweit
BFH-Urteile in BFHE 175, 460, BStBl II 1995, 30 = SIS 95 01 18,
unter II. 2. b; vom 16.5.2002 V R 4/01, BFH/NV 2002, 1347 = SIS 02 94 53).
Aufgrund des Eintritts der
Bruchteilsgemeinschaft in den bestehenden Mietvertrag ist es nicht
erforderlich, dass der bisherige Alleineigentümer den ihm
verbliebenen Miteigentumsanteil an dem Grundstück der
Grundstücksgemeinschaft aufgrund gesonderter Vereinbarung zur
Nutzung überlässt. Der Senat hat insoweit im Urteil in
BFH/NV 2007, 2436 = SIS 07 36 04 die gegenteilige Rechtsprechung
des XI. Senats des BFH (vgl. BFH-Urteile in BFHE 175, 460, BStBl II
1995, 30 = SIS 95 01 18, unter II. 2. b, und vom 27.4.1994 XI R 91,
92/92, BFHE 174, 559, BStBl II 1994, 826 = SIS 94 18 21, unter II.
2. a) aufgegeben.
4. Ist das Grundstück, an dem der
Miteigentumsanteil eingeräumt wird, nur teilweise vermietet,
gilt Folgendes:
a) Unter Fortführung der Grundsätze
des Senatsurteils in BFH/NV 2007, 2436 = SIS 07 36 04 liegt eine
die Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 6a UStG 1993
ausschließende Geschäftsveräußerung i.S. von
§ 1 Abs. 1a UStG 1993 auch dann vor, wenn das Grundstück,
an dem der Miteigentumsanteil eingeräumt wird, durch den
bisherigen Alleineigentümer nicht in vollem Umfang, sondern
nur teilweise vermietet und im Übrigen anderweitig genutzt
wird. Im Hinblick auf den vermieteten Grundstücksteil
rechtfertigt sich das Vorliegen der
Geschäftsveräußerung aus den im Senatsurteil in
BFH/NV 2007, 2436 = SIS 07 36 04 dargelegten Gründen. Wie bei
einer vollumfänglichen Vermietung eines Grundstücks geht
auch in diesem Fall die unternehmerische Vermietungstätigkeit
auf die Bruchteilsgemeinschaft über. Die
Geschäftsveräußerung beschränkt sich dabei
aber dem Umfang nach auf den vermieteten Grundstücksteil.
b) Im Hinblick auf den übrigen (nicht
vermieteten) Grundstücksteil liegt keine
Geschäftsveräußerung vor, so dass über die
Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a UStG 1993 nach
Maßgabe der Nutzung und dem Umfang der Unternehmenszuordnung
dieses Grundstücksteils gesondert zu entscheiden ist.
aa) Handelte es sich bis zur Begründung
der Bruchteilsgemeinschaft um eine nichtunternehmerische Nutzung
durch den bisherigen Alleineigentümer und lag auch keine
anderweitige Zuordnung zum Unternehmen dieser Person vor, kommt
weder der Nutzung noch der Übertragung des dieser Nutzung
zuzurechnenden Grundstückteils Unternehmenscharakter zu. Eine
Anwendung von § 15a UStG 1993 kommt schon deshalb nicht in
Betracht.
bb) Nutzte der bisherige Alleineigentümer
- wie im Streitfall - den nicht vermieteten Grundstücksteil
für unternehmerische Zwecke, bleibt er auch als
Miteigentümer in Bruchsteilsgemeinschaft insoweit zum
Vorsteuerabzug berechtigt, als er den Gemeinschaftsgegenstand im
Rahmen der Zuordnung zu seinem Unternehmen für eigene
unternehmerische Zwecke nutzt und diese Nutzung seinen quotalen
Miteigentumsanteil am Grundstück nicht übersteigt (vgl.
hierzu BFH-Urteil vom 6.10.2005 V R 40/01, BStBl II 2007, 13,
BFH/NV 2006, 219 = SIS 06 01 78). Dementsprechend ist der bisherige
Alleineigentümer auch für die ab Entstehung der
Bruchteilsgemeinschaft anfallenden Vorsteuerbeträge in dem
Umfang zum Vorsteuerabzug berechtigt, als er Teile des
Grundstücks weiterhin für eigene Unternehmenszwecke nutzt
und der dieser Nutzung zuzurechnende Grundstücksteil seinen
Miteigentumsanteil nicht übersteigt. Die Annahme einer
Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG 1993 scheitert dann bei
einer unveränderten Fortführung der bisherigen Nutzung
daran, dass sich die für den Vorsteuerabzug maßgeblichen
Verhältnisse im Hinblick auf die fortbestehende Berechtigung
des bisherigen Alleineigentümers zum Vorsteuerabzug nicht
geändert haben. Es liegt in diesem Fall auch keine
unentgeltliche Nutzungsüberlassung der Bruchteilsgemeinschaft
an den Miteigentümer vor, da der bisherige
Alleineigentümer sein Nutzungsrecht nicht von der
Bruchteilsgemeinschaft, sondern aus seinem Miteigentumsanteil
ableitet.
Die bei Bruchteilsgemeinschaften bestehende
Rechtslage unterscheidet sich somit von der umsatzsteuerrechtlichen
Beurteilung bei Personengesellschaften. Anders als bei der
Bruchteilsgemeinschaft steht dem Gesellschafter einer
Personengesellschaft nur ein Anteil am Gesamthandsvermögen,
nicht aber ein Anteil an den Gegenständen des
Gesamthandsvermögens zu. Eine unentgeltliche Nutzung der dem
Unternehmen der Gesellschaft zugeordneten Gegenstände des
Gesamthandsvermögens durch den Gesellschafter für seine
(und damit gesellschaftsfremden) Zwecke würde daher zu einem
Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b UStG 1993
führen.
c) Im Ergebnis kommt es somit für den
Vorsteuerabzug und die Vorsteuerberichtigung auf die Gesamtnutzung
durch die Bruchteilsgemeinschaft und den Miteigentümer an.
Anspruchsinhaber und -verpflichteter ist dabei die
Bruchteilsgemeinschaft, soweit die Nutzung durch die Gemeinschaft
erfolgt (s. oben a), und der jeweilige Miteigentümer im
Hinblick auf die durch ihn persönlich erfolgende Nutzung (s.
oben b).
5. Die Vorinstanz ist von anderen
Grundsätzen ausgegangen. Das Urteil war daher aufzuheben und
die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz
1 Nr. 2 FGO).
a) Die Einräumung eines
Miteigentumsanteils an einem teilweise vermieteten und teilweise
durch den bisherigen Alleineigentümer für andere
unternehmerische Zwecke genutzten Grundstücks führt kraft
Gesetzes zur Begründung einer Miteigentümergemeinschaft.
Die Vermietung kann dann durch die Bruchteilsgemeinschaft erfolgen,
so dass es einer weitergehenden Gründung einer GbR nicht
bedarf und deren Existenz ohne ausdrückliche Vereinbarungen
auch nicht unterstellt werden kann (vgl. Karsten Schmidt in
MünchKommBGB/5. Aufl., § 741 Rz 5, m.w.N.).
Bestand zwischen dem Kläger und seinem
Sohn nur eine Bruchteilsgemeinschaft, scheitert das Vorliegen einer
Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG 1993 bereits daran, dass
sich die für den Vorsteuerabzug maßgeblichen
Verhältnisse nicht geändert haben:
aa) Im Hinblick auf den zunächst durch
den Kläger vermieteten Grundstücksteil kommt eine
Vorsteuerberichtigung nicht in Betracht, da insoweit eine die
Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 6a UStG 1993
ausschließende Geschäftsveräußerung i.S. von
§ 1 Abs. 1a UStG 1993 vorliegt. Die durch Einräumung des
Miteigentumsanteils kraft Gesetzes entstandene
Bruchteilsgemeinschaft trat in den zuvor durch den Kläger
abgeschlossenen Mietvertrag kraft Gesetzes ein. Die
Bruchteilsgemeinschaft setzte als neuer Unternehmer die bisher
durch den Kläger ausgeübte Vermietungstätigkeit
fort.
bb) Eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a
UStG 1993 scheidet auch im Hinblick auf den durch den Kläger
eigenunternehmerisch genutzten Grundstücksteil aus, da sich
diese Nutzung aus seinem Miteigentumsanteil ableitete und dieser
Miteigentumsanteil von 80 v.H. den für eigenunternehmerische
Zwecke genutzten Grundstücksteil von 63 v.H. überstieg.
Darüber hinaus verwendete der Kläger den für sein
Einzelunternehmen genutzten Grundstücksteil im Anschluss an
das Entstehen der Bruchteilsgemeinschaft weiterhin
ausschließlich nicht für abzugsschädliche
Umsätze.
b) Sollte der Verkauf des Miteigentumsanteils
demgegenüber nicht nur zur Entstehung einer
Bruchteilsgemeinschaft, sondern zu einer weitergehenden
Übertragung des Volleigentums an dem Grundstück in das
Gesamthandvermögen einer zwischen dem Kläger und seinem
Sohn bestehenden GbR oder zu einer Nutzungsüberlassung an eine
derartige GbR geführt haben, ist zu prüfen, ob im
Hinblick auf den vermieteten Grundstücksteil eine ggf.
mehrfache Geschäftsveräußerung vorliegen kann, die
zu einem Übergang der Vermietungstätigkeit vom
Kläger auf die GbR führte und somit eine
Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG 1993
ausschließt.
Eine Vorsteuerberichtigung käme auch im
Hinblick auf den dem Kläger verbliebenen Grundstücksteil
in Betracht, da insoweit keine Geschäftsveräußerung
vorliegen kann. Insoweit wäre zu prüfen, ob das Eigentum
an dem Grundstück in das Gesamthandvermögen einer GbR
übergegangen ist oder ob nur eine Nutzungsüberlassung an
die GbR vorlag. Derartige Umsätze können gemäß
§ 4 Nr. 9 Buchst. a oder § 4 Nr. 12 UStG 1993 steuerfrei
sein und zu einer Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG 1993
führen.
c) Bei seiner Würdigung im zweiten
Rechtsgang wird das FG zu berücksichtigen haben, dass die
ausdrückliche Vereinbarung eines Kaufvertrages über einen
Miteigentumsanteil am Grundstück gegen die Annahme einer
Gesellschaftsgründung durch Kläger und Sohn spricht und
dass allein die durch Kläger und Sohn beabsichtigte Vermietung
die Annahme einer in rechtlicher Hinsicht überflüssigen
Gesellschaftsgründung nicht rechtfertigt, da diese Vermietung
durch eine Bruchteilsgemeinschaft erfolgen kann. Im Übrigen
wäre eine Personengesellschaft nur Unternehmer, wenn sie eine
entgeltliche Leistung erbringt oder dies zumindest beabsichtigt. Im
Hinblick auf den kraft Gesetzes erfolgten Übergang des
Mietverhältnisses auf die Bruchteilsgemeinschaft konnte eine
aus dem Kläger und seinem Sohn bestehende GbR aber nur bei
Vorliegen ausdrücklicher Vereinbarungen, denen ggf. auch der
Mieter zuzustimmen hätte, entgeltliche Vermietungsleistungen
erbringen. Sind derartige Vereinbarungen nicht feststellbar, ist
von einer Vermietung durch die Bruchteilsgemeinschaft auszugehen.
Der steuerlichen Anmeldung einer GbR durch den Kläger beim FA
käme dann kein Gewicht für die materiell-rechtliche
Beurteilung zu.