Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 25.05.2016 -
1 K 51/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
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I. Die Beteiligten streiten darüber,
ob der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) bei
der Ermittlung des Gewerbeertrags für die Streitjahre 1999 bis
2003 die erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1
Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) zu gewähren
ist.
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Die Klägerin wurde im Dezember 1998 in
der Rechtsform einer GmbH & Co. KG gegründet.
Unternehmensgegenstand ist die Vornahme von
Grundstücksgeschäften aller Art, insbesondere die
Verwaltung eigenen Grundbesitzes sowie alle hiermit in Zusammenhang
stehenden Tätigkeiten. Gesellschafter der Klägerin waren
zunächst die X-GmbH als Komplementärin ohne eigene
Kapitaleinlage sowie B und C als Kommanditisten. C und B legten als
Kommanditeinlagen sämtliche Anteile an mehreren
(Grundstücks-)GbR ein, an denen ausschließlich sie
beteiligt waren. C war darüber hinaus zu 50 % an weiteren
Grundstücks-GbR beteiligt. Diese Anteile brachte er ebenfalls
als weitere Kommanditeinlage in die Klägerin ein.
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Mit Wirkung zum 01.01.1999 trat die J-GmbH
& Co. KG (J-KG) der Klägerin als weitere persönlich
haftende Gesellschafterin und fortan alleinige
Geschäftsführerin bei. Einzige persönlich haftende
Gesellschafterin und Geschäftsführerin der J-KG war die
I-GmbH. Außerdem trat die J-KG mit Wirkung zum 01.01.1999
auch den GbR bei, an denen die Klägerin zu 50 % beteiligt war
(GbR N und GbR M). Dabei leistete sie keine Einlage, sondern
erbrachte ihren Gesellschafterbeitrag durch die Übernahme der
alleinigen Geschäftsführung.
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In ihren Gewerbesteuererklärungen
für die Streitjahre beanspruchte die Klägerin bei der
Ermittlung des Gewerbeertrags jeweils die erweiterte Kürzung
für die Verwaltung eigenen Grundbesitzes nach § 9 Nr. 1
Satz 2 GewStG. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -
FA - ) folgte den Erklärungen zunächst und setzte den
Gewerbesteuermessbetrag für die Streitjahre jeweils auf 0 EUR
fest. Die Bescheide ergingen gemäß § 164 Abs. 1 der
Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung.
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Im Rahmen einer später
durchgeführten Außenprüfung stellte sich das FA auf
den Standpunkt, dass der Klägerin die erweiterte Kürzung
nicht gewährt werden könne. Das Halten der Beteiligung an
der gewerblich geprägten GbR N verstoße nach der
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) gegen das
Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG,
weil insoweit kein eigener Grundbesitz der Klägerin verwaltet
werde. In den daraufhin ergangenen Änderungsbescheiden wurde
nunmehr lediglich die Kürzung gemäß § 9 Nr. 1
Satz 1 GewStG berücksichtigt.
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Während der hiergegen gerichteten
Einspruchsverfahren ergingen für 2002 und für 2003
weitere Änderungsbescheide.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 17.02.2015
wies das FA die Einsprüche als unbegründet
zurück.
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Das Finanzgericht (FG) wies die daraufhin
erhobene Klage mit Urteil vom 25.05.2016 - 1 K 51/15 ab. Zu Recht
habe das FA der Klägerin lediglich den Kürzungsbetrag
gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG und nicht die sog.
erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2
GewStG gewährt. Bei den Beteiligungsgesellschaften handele es
sich jeweils um gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 des
Einkommensteuergesetzes (EStG) gewerblich geprägte
Personengesellschaften. Die mitunternehmerische Beteiligung an
einer solchen gewerblich geprägten Personengesellschaft stelle
sich als gewerbliches Unternehmen der Obergesellschaft dar. Das
Halten einer solchen Beteiligung sei weder als Verwaltung und
Nutzung eigenen Grundbesitzes zu beurteilen, noch handele es sich
um eine der in § 9 Nr. 1 Sätze 2 und 3 GewStG
angeführten kürzungsunschädlichen Tätigkeiten.
Die mitunternehmerische Beteiligung an einer gewerblich
geprägten Personengesellschaft sei bei der Prüfung, ob
die tatbestandlichen Voraussetzungen der Kürzungsvorschrift
vorliegen, auch dann zu berücksichtigen, wenn der Gewinnanteil
aus dieser Beteiligung nicht in dem Gewerbeertrag enthalten sei.
Die beiden Betätigungen „Nutzung und Verwaltung eigenen
Grundbesitzes“ und „mitunternehmerische Beteiligung an
einer gewerblich geprägten GbR“ stellten ein
einheitliches Unternehmen dar.
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Mit ihrer hiergegen gerichteten Revision
rügt die Klägerin die Verletzung von § 5 Abs. 1 Satz
3, § 9 Nr. 1 Satz 2, § 9 Nr. 2 GewStG und des Art. 20
Abs. 3 des Grundgesetzes.
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Sie beantragt, das Urteil des FG, die
Gewerbesteuermessbescheide für 1999, 2000 und 2001 vom
04.01.2007, für 2002 vom 04.01.2007 in Gestalt des
Änderungsbescheids vom 20.04.2007 sowie den
Gewerbesteuermessbescheid für 2003 vom 05.09.2007 in Gestalt
des Änderungsbescheids vom 20.11.2007 und die
Einspruchsentscheidung vom 17.02.2015 aufzuheben.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision hat keinen Erfolg und war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Zu Recht hat das FG entschieden,
dass der Klägerin die sog. erweiterte Kürzung nach §
9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht zu gewähren ist.
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1. Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG in der in
den Streitjahren geltenden Fassung wird die Summe des Gewinns und
der Hinzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum
Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden
Grundbesitzes gekürzt (sog. einfache Kürzung). An Stelle
der Kürzung nach Satz 1 tritt nach § 9 Nr. 1 Satz 2
GewStG auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen
Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes
Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben
Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser,
Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und
veräußern, die Kürzung um den Teil des
Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen
Grundbesitzes entfällt (sog. erweiterte Kürzung).
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a) Nach ständiger Rechtsprechung
verstößt die Beteiligung eines
grundstücksverwaltenden, dem Grunde nach
gewerbesteuerpflichtigen Unternehmens an einer ebenfalls
grundstücksverwaltenden, gewerblich geprägten
Personengesellschaft gegen das Ausschließlichkeitsgebot des
§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Denn das Halten einer solchen
Beteiligung gehört nicht zum Katalog der prinzipiell
unschädlichen Tätigkeiten in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG
(BFH-Urteile vom 22.01.1992 - I R 61/90, BFHE 167, 144, BStBl II
1992, 628 = SIS 92 10 26; vom 19.10.2010 - I R 67/09, BFHE 232,
194, BStBl II 2011, 367 = SIS 11 05 52; vom 30.11.2005 - I R 54/04,
BFH/NV 2006, 1148 = SIS 06 21 72; BFH-Beschluss vom 17.10.2002 - I
R 24/01, BFHE 200, 54, BStBl II 2003, 355 = SIS 03 05 50).
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aa) Das Halten einer Beteiligung an einer
gewerblich geprägten, grundstücksverwaltenden
Personengesellschaft ist keine Verwaltung und Nutzung eigenen
Grundbesitzes. Insoweit unterscheidet sich dieser Fall von dem Fall
der Beteiligung eines grundstücksverwaltenden, dem Grunde nach
gewerbesteuerpflichtigen Unternehmens an einer nicht gewerblich
geprägten Personengesellschaft, der Gegenstand des Beschlusses
des Großen Senats des BFH vom 25.09.2018 - GrS 2/16 (BFHE
263, 225, BStBl II 2019, 262 = SIS 19 02 19) war.
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(1) Für die Zurechnung von
Wirtschaftsgütern einer rein vermögensverwaltenden
Personengesellschaft gilt die Bruchteilsbetrachtung
gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO. Danach sind
Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, den
Beteiligten anteilig zuzurechnen, soweit eine getrennte Zurechnung
für die Besteuerung erforderlich ist. Eine solche getrennte
Zurechnung ist bei einer Beteiligung an einer rein
vermögensverwaltenden, nicht gewerblich geprägten
Personengesellschaft für die Besteuerung erforderlich. Denn
die Gesellschafter einer solchen Personengesellschaft sind
steuerrechtlich jeweils eigenständig zu behandeln. Daher ist
auch eine getrennte Zurechnung der anteiligen Wirtschaftsgüter
der Personengesellschaft, die ihren Gesellschaftern zur gesamten
Hand zustehen und aus denen sie ihren jeweiligen Vermietungsertrag
erzielen, Grundlage der Besteuerung. Für die Frage, ob in
solchen Fällen beim Gesellschafter der rein
vermögensverwaltenden Personengesellschaft anteilig jeweils
ein eigenes Wirtschaftsgut vorliegt, kommt es auch nicht darauf an,
ob der Gesellschafter diesen Anteil im Privatvermögen oder im
Betriebsvermögen hält. Denn in beiden Fällen liegt
anteilig entsprechend dem Umfang des Anteils am
Gesellschaftsvermögen ein eigenes Wirtschaftsgut vor. Diese
Qualifikation gilt unabhängig davon, ob es dem umfassend
steuerverhafteten Betriebsvermögen oder dem ggf.
einkommensteuerrechtlich nicht erheblichen Privatvermögen
zuzuordnen ist. Im Ergebnis liegt nach Maßgabe der durch
§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO angeordneten Bruchteilsbetrachtung
jedenfalls im Umfang dieses Anteils ein eigenes Wirtschaftsgut vor,
im Fall der Beteiligung an einer rein vermögensverwaltenden
Personengesellschaft also regelmäßig eigener Grundbesitz
(Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 263, 225, BStBl
II 2019, 262 = SIS 19 02 19, Rz 110 f.).
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Allein dadurch, dass eine gewerblich
geprägte Personengesellschaft Gesellschafterin einer rein
vermögensverwaltenden Personengesellschaft ist, entfaltet sie
auch noch keine Tätigkeit, die über dieses
ausschließliche „Verwalten und Nutzen“
eigenen Grundbesitzes i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG
hinausgeht. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Verwaltung und
Mitwirkungsrechte der Gesellschafterin ihren Miteigentumsanteilen
entsprechen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 263,
225, BStBl II 2019, 262 = SIS 19 02 19, Rz 112 ff.). Stellt sich
die Beteiligung an einer grundstücksverwaltenden, nicht
gewerblich geprägten Personengesellschaft danach als
Verwaltung eigenen Grundbesitzes dar, kann diese
„Tätigkeit“ als solche nicht zugleich eine
schädliche Tätigkeit „Halten einer
Beteiligung“ sein, die zur Versagung der erweiterten
Kürzung führt.
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(2) Anders liegt der Fall der Beteiligung an
einer grundstücksverwaltenden, gewerblich geprägten
Personengesellschaft. Einkommensteuerrechtlich gehören
Wirtschaftsgüter, die bürgerlich-rechtlich oder
wirtschaftlich Gesamthandsvermögen einer gewerblich
tätigen Personengesellschaft sind, grundsätzlich zu deren
Betriebsvermögen und nicht - auch nicht anteilig - zum
Betriebsvermögen eines an einer solchen Gesellschaft
betrieblich Beteiligten. Insoweit wird § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO
durch § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 1 EStG
verdrängt. Dies gilt auch für gewerblich geprägte
Personengesellschaften, da sie - obwohl nicht gewerblich tätig
- nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als Gewerbebetrieb gelten
(ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 21.07.2016 -
IV R 26/14, BFHE 254, 371, BStBl II 2017, 202 = SIS 16 21 89,
m.w.N.). Bezogen auf den Grundbesitz im Gesamthandsvermögen
einer solchen Gesellschaft verwalten und nutzen deren
Gesellschafter auch nicht anteilig eigenen Grundbesitz.
Dementsprechend kann das „Halten einer
Beteiligung“ in einem solchen Fall nicht im
„Verwalten und Nutzen eigenen Grundbesitzes i.S. des
§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG“ bestehen. Vielmehr übt
der Gesellschafter insoweit eine Tätigkeit aus, die, da sie
nicht im Katalog der prinzipiell unschädlichen
Tätigkeiten enthalten ist, zur Versagung der erweiterten
Kürzung führt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 167, 144, BStBl
II 1992, 628 = SIS 92 10 26; in BFH/NV 2006, 1148 = SIS 06 21 72;
in BFHE 232, 194, BStBl II 2011, 367 = SIS 11 05 52;
BFH-Beschlüsse in BFHE 200, 54, BStBl II 2003, 355 = SIS 03 05 50; vom 02.02.2001 - VIII B 56/00, BFH/NV 2001, 817 = SIS 01 65 79).
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bb) Das Halten einer Beteiligung an einer
gewerblich geprägten Personengesellschaft ist auch keine
Verwaltung und Nutzung von Kapitalvermögen.
Kapitalvermögen i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG sind
Wirtschaftsgüter, deren Nutzung zu Einkünften aus
Kapitalvermögen gemäß § 20 EStG führt,
sofern nicht § 20 Abs. 8 EStG eingreift. Eine Beteiligung an
einer gewerblich geprägten Personengesellschaft führt zu
Einkünften aus Gewerbebetrieb (so bereits BFH-Urteil in BFHE
167, 144, BStBl II 1992, 628 = SIS 92 10 26).
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cc) Eine derartige Beteiligung ist auch keine
Betreuung von Wohnungsbauten oder Errichtung und
Veräußerung von Einfamilienhäusern,
Zweifamilienhäusern und Eigentumswohnungen (so bereits
BFH-Urteil in BFHE 167, 144, BStBl II 1992, 628 = SIS 92 10 26).
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dd) Handelt es sich bei dem
Beteiligungsunternehmen um eine gewerblich geprägte,
grundstücksverwaltende Personengesellschaft, die nur
vermögensverwaltend tätig ist und deshalb allein wegen
ihrer Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegt, so kann zwar sie die
erweiterte Kürzung in Anspruch nehmen. Die Beschränkung
des Beteiligungsunternehmens (Untergesellschaft) auf eine
grundstücksverwaltende Tätigkeit wirkt sich aber nicht
auf ein an ihr beteiligtes Unternehmen (Obergesellschaft) aus. Ob
gesellschaftsrechtlich verbundene, gewerbesteuerpflichtige
Unternehmen die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung
erfüllen, ist für jedes der Unternehmen einzeln zu
prüfen und zu entscheiden (so bereits BFH-Urteil in BFHE 167,
144, BStBl II 1992, 628 = SIS 92 10 26; vgl. ferner für
Fälle der Organschaft BFH-Urteil vom 30.07.1969 - I R 21/67,
BFHE 96, 362, BStBl II 1969, 629 = SIS 69 04 04).
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ee) Das Innehaben der Beteiligung ist auch
nicht dem begünstigten Tätigkeitsbereich der
Grundstücksverwaltung zuzuordnen. Zwar hat die Rechtsprechung
in den Begriff der Grundstücksverwaltung auch
„Nebengeschäfte“ einbezogen, zugleich aber
diesen Bereich nur auf Geschäfte bezogen, die der
Grundstücksnutzung und -verwaltung im eigentlichen Sinne
dienen und als „zwingend notwendiger Teil einer
wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen
Grundstücksverwaltung und -nutzung angesehen werden“
können. Dazu gehört die Beteiligung an einer ihrerseits
grundstücksverwaltenden Gesellschaft nicht (so bereits
BFH-Urteil in BFH/NV 2006, 1148 = SIS 06 21 72).
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b) Danach sind FA und FG zu Recht davon
ausgegangen, dass der Klägerin die sog. erweiterte
Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht zu
gewähren ist.
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Sowohl bei der Klägerin als auch bei der
GbR N und der GbR M, an denen sie in den Streitjahren beteiligt
war, handelte es sich jeweils um grundstücksverwaltende,
gewerblich geprägte Personengesellschaften. Da dies zwischen
den Beteiligten nicht in Streit steht, sieht der Senat insoweit von
weiteren Ausführungen ab.
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Da damit die Klägerin in den Streitjahren
an ihrerseits zwar grundstücksverwaltenden, aber jeweils
gewerblich geprägten Personengesellschaften beteiligt war,
haben FA und FG ihr zu Recht nur die Kürzung nach § 9 Nr.
1 Satz 1 GewStG, nicht aber die erweiterte Kürzung nach §
9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gewährt.
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2. Die hiergegen gerichteten Einwände der
Klägerin greifen - auch unter Berücksichtigung des nicht
nachgelassenen Schriftsatzes vom 28.06.2019 - nicht durch.
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a) Entgegen der Auffassung der Klägerin
bestimmt sich der Begriff des „Unternehmens“
i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht nach § 7 i.V.m.
§§ 8, 9 GewStG, sondern ist gleichbedeutend mit dem
Begriff „Gewerbebetrieb“ i.S. des § 2
GewStG.
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aa) Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG
unterliegt der Gewerbesteuer jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit
er im Inland betrieben wird. Unter Gewerbebetrieb ist nach § 2
Abs. 1 Satz 2 GewStG ein gewerbliches Unternehmen i.S. des EStG zu
verstehen. Für die Bestimmung des Gewerbebetriebs verweist das
GewStG damit auf § 15 EStG. Demgemäß bestimmt sich
auch der Umfang eines gewerblichen Unternehmens allein nach den
jeweiligen Bestimmungen des § 15 EStG und nicht nach § 7
GewStG. Diese Norm hat erst Bedeutung für die logisch
nachrangige Frage, wie die für den entsprechenden
Gewerbebetrieb festzusetzende Gewerbesteuer ermittelt wird.
Insoweit bestimmt § 6 GewStG als Besteuerungsgrundlage
für die Gewerbesteuer des Gewerbebetriebs dessen
Gewerbeertrag. Dieser Gewerbeertrag - nicht aber schon der Umfang
des Gewerbebetriebs selbst - bestimmt sich nach § 7 GewStG.
Erst in diesem Zusammenhang sind auch die Hinzurechnungs- und
Kürzungsvorschriften der §§ 8, 9 GewStG von
Bedeutung. Das GewStG bestimmt also in seinem § 2
zunächst das Steuerobjekt der Gewerbesteuer - den
Gewerbebetrieb, der sich bei Personengesellschaften nach § 15
EStG richtet -, und legt im Anschluss daran in § 6 den
Gewerbeertrag als die Besteuerungsgrundlage fest, nach der sich die
für den Gewerbebetrieb festzusetzende Gewerbesteuer richtet.
Die §§ 7 ff. GewStG kommen erst im Rahmen der Ermittlung
dieses Gewerbeertrags zur Anwendung. Dabei bestimmt nicht § 9
GewStG, was unter dem Gewerbeertrag als Besteuerungsgrundlage
für die Gewerbesteuer (§ 6 GewStG) zu verstehen ist,
sondern § 7 GewStG. § 9 GewStG setzt folglich
gewerbesteuerpflichtige Erträge voraus; nur diese können
nach § 9 GewStG gekürzt werden (vgl. auch BFH-Urteil vom
18.12.2014 - IV R 22/12, BFHE 248, 354, BStBl II 2015, 606 = SIS 15 08 57).
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bb) Bezogen auf den Streitfall gehörten
danach die Beteiligungen der Klägerin an den
grundstücksverwaltenden, aber ihrerseits gewerblich
geprägten GbR gewerbesteuerrechtlich zum Gewerbebetrieb der
Klägerin. Als gewerblich geprägte Personengesellschaft
i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG unterhielt die Klägerin
einen Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG. Anders als
eine natürliche Person kann eine Personengesellschaft zur
gleichen Zeit nur einen Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs. 1
GewStG unterhalten, wobei dies auch dann gilt, wenn sie
gleichzeitig sachlich an sich selbständige Tätigkeiten
ausübt (z.B. BFH-Urteil vom 04.05.2017 - IV R 2/14, BFHE 258,
470, BStBl II 2017, 1138 = SIS 17 16 18, Rz 36). Zu diesem
Gewerbebetrieb der Klägerin gehörten danach auch ihre
Beteiligungen an der GbR N und an der GbR M.
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b) Auch aus § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG
ergibt sich nichts Anderes.
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Schuldner der Gewerbesteuer ist nach § 5
Abs. 1 Satz 1 GewStG der Unternehmer. Das ist derjenige, für
dessen Rechnung das Gewerbe betrieben wird (§ 5 Abs. 1 Satz 2
GewStG). Ist die Tätigkeit einer Personengesellschaft
Gewerbebetrieb, so ist Steuerschuldner die Gesellschaft (§ 5
Abs. 1 Satz 3 GewStG). Da, wie dargelegt, auch die Beteiligungen an
den ihrerseits gewerblich geprägten GbR zum Gewerbebetrieb der
Klägerin gehören, schuldet sie grundsätzlich auch
für die aus diesen Beteiligungen bezogenen Erträge
Gewerbesteuer. Dass damit letztlich die nämlichen Erträge
sowohl bei der Untergesellschaft als auch bei der Obergesellschaft
dem Grunde nach gewerbesteuerbar sind und damit ggf. zweimal der
Gewerbesteuer unterworfen würden, wird durch die
Kürzungsvorschrift des § 9 Nr. 2 Satz 1 GewStG
verhindert. Danach wird der nach den Vorschriften des EStG
ermittelte Gewinn der Klägerin aus ihrem Gewerbebetrieb, zu
dem auch die Beteiligungserträge gehören, um die Anteile
am Gewinn der Beteiligungsgesellschaften gekürzt, also
letztlich um diese Beteiligungserträge. Das ändert aber
nichts daran, dass die streitigen Beteiligungen auch
gewerbesteuerrechtlich zum Gewerbebetrieb der Klägerin
gehören und es sich bei den Beteiligungserträgen dem
Grunde nach um Erträge des Gewerbebetriebs handelt, für
den die Klägerin nach § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG
Gewerbesteuer schuldet.
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c) Aus dem Vorstehenden ergibt sich zugleich,
dass sich auch aus dem Umstand, dass der Gesetzgeber in § 9
Nr. 1 Satz 1 GewStG den Begriff „Unternehmer“,
in Satz 2 der Vorschrift hingegen den des
„Unternehmens“ verwendet, die von der
Klägerin daraus abgeleiteten Folgen nicht entnehmen
lassen.
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d) Auch die Beschränkung des
Beteiligungsunternehmens auf eine grundstücksverwaltende
Tätigkeit wirkt sich entgegen der Auffassung der Klägerin
nicht auf ein an ihr beteiligtes Unternehmen aus. Ob
gesellschaftsrechtlich verbundene, gewerbesteuerpflichtige
Unternehmen die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung
erfüllen, ist, wie bereits ausgeführt, für jedes der
Unternehmen einzeln zu prüfen und zu entscheiden. Zudem
rechtfertigt es der Normzweck der Verwaltungsvereinfachung, dass
nicht weiter zu prüfen ist, welchen Tätigkeiten das
Beteiligungsunternehmen (Untergesellschaft) seinerseits nachgeht
und ob es allein wegen seiner Rechtsform der Gewerbesteuer
unterliegt (vgl. BFH-Urteil vom 19.07.2018 - IV R 39/10, BFHE 262,
149, BStBl II 2019, 77 = SIS 18 14 50, Rz 28, zu der vergleichbaren
Frage, ob das Beteiligungsunternehmen im Rahmen des § 7 Satz 2
Nr. 2 GewStG die Verhältnisse des an ihm beteiligten
Unternehmens zu prüfen hat). Soweit die Klägerin
vorträgt, für die Verwaltung entstehe kein
unverhältnismäßiger Aufwand, wenn man dem
Steuerpflichtigen die entsprechende Nachweispflicht auferlege, kann
sich der Senat dem nicht anschließen. Denn es bliebe Aufgabe
des für die Besteuerung der Obergesellschaft zuständigen
Finanzamts, die vom Steuerpflichtigen vorgelegten Unterlagen
hinsichtlich der Verhältnisse der Untergesellschaft auf ihre
Richtigkeit und Vollständigkeit hin zu prüfen und ggf.
weitere eigene Ermittlungen anzustellen. Der dadurch bedingte,
nicht unerhebliche Verwaltungsaufwand bliebe insbesondere auch
angesichts des Umstands, dass ein Steuerpflichtiger in der
Situation der Klägerin die gewerbesteuerliche Belastung seiner
Grundstückserträge durch einfache gesellschaftsrechtliche
Gestaltung (Ausgliederung der Beteiligungen in eine
personenidentische Gesellschaft) vermeiden kann,
unverhältnismäßig.
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e) Entgegen der Auffassung der Klägerin
wird ihr die erweiterte Kürzung nicht mit der Begründung
verwehrt, sie verwalte und nutze auch fremden Grundbesitz,
nämlich den, der den Untergesellschaften zuzurechnen ist. Was
die Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz betrifft, verwaltet und
nutzt die Klägerin nur eigenen Grundbesitz. Neben dieser
Tätigkeit übt sie aber mit dem Halten der Beteiligungen
an den GbR noch eine weitere Tätigkeit aus, die, da sie nicht
zu den in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG abschließend
aufgeführten unschädlichen Tätigkeiten gehört,
schädlich ist. Wegen der Ausübung dieser weiteren
Tätigkeit verwaltet und nutzt sie nicht ausschließlich
eigenen Grundbesitz und erfüllt folglich nicht die
Voraussetzungen für die Gewährung der erweiterten
Kürzung.
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3. Einer Anrufung des Großen Senats des
BFH zur Klärung der Streitfrage bedarf es nicht. Mit der hier
vertretenen Auffassung weicht der Senat weder von Entscheidungen
anderer Senate des BFH ab, noch kommt der Streitfrage, insbesondere
angesichts des jüngst ergangenen Beschlusses des Großen
Senats des BFH in BFHE 263, 225, BStBl II 2019, 262 = SIS 19 02 19
i.S. des § 11 Abs. 4 FGO grundsätzliche Bedeutung zu.
Abweichendes ergibt sich auch nicht aus dem Vorlagebeschluss des
Senats in BFHE 254, 371, BStBl II 2017, 202 = SIS 16 21 89. In dem
dort unter Rz 47 gebildeten Vergleichsfall ging es
ausschließlich um die Gewerbesteuerbelastung der
Beteiligungseinkünfte, nicht um die der Einkünfte der
Obergesellschaft aus der Verwaltung und Nutzung ihres eigenen
Grundbesitzes.
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4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO.
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