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Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot bei Erstattung der Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG

Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot bei Erstattung der Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG: Der Anspruch auf Erstattung der Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG für einen vor Insolvenzeröffnung geschlossenen Kaufvertrag entsteht im Fall der Ablehnung der Erfüllung gemäß § 103 Abs. 2 InsO erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens i.S. des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO. - Urt.; BFH 15.1.2019, VII R 23/17; SIS 19 01 83

Kapitel:
Haus - und Grundbesitz > Grunderwerbsteuer
Fundstellen
  1. BFH 15.01.2019, VII R 23/17 (ECLI:DE:BFH:2019:U.150119.VIIR23.17.0)
    BStBl 2019 II S. 329

    Anmerkungen:
    zur Veröffentlichung in BStBl II bestimmt nach BMF-Online vom 2.5.2019
    J. H. in StuB 7/2019 S. 294
    R. Halaczinsky in UVR 5/2019 S. 134
    F. v. Spiessen in EWiR 11/2019 S. 345
    K. Wiesmann in BFH/PR 6/2019 S. 144
Normen
[GrEStG] § 16 Abs. 1 Nr. 2
[InsO] § 96 Abs. 1 Nr. 1, § 103 Abs. 2
Vorinstanz / Folgeinstanz:
  • vor: Sächsisches FG, 26.04.2017, SIS 17 23 28, Abrechnungsbescheid, Aufrechnung, Insolvenz
Zitiert in... / geändert durch...
  • BFH 22.6.2022, SIS 22 18 58, Aufrechnung im Insolvenzverfahren, Berücksichtigung eines Berichtigungsbetrags in einem falschen Besteuer...
  • BFH 21.12.2021, SIS 22 06 33, Zeitpunkt der Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs bei Vollmachtserteilung an den Notar, die Löschung ...
  • FG Hamburg 7.8.2020, SIS 20 17 70, Grunderwerbsteuer, keine Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs bei Vertragsänderung und -übernahme: Die...
  • BFH 18.2.2020, SIS 20 10 33, Zur Anfechtbarkeit der Herstellung einer Aufrechnungslage: 1. Einfuhren, die zum Entstehen der Einfuhrums...
  • FG Köln 11.12.2019, SIS 20 09 55, Aufrechnung im Insolvenzverfahren: 1. Durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens wird eine bestehende Au...
  • BFH 15.10.2019, SIS 20 01 40, Aufrechnung des FA mit Erstattungsansprüchen aus Umsatzsteuer bei nicht erkannter Organschaft im Insolven...
Fachaufsätze
  • LIT 03 86 83 M. Krumwiede/M. Gräbner, BB 26/2019 S. 1499: Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot - Aktuelle BFH-Rechtsprechung - Lit.; M. Krumwiede/M. Gräbner, BB...

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 26.4.2017 1 K 1596/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

 

1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) erwarb mit Bauträgervertrag vom 28.12.2005 für 1.140.000 EUR Miteigentumsanteile an vier noch fertigzustellenden Doppelhaushälften in A. Da sie nach dem Kaufvertrag die Grunderwerbsteuer zu tragen hatte, setzte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) mit Bescheid vom 28.2.2006 Grunderwerbsteuer in Höhe von 39.900 EUR gegen die Klägerin fest. Der Bescheid wurde bestandskräftig und die Klägerin zahlte die festgesetzte Grunderwerbsteuer.

 

 

2

Im März 2012 eröffnete das Amtsgericht über das Vermögen der Klägerin das Insolvenzverfahren und ordnete Eigenverwaltung an. Mit Schreiben vom 1.3.2013 erklärte die Klägerin gegenüber der Verkäuferin die Nichterfüllung des Bauträgervertrags vom 28.12.2005 gemäß § 103 Abs. 2 der Insolvenzordnung (InsO). Mit Schreiben vom 2.4.2013 bat die Klägerin das FA um Erstattung der Grunderwerbsteuer.

 

 

3

Mit Bescheid vom 3.2.2015 hob das FA den Grunderwerbsteuerbescheid vom 28.2.2006 „wegen Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs nach § 16 Abs. 1 Nr. 2“ des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) auf und erklärte die Aufrechnung mit Steuerschulden der Klägerin wegen Lohnsteuer für die Monate Dezember 2009 bis April 2010. Den Einspruch der Klägerin vom 18.3.2015 wertete das FA als Antrag auf Erlass eines Abrechnungsbescheids und stellte mit Bescheid vom 13.4.2015 fest, dass das Guthaben aus der Grunderwerbsteuer durch Aufrechnung erloschen sei.

 

 

4

Die hiergegen erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Aufrechnung sei nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO unzulässig, da das FA das von ihm verrechnete Grunderwerbsteuerguthaben erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zur Insolvenzmasse schuldig geworden sei. Das Urteil ist in EFG 2018, 187 = SIS 17 23 28 veröffentlicht.

 

 

5

Mit seiner Revision trägt das FA vor, der Bundesfinanzhof (BFH) habe mit Urteil vom 17.4.2007 VII R 27/06 (BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589 = SIS 07 19 23) entschieden, dass das FA die Erstattung von Grunderwerbsteuer gegen Insolvenzforderungen verrechnen könne, wenn der Verkäufer nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens das ihm vorbehaltene Recht zum Rücktritt von einem vor Verfahrenseröffnung geschlossenen Kaufvertrag ausübe. An dieser Rechtsprechung sei festzuhalten. Die geänderte Rechtsprechung des BFH zu § 17 Abs. 2 bzw. § 14c des Umsatzsteuergesetzes (UStG) lasse sich wegen der besonderen Ausgestaltung des GrEStG nicht auf den vorliegenden Streitfall übertragen. Die Grunderwerbsteuer sei im Unterschied zur Umsatzsteuer eine aperiodisch entstehende und festzusetzende Verkehrsteuer. Zwar wirke die Aufhebung einer Grunderwerbsteuerfestsetzung gemäß § 16 GrEStG - ebenso wie die Änderung der Steuerschuld gemäß § 17 UStG - nicht auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Steuerentstehung zurück; jedoch sehe § 16 GrEStG die Beseitigung der Grunderwerbsteuerfestsetzung vor, während § 17 Abs. 1 UStG die Änderung der Steuerschuld für den Besteuerungszeitraum vorschreibe, in dem die Änderung eintrete, und somit keinen Bezug zum Besteuerungszeitraum der ursprünglichen Steuerfestsetzung herstelle. Auch werde durch das BFH-Urteil vom 18.8.2015 VII R 29/14 (BFH/NV 2016, 87 = SIS 15 28 66) und ebenso durch den BFH-Beschluss vom 21.3.2014 VII B 214/12 (BFH/NV 2014, 1088 = SIS 14 16 15) bestätigt, dass der Zeitpunkt der Antragstellung - im Streitfall der auf Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung gerichtete Antrag - für die insolvenzrechtliche Entstehung des Erstattungsanspruchs unerheblich sei.

 

 

6

Das FA beantragt, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

 

 

7

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

 

 

8

Die Klägerin erwidert, es treffe zwar zu, dass das BFH-Urteil vom 25.7.2012 VII R 29/11 (BFHE 238, 307, BStBl II 2013, 36 = SIS 12 28 19) zur Umsatzsteuer ergangen sei; es müsse aber gleichermaßen auch für die Grunderwerbsteuer gelten, denn letztlich seien die gesetzlichen Regelungen des § 17 UStG und des § 16 GrEStG in ihren Aussagen deckungsgleich: Würden die ursprünglichen Vertragsbedingungen nicht erfüllt, seien die zunächst erstellten Voranmeldungen bzw. der zunächst erlassene Bescheid zu korrigieren. Ebenso habe auch der Bundesgerichtshof (BGH) entschieden, dass eine Forderung im Insolvenzverfahren nur dann aufrechenbar sei, wenn sie vor der Verfahrenseröffnung in ihrem rechtlichen Kern so gesichert sei, dass es einer weiteren Rechtshandlung des Anspruchsinhabers nicht bedürfe (BGH-Urteil vom 3.3.2016 IX ZR 132/15, BGHZ 209, 179, NJW 2016, 2118). Es liege auf der Hand, dass im Fall der Ausübung des Wahlrechts nach § 103 InsO aus Sicht dieser Entscheidung eine Aufrechnung nicht möglich sei; denn die Grunderwerbsteuerforderung entstehe erst, nachdem der Insolvenzverwalter sein Wahlrecht - also eine Rechtshandlung - ausgeübt habe. Zudem sei das BFH-Urteil aus dem Jahr 2007 (in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589 = SIS 07 19 23) für den vorliegenden Sachverhalt ohne Aussagekraft; denn es behandele einen Fall, in dem die Vertragsparteien bereits im ursprünglichen notariellen Kaufvertrag ein Rücktrittsrecht vereinbart hätten. Demgegenüber sei die Erklärung des Insolvenzverwalters nach § 103 InsO eine einseitige, empfangsbedürftige Willenserklärung; sie sei also nicht schon im ursprünglichen Vertrag angelegt gewesen.

 

 

9

II. Die Revision ist unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das angefochtene Urteil entspricht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO).

 

 

10

Das FG hat rechtsfehlerfrei entschieden, dass die Aufrechnung nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO unzulässig war.

 

 

11

1. Nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Aufrechnung unzulässig, wenn ein Insolvenzgläubiger erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist.

 

 

12

Ob ein Insolvenzgläubiger vor oder nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist, bestimmt sich nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats danach, ob der Tatbestand, der den betreffenden Anspruch begründet, nach den steuerrechtlichen Vorschriften bereits vor oder erst nach Insolvenzeröffnung vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen ist. Entscheidend ist, ob sämtliche materiell-rechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen für die Entstehung eines Erstattungsanspruchs im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens bereits erfüllt waren (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteile vom 12.6.2018 VII R 19/16, BFHE 261, 463 = SIS 18 12 25, und vom 8.11.2016 VII R 34/15, BFHE 256, 6, BStBl II 2017, 496 = SIS 16 28 23, m.w.N.).

 

 

13

2. Das FA ist das hier streitige Guthaben aus der Grunderwerbsteuer erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens schuldig geworden.

 

 

14

a) Gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG wird auf Antrag die Steuer nicht festgesetzt oder die Steuerfestsetzung aufgehoben, wenn die Vertragsbedingungen nicht erfüllt werden und der Erwerbsvorgang deshalb aufgrund eines Rechtsanspruchs rückgängig gemacht wird, bevor das Eigentum am Grundstück auf den Erwerber übergegangen ist.

 

 

15

aa) Der nach dieser Regelung entstehende Anspruch des Steuerpflichtigen auf Aufhebung eines bereits ergangenen Grunderwerbsteuerbescheids führt nach der Rechtsprechung des BFH nicht zum Erlöschen des einmal wirksam entstandenen ursprünglichen Steueranspruchs. Der Anspruch nach § 16 GrEStG ist vielmehr ein weiterer (gegenläufiger), eigenständiger Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis i.S. des § 37 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO), der selbständig neben den Steueranspruch tritt (vgl. BFH-Urteil vom 16.1.2002 II R 52/00, BFH/NV 2002, 1053 = SIS 03 13 35, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 9.9.2015 II B 28/15, BFH/NV 2015, 1668 = SIS 15 25 96; s.a. Loose in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 19. Aufl., § 16 Rz 12 ff.; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 16 Rz 3). Es handelt sich nicht um einen Erstattungsanspruch i.S. des § 37 Abs. 2 AO (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 1668 = SIS 15 25 96, Rz 7). Dementsprechend lässt der Anspruch aus § 16 GrEStG die Rechtmäßigkeit der für den ursprünglichen Erwerbsvorgang vorgenommenen Besteuerung unberührt (BFH-Urteil in BFH/NV 2002, 1053 = SIS 03 13 35).

 

 

16

Damit gewährt § 16 Abs. 1 GrEStG - ebenso wie §§ 14c Abs. 2 und 17 Abs. 2 UStG (vgl. Senatsurteil in BFHE 256, 6, BStBl II 2017, 496 = SIS 16 28 23, m.w.N.) - einen eigenständigen Berichtigungsanspruch.

 

 

17

bb) „Rückgängig gemacht“ i.S. des § 16 Abs. 1 GrEStG ist ein Erwerbsvorgang, wenn über die zivilrechtliche Aufhebung des den Steuertatbestand erfüllenden Rechtsgeschäfts hinaus die Vertragspartner sich derart aus ihren vertraglichen Bindungen entlassen haben, dass die Möglichkeit zur Verfügung über das Grundstück nicht beim Erwerber verbleibt, sondern der Veräußerer seine ursprüngliche Rechtsstellung wiedererlangt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 5.9.2013 II R 16/12, BFHE 242, 181, BStBl II 2014, 42 = SIS 13 29 95, und vom 16.2.2005 II R 53/03, BFHE 209, 158, BStBl II 2005, 495 = SIS 05 21 66). Erst zu diesem Zeitpunkt entsteht materiell-rechtlich der Anspruch aus § 16 GrEStG (vgl. auch Loose in Boruttau, a.a.O., § 16 Rz 53; Pahlke, a.a.O., § 16 Rz 134).

 

 

18

Dementsprechend ist der Anspruch aus § 16 Abs. 1 GrEStG auch erst zu diesem Zeitpunkt im Sinne der Rechtsprechung des erkennenden Senats zu § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen.

 

 

19

b) Im Streitfall ist der Erwerb der mit Bauträgervertrag vom 28.12.2005 verkauften Miteigentumsanteile nach den Feststellungen des FG erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens rückgängig gemacht worden. Die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 GrEStG sind damit - insoweit unstreitig - erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfüllt gewesen. Dementsprechend ist auch der Anspruch aus § 16 GrEStG materiell-rechtlich erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden mit der Folge, dass das FA das hier streitige Guthaben aus der Grunderwerbsteuer erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens schuldig geworden ist.

 

 

20

c) Soweit der erkennende Senat in seinem Urteil in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589 = SIS 07 19 23 von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, hält er daran im Hinblick auf die oben (unter II.1.) dargestellte Rechtsprechung - insbesondere im Hinblick auf die geänderte Senatsrechtsprechung zu § 17 Abs. 2 UStG (Senatsurteil in BFHE 238, 307, BStBl II 2013, 36 = SIS 12 28 19) und zu § 14c Abs. 2 UStG (Senatsurteil in BFHE 256, 6, BStBl II 2017, 496 = SIS 16 28 23; Senatsbeschluss vom 25.4.2018 VII R 18/16, BFH/NV 2018, 1289 = SIS 18 16 85) - nicht mehr fest.

 

 

21

d) Aus dem Senatsurteil in BFH/NV 2016, 87 = SIS 15 28 66 und dem Senatsbeschluss in BFH/NV 2014, 1088 = SIS 14 16 15 lässt sich kein anderes Ergebnis herleiten; denn auch nach diesen beiden Entscheidungen kommt es für die Anwendung des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO darauf an, ob die materiell-rechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen des jeweiligen Anspruchs vor oder nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfüllt sind.

 

 

22

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.