Die Revisionen des Klägers und der
Beigeladenen gegen das Urteil des Niedersächsischen
Finanzgerichts vom 30.10.2014 16 K 5/14 = SIS 16 02 08 werden als
unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens haben der Kläger und die
Beigeladene zu tragen.
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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) ist Insolvenzverwalter einer GmbH, über deren
Vermögen am 29.6.2009 das Insolvenzvefahren eröffnet
wurde. Bereits am 8.4.2009 war der Kläger zum vorläufigen
Insolvenzverwalter mit allgemeinem Zustimmungsvorbehalt nach §
21 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 der Insolvenzordnung (InsO) bestellt
worden.
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Gesellschafter der GmbH waren neun
natürliche Personen und eine GbR, die zugleich auch alleinige
Gesellschafter einer KG waren. Die KG hatte
Vermögensgegenstände an die GmbH für deren
unternehmerische Tätigkeit verpachtet.
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Bis zum Jahresende 2008 gingen die GmbH,
die KG und der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -
) davon aus, dass die KG gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 des
Umsatzsteuergesetzes (UStG) Organträger ihrer
Schwestergesellschaft, der GmbH, als Organgesellschaft war.
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Im Zusammenhang mit der Abgabe der
Umsatzsteuervoranmeldung März 2009 im Mai 2009 machte die KG
geltend, dass es für eine Organschaft an der organisatorischen
Eingliederung fehle.
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Das FA meldete für 2009
Umsatzsteuerforderungen zur Insolvenztabelle an. Der Kläger
erhob hiergegen Widerspruch. In seinem Feststellungsbescheid vom
28.10.2013 hielt das FA an der Forderungsanmeldung fest. Einspruch
und Klage zum Finanzgericht (FG) hatten im Wesentlichen keinen
Erfolg.
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Im finanzgerichtlichen Verfahren hat das FG
eine an der GmbH und zugleich auch an der KG beteiligte
Gesellschafterin auf Antrag nach § 60 Abs. 1 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) beigeladen.
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Nach dem Urteil des FG ist die GmbH
Steuerschuldner für die von ihr ausgeführten
Umsätze, da es an einer finanziellen Eingliederung zwischen
den beiden Schwestergesellschaften fehle. Das FA sei an der
Geltendmachung des Steueranspruchs weder nach Treu und Glauben
aufgrund einer Selbstbindung noch nach § 176 der
Abgabenordnung (AO) gehindert.
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Hiergegen wenden sich der Kläger und
die Beigeladene mit ihren Revisionen. Der Kläger macht
geltend, dass auch zwischen Schwestergesellschaften eine
Organschaft bestehen könne, da das Erfordernis eines
Über- und Unterordnungsverhältnisses unter
Berücksichtigung der Rechtsprechung des Gerichtshofs der
Europäischen Union (EuGH) mit Art. 11 der Richtlinie des Rates
vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
2006/112/EG nicht vereinbar sei. Zumindest sei Vertrauensschutz im
Festsetzungsverfahren zu gewähren. Der Bundesfinanzhof (BFH)
habe erst aufgrund einer Rechtsprechungsänderung und unter
Ablehnung der bis dahin geltenden Verwaltungsauffassung durch
Urteil vom 22.4.2010 V R 9/09 (BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597 =
SIS 10 18 70) die Organschaft zwischen Schwestergesellschaften
verneint. Es liege ein Vertrauenstatbestand vor, da das FA
über Jahrzehnte den Bestand der Organschaft anerkannt habe.
Dass die KG Anfang 2009 davon ausgegangen sei, dass keine
Organschaft vorliege, sei der GmbH nicht zuzurechnen.
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Die Beigeladene macht geltend, dass dem
Kläger kein ausreichendes rechtliches Gehör gewährt
worden sei. Der GmbH habe als vermeintliche Organgesellschaft im
Besteuerungsverfahren der KG rechtliches Gehör gewährt
werden müssen. Das FG habe gegen § 176 AO
verstoßen. Allerdings habe das FG zutreffend entschieden,
dass zwischen der GmbH und der KG keine Organschaft vorgelegen
habe. Es habe an der finanziellen wie auch an der organisatorischen
Eingliederung gefehlt.
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Der Kläger und die Beigeladene
beantragen übereinstimmend, das Urteil des FG und den
Feststellungsbescheid vom 28.10.2013 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 18.12.2013 aufzuheben.
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Das FA beantragt, die Revisionen
zurückzuweisen.
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Mangels finanzieller und organisatorischer
Eingliederung liege keine Organschaft vor. Ein Anspruch auf
Vertrauensschutz bestehe weder nach Treu und Glauben noch
entsprechend § 176 AO. Es bestehe auch kein guter Glaube an
die Voraussetzungen einer Organschaft.
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II. Die Revisionen des Klägers und der
Beigeladenen sind unbegründet und daher zurückzuweisen
(§ 126 Abs. 2 FGO).
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1. Der Senat hat bereits entschieden, dass
zwischen Schwestergesellschaften keine Organschaft nach § 2
Abs. 2 Nr. 2 UStG besteht (BFH-Urteil in BFHE 229, 433, BStBl II
2011, 597 = SIS 10 18 70, unter II.3.). Der Senat hält an
dieser Rechtsprechung auch unter Berücksichtigung aller
Vorgaben des Unionsrechts und der hierzu ergangenen
EuGH-Rechtsprechung fest (BFH-Urteil vom 2.12.2015 V R 15/14, BFHE
252, 158 = SIS 16 00 90, Leitsatz 1 und unter II.1.).
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2. Unabhängig von der Frage einer
finanziellen Eingliederung und dem Streit, ob zwischen der GmbH und
KG überhaupt in der Vergangenheit eine organisatorische
Eingliederung bestanden hat, ist die Organschaft, selbst wenn sie
entgegen der BFH-Rechtsprechung zu einem früheren Zeitpunkt
bestanden hätte, spätestens mit der Bestellung des
Klägers zum vorläufigen Insolvenzverwalter mit
allgemeinem Zustimmungsvorbehalt für die GmbH als (angebliche)
Organgesellschaft entfallen (vgl. BFH-Urteil vom 8.8.2013 V R
18/13, BFHE 242, 433 = SIS 13 23 09, Leitsatz 1). Der erkennende
Senat hält auch an dieser Rechtsprechung unter Beachtung der
unionsrechtlichen Vorgaben fest (BFH-Urteil in BFHE 252, 158 = SIS 16 00 90, unter II.1.a dd (2)).
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3. Der Grundsatz von Treu und Glauben wie auch
der Grundsatz des Vertrauensschutzes stehen einer
Forderungsanmeldung von Umsatzsteuer im Insolvenzverfahren einer
GmbH nicht entgegen, wenn die GmbH bei einer zunächst
unzutreffend bejahten Organschaft, bei der sie rechtsfehlerhaft als
Organgesellschaft angesehen wurde, die tatsächlich von ihr als
Steuerschuldner geschuldete Umsatzsteuer von dem vermeintlichen
Organträger vereinnahmt hat.
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a) Die Rechtsgrundsätze von Treu und
Glauben sowie von Vertrauensschutz sind nur unter
Berücksichtigung der „Maßnahmen, Handlung[en]
oder Dispositionen des Steuerpflichtigen“ von Bedeutung
(vgl. nur BFH-Urteil vom 30.10.2014 IV R 61/11, BFHE 247, 332,
BStBl II 2015, 478 = SIS 14 33 08, unter II.3.d).
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b) Insoweit ist im Streitfall zu
berücksichtigen, dass das FA die Umsatzsteuer, die für
Rechnung der KG als vermeintliche Organträgerin an das FA
gezahlt worden war, an die KG erstattet hat, und dass der
Kläger auf der Grundlage der zwischen der GmbH und der KG
bestehenden Verträge von der KG erfolgreich die Auszahlung der
vom FA an die KG erstatteten Umsatzsteuer in die Insolvenzmasse
erreicht hat, wie sich aus dem Urteil des Bundesgerichtshofs (BGH)
vom 15.10.2014 XII ZR 111/12, GmbHR 2015, 200 ergibt. Der
erkennende Senat kann den zwischen dem Kläger und der KG
bestehenden Rechtsstreit aufgrund der Bezugnahme des FG auf die
Einspruchsentscheidung und das abschließende Urteil in diesem
Rechtsstreit durch den BGH als gerichtsbekannt
berücksichtigen.
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Hat mithin das FA Umsatzsteuer an die KG als
vermeintlichen Organträger der GmbH erstattet und die GmbH von
der KG die Auszahlung dieser Umsatzsteuer erlangt, so ist das FA
durch Treu und Glauben nicht gehindert, diese Umsatzsteuer gegen
die GmbH als Steuerschuldner im Insolvenzverfahren der GmbH geltend
zu machen.
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Auch Vertrauensschutzgesichtspunkte
können bei dieser Sachlage im Hinblick auf die
rechtsfehlerhafte Bejahung einer Organschaft gemäß
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG durch die an der Organschaft Beteiligten
nicht geltend gemacht werden und stehen daher einer Korrektur
dieser Fehlbeurteilung für die Vergangenheit nicht
entgegen.
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4. Ohne dass der Senat über die
Voraussetzungen des § 176 AO abschließend zu entscheiden
hätte, kommt eine direkte oder analoge Anwendung dieser
Vorschrift nicht in Betracht, da nicht nur das FA, sondern auch die
Parteien des beim BGH geführten Rechtsstreits von einem Fehlen
der organisatorischen Eingliederung ausgegangen sind. Die
Rechtsprechungsänderung des BFH zur finanziellen Eingliederung
kann daher keine kausale Grundlage für den geltend gemachten
Vertrauensschutz sein, so dass es auf die Frage einer
Schutzbedürftigkeit, die ohnehin zu verneinen ist (s. oben
II.3.), nicht ankommt.
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5. Dass in einem Verwaltungsverfahren, wie die
Beigeladene geltend macht, nicht hinreichend rechtliches Gehör
gewährt wurde, begründet für das finanzgerichtliche
Verfahren keinen Verfahrensfehler, der in einem Revisionsverfahren
beachtlich sein könnte. Nicht zu entscheiden ist daher, ob die
Beigeladene überhaupt geltend machen kann, dass einer anderen
Person, dem Kläger, kein rechtliches Gehör gewährt
wurde.
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6. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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