Die Revision des Beklagten gegen das Urteil
des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 1.10.2015 7 K 7002/13 =
SIS 15 26 97 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.
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I. Der Kläger und Revisionsbeklagte
(Kläger) erbrachte in den Jahren 2003 bis 2010 (Streitjahre)
Dozentenleistungen für den Besucherdienst des Deutschen
Bundestages aufgrund von Rahmenverträgen, die er mit der
Bundesrepublik Deutschland, vertreten durch den Präsidenten
des Deutschen Bundestages, dieser vertreten durch den Direktor beim
Deutschen Bundestag, schloss.
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Der Kläger hatte dabei in einer
Vielzahl alters- und zielgruppengerechter Veranstaltungen
staatspolitische und historische Themen zu präsentieren. Die
Veranstaltungen sollten die Ausbildung in Schulen und anderen
Bildungseinrichtungen ergänzen und vervollständigen und
dabei Kenntnisse und Kompetenzen vermitteln, die im Rahmen der
Lehrpläne für Geschichte und Sozialkunde von Bedeutung
sind. In seinen Vorträgen und Führungen informierte der
Kläger die Besucher vor allem über die Geschichte des
deutschen Parlamentarismus, über Funktion, Struktur und
Arbeitsweise des Deutschen Bundestages sowie über die
demokratischen Willensbildungs- und Entscheidungsprozesse.
Zielgruppe dieser Veranstaltungen waren im Wesentlichen
Schüler, die im Rahmen staatlich bezuschusster Bildungsfahrten
den Bundestag besuchten, wobei die Teilnahme an den Informations-
und Bildungsveranstaltungen Voraussetzung für die finanzielle
Förderung war. Studenten an Hoch- und Fachhochschulen konnten
im Hinblick auf ihre Studienpläne spezifische Fragen stellen.
Die vermittelten Sachverhalte waren Inhalt späterer
Prüfungen und wissenschaftlicher Arbeiten. Teilnehmer waren
auch Bundeswehrangehörige, Lehrer oder Ausbilder aus dem
Bereich der politischen Bildung. Ein Schwerpunkt war die
Durchführung von ein- oder mehrtägigen Planspielen
für Schüler der 12. und 13. Jahrgangsstufe, die den
Gesetzgebungsprozess simulieren und den Teilnehmern neben
inhaltlichen und prozeduralen Kenntnissen ein vertieftes
Verständnis von Möglichkeiten und Grenzen politischer
Gestaltung im parlamentarischen System vermitteln sollten. Es
sollten zudem klassische Arbeitstechniken (Textarbeit, freies
Reden, Diskussionen) geschult und ein dauerhaftes Interesse an
politischen Prozessen geweckt werden. Der Kläger hatte sich
dabei mit den begleitenden Fachlehrern abzustimmen, um eine
Integration in die jeweiligen Lehrpläne zu
gewährleisten.
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Überdies war es Aufgabe des
Klägers, Parlamentsseminare durchzuführen, in denen
Schüler von 12. und 13. Klassen, Studenten, aber auch
Auszubildende im öffentlichen Dienst konkrete politische
Fragestellungen mit Fachpolitikern aller Fraktionen erörtern
konnten. Diese Parlamentsseminare wurden von den entsendenden
Bildungsträgern und Institutionen genutzt, um
lehrplanrelevante Inhalte fundiert von verschiedenen Blickwinkeln
beleuchten zu können. Der Kläger bereitete die Teilnehmer
auf die Gespräche vor, indem er die sachlichen Grundlagen
für eine Diskussion der vorbereiteten Fragestellungen legte.
Während der Diskussion stand er den Teilnehmern für
Sachfragen zur Verfügung. Anschließend konnte noch eine
Auswertung zur Schließung etwaiger Lücken und zur
Verfestigung des Erlernten erfolgen.
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Der Beklagte und Revisionskläger (das
Finanzamt - FA - ) sah die Tätigkeit des Klägers als
umsatzsteuerpflichtig an. Unter Änderung zuvor ergangener
Umsatzsteuerfestsetzungen und unter Aufhebung des Vorbehalts der
Nachprüfung setzte das FA mit den Bescheiden vom 9.10.2012 die
Umsatzsteuer 2003 auf 6.443,65 EUR, die Umsatzsteuer 2004 auf
7.755,01 EUR, die Umsatzsteuer 2005 auf 8.138,27 EUR, die
Umsatzsteuer 2006 auf 9.615,28 EUR, die Umsatzsteuer 2007 auf
10.480,38 EUR, die Umsatzsteuer 2008 auf 12.112,21 EUR, die
Umsatzsteuer 2009 auf 10.576,15 EUR und die Umsatzsteuer 2010 auf
8.419,10 EUR fest. Hiergegen legte der Kläger ohne Erfolg
Einspruch ein.
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Demgegenüber gab das Finanzgericht
(FG) mit seinem in EFG 2015, 2236 = SIS 15 26 97
veröffentlichten Urteil der Klage statt. Der Kläger habe
als Unternehmer steuerbare Leistungen erbracht, die nach nationalem
Recht nicht steuerfrei seien. Er könne sich aber für die
Steuerfreiheit seiner Leistungen auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i der
Richtlinie des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame
Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG (MwStSystRL) und bis zum
Streitjahr 2006 auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Sechsten
Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern
77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) berufen, wie sich aus der hierzu
ergangenen Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen
Union (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) ergebe.
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Hiergegen wendet sich das FA mit der
Revision, mit der es geltend macht, dass das FG die Voraussetzungen
für eine Anwendung von Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL
(bis einschließlich 2006: Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der
Richtlinie 77/388/EWG) zu Unrecht bejaht habe. Der Kläger
verfüge nicht über die hierfür erforderliche
Anerkennung.
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Das FA beantragt, das Urteil des FG
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision des FA ist unbegründet
und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht entschieden,
dass die Leistungen des Klägers nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i
MwStSystRL (bis einschließlich 2006: Art. 13 Teil A Abs. 1
Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG) steuerfrei sind.
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1. Zwischen den Beteiligten ist nicht mehr
streitig, dass der Kläger seine entgeltlichen Leistungen
steuerbar als Unternehmer gemäß § 2 Abs. 1 und Abs.
2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erbrachte und dass diese
Leistungen nach nationalem Recht nicht steuerfrei sind, da
insbesondere die Voraussetzungen der Befreiungstatbestände
nach § 4 Nr. 21 UStG nicht vorliegen.
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2. Wie das FG zutreffend erkannt hat, kann
sich der Kläger für die Steuerfreiheit seiner Leistungen
aber auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL (bis
einschließlich 2006: Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der
Richtlinie 77/388/EWG) berufen. Die Mitgliedstaaten befreien danach
insbesondere den „Schul- und Hochschulunterricht ... durch
Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen
Aufgaben betraut sind, oder [durch] andere Einrichtungen mit von
dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer
Zielsetzung“. Die hierfür erforderlichen leistungs-
wie auch unternehmerbezogenen Voraussetzungen liegen vor.
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a) Bei den Leistungen des Klägers
handelte es sich um Schul- und Hochschulunterricht.
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aa) Nach der EuGH-Rechtsprechung
beschränkt sich der Begriff Schul- und Hochschulunterricht
nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur
Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im
Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit
vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei
denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um
die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder
Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den
Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben (EuGH-Urteile
Haderer vom 14.6.2007 C-445/05, EU:C:2007:344, Rz 26, und Eulitz
vom 28.1.2010 C-473/08, EU:C:2010:47, Rz 29). Dem hat sich der
erkennende Senat angeschlossen (BFH-Urteile vom 20.3.2014 V R 3/13,
BFH/NV 2014, 1175 = SIS 14 15 62, unter II.2., und vom 5.6.2014 V R
19/13, BFHE 245, 433 = SIS 14 21 81, unter II.2.b).
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bb) Zutreffend hat das FG die Leistungen des
Klägers als eine Form von Schulunterricht angesehen. Bei der
Tätigkeit des Klägers stand die Vermittlung von
Kenntnissen und Fertigkeiten im Bereich Geschichte und Sozialkunde
im Mittelpunkt. Die Entscheidung des FG, dass den Leistungen des
Klägers Unterrichtscharakter zukommt und diese über ein
„qualitatives Mindestniveau“ verfügten, ist
revisionsrechtlich ebenso wenig zu beanstanden wie die Verneinung
eines Freizeitcharakters, wofür sich das FG neben den
freizeitfernen Inhalten der Veranstaltungen auch auf die
Kostenübernahme durch öffentliche Träger und die
Teilnahmepflicht als Voraussetzung der Kostenübernahme
stützen könnte. Bestätigt wird dies durch die
Zusammensetzung der Teilnehmergruppen (Schüler, Studenten und
Auszubildende).
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b) Der Kläger ist auch unternehmerbezogen
eine Einrichtung mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung wie
eine Einrichtung des öffentlichen Rechts, die mit der Aufgabe
des Schul- und Hochschulunterrichts betraut ist (anerkannte
Einrichtung).
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aa) Wie der erkennende Senat bereits
entschieden hat, ist der Begriff „Einrichtung“
grundsätzlich weit genug, um auch private Einheiten mit
Gewinnerzielungsabsicht wie den Kläger zu erfassen (vgl.
BFH-Urteil vom 21.3.2007 V R 28/04, BFHE 217, 59, BStBl II 2010,
999 = SIS 07 23 55, unter II.2.c dd (1)).
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bb) Der Kläger verfügt auch
über die erforderliche Anerkennung.
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(1) Die Rechtsprechung zur
unternehmerbezogenen Anerkennung im Sozialbereich (Art. 132 Abs. 1
Buchst. g MwStSystRL und zuvor Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der
Richtlinie 77/388/EWG) ist grundsätzlich auch auf den
Unterrichtsbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL, bis
einschließlich 2006: Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der
Richtlinie 77/388/EWG) zu übertragen (BFH-Urteil in BFHE 217,
59, BStBl II 2010, 999 = SIS 07 23 55, unter II.2.c dd (2); vgl.
auch BFH-Urteil vom 18.2.2016 V R 46/14, BFHE 253, 421 = SIS 16 09 18, Rz 47). Danach gehören zu den für die Anerkennung im
Rahmen einer Abwägung zu berücksichtigenden
Gesichtspunkten das Bestehen spezifischer Vorschriften - seien es
nationale oder regionale, Rechts- oder Verwaltungsvorschriften,
Steuervorschriften oder Vorschriften im Bereich der sozialen
Sicherheit -, das mit den Tätigkeiten des betreffenden
Steuerpflichtigen verbundene Gemeinwohlinteresse, die Tatsache,
dass andere Steuerpflichtige mit den gleichen Tätigkeiten
bereits in den Genuss einer ähnlichen Anerkennung kommen, und
die Übernahme der Kosten der fraglichen Leistungen zum
großen Teil durch - im Sozialbereich - Krankenkassen oder
anderen Einrichtungen der sozialen Sicherheit (BFH-Urteil in BFHE
253, 421 = SIS 16 09 18, Rz 30).
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Auf dieser Grundlage hat der BFH die
Anerkennung im Unterrichtsbereich bereits aufgrund einer
Kostentragung (BFH-Urteil in BFHE 217, 59, BStBl II 2010, 999 = SIS 07 23 55, unter II.2.c dd (2)) oder aus Gründen eines hohen
Gemeinwohlinteresses bejaht (BFH-Urteil in BFHE 245, 433 = SIS 14 21 81, unter II.2.c).
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(2) Im Streitfall ist das FG zu Recht davon
ausgegangen, dass der Kläger als anerkannt anzusehen ist. Die
Anerkennung folgt aus dem hohen Gemeinwohlinteresse an der
Tätigkeit des Besucherdienstes für ein oberstes
Verfassungsorgan sowie aus der Kostentragung durch die
Parlamentsverwaltung.
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(a) Der Präsident des Bundestages
übt gemäß Art. 40 Abs. 2 Satz 1 des Grundgesetzes
(GG) insbesondere das Hausrecht aus. Er ist auch Leiter der
Verwaltung des Bundestages (Klein in Maunz/Dürig, Komm. z. GG,
Art. 40, Anm. 106). Bei der Verwaltung des Bundestages handelt es
sich um eine oberste Bundesbehörde (Klein in Maunz/Dürig,
a.a.O., Rz 107) i.S. einer „Hilfseinrichtung besonderer
Art“ (Zeh, in Isensee/Kirchhof, Handbuch des
Staatsrechts, 3. Aufl. 2005, S. 790).
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Die Bundestagsverwaltung unterhält einen
Besucherdienst. Dieser ermöglicht gemäß § 3
Abs. 2 Buchst. c der Hausordnung des Deutschen Bundestages
„Besuchergruppen und Einzelbesucher, die vom
Besucherdienst eingeladen oder zugelassen worden sind“
einen bevorzugten Zutritt zu den Tribünenbereichen des
Plenarsaals des Deutschen Bundestages bei den öffentlichen
Verhandlungen des Bundestages (Art. 42 Abs. 1 Satz 1 GG). Die
Verwaltung des Deutschen Bundestages bietet zudem
Hausführungen und die Teilnahme an Vorträgen zu Aufgaben,
der Arbeitsweise und der Zusammensetzung des Parlaments an. An der
Information der Öffentlichkeit über die Geschichte des
deutschen Parlamentarismus, über Funktion, Struktur und
Arbeitsweise des Deutschen Bundestages sowie über die
demokratischen Willensbildungs- und Entscheidungsprozesse besteht
ein hohes Gemeinwohlinteresse. Diesen Aufgaben kann der
Besucherdienst des Deutschen Bundestages ohne die für ihn
tätigen Dozenten nicht nachkommen.
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(b) Da der Kläger seine Leistungen
unmittelbar an den Besucherdienst des Deutschen Bundestages
erbrachte und von der Parlamentsverwaltung unmittelbar
vergütet wurde, spricht auch die öffentlich-rechtliche
Kostentragung für eine Anerkennung. Diese Kostentragung beruht
zwar nicht auf einer ausdrücklichen gesetzlich angeordneten
Kostentragung (zu diesem Erfordernis vgl. BFH-Urteil in BFHE 253,
421 = SIS 16 09 18, Rz 43 und 47). Das Fehlen einer derartigen
Gesetzesregelung wird im Rahmen der gebotenen Abwägung aber
durch die Tätigkeit des Klägers für ein oberstes
Verfassungsorgan und die dieses Verfassungsorgan im Rahmen einer
Annex-Kompetenz (vgl. allgemein Beschluss des
Bundesverfassungsgerichts vom 3.7.2012 2 PBvU 1/11, BVerfGE 132, 1)
treffende Verpflichtung zur Information der Öffentlichkeit
über die Parlamentsarbeit ausgeglichen.
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(3) Dem steht nicht entgegen, dass nach
Ansicht des FA die für eine Anerkennung erforderliche
Vergleichbarkeit mit öffentlichen Einrichtungen nur dann
bestehen soll, wenn der private Unternehmer in der Gesamtrichtung
seiner unternehmerischen Zielsetzung darauf ausgerichtet ist,
Kenntnisse und Fähigkeiten zu vermitteln, die geeignet sind,
einen Schul- oder Hochschulabschluss oder einen Berufsabschluss zu
erwerben oder berufliche Kenntnisse durch Fortbildung oder
Weiterbildung zu erhalten oder zu erweitern. Hiergegen spricht
bereits die weite Auslegung des Begriffs des Schul- und
Hochschulunterrichts (s. oben II.2.a aa). Dementsprechend umfasst
dieser Begriff z.B. auch Kurse für
„Sofortmaßnahmen am Unfallort“ (BFH-Urteil
vom 10.1.2008 V R 52/06, BFHE 221, 295 = SIS 08 12 03, unter
II.2.a).
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3. Auf die Frage, ob die Leistungen des
Klägers auch als solche eines Privatlehrers steuerfrei sein
können (Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL), kommt es nicht
an.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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