Auf die Revision der Klägerin wird das
Urteil des Finanzgerichts Münster vom 29.11.2012 3 K 3834/10 G
= SIS 13 08 79 aufgehoben.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG,
deren alleiniger Kommanditist K war, der auch alle Anteile an der
Komplementär-GmbH hielt. Zum Sonderbetriebsvermögen des K
gehörten neben den Anteilen an der Komplementär-GmbH
seine das gesamte Stammkapital der Gesellschaft ausmachenden
Anteile an der R-GmbH (GmbH).
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K veräußerte - dem Wunsch der
A-AG (AG) als späterer Erwerberin folgend - am selben Tag
zunächst seine Beteiligung an der GmbH an die Klägerin
und sodann seine Beteiligung an der Klägerin an die
AG:
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Mit notarieller Vereinbarung vom 15.9.2008
übertrug er dazu zunächst seine Anteile an der GmbH
insgesamt auf die Klägerin. Die dingliche Wirkung der
Übertragung sollte eintreten, sobald der Kaufpreis in
Höhe von X EUR gezahlt, die Verpflichtungen der AG aus einer
weiteren notariellen Vereinbarung vom gleichen Tage in Form der
Zahlung des Kaufpreises von ... EUR für die Anteile an der
Klägerin sowie der Auszahlung eines Darlehns in Höhe von
X EUR erfüllt und die Freigabe des Zusammenschlusses der
Klägerin und der AG durch das Bundeskartellamt erteilt
war.
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Mit der genannten weiteren notariellen
Vereinbarung vom 15.9.2008 übertrug K sodann seine Anteile an
der Komplementär-GmbH sowie seine Kommanditbeteiligung an der
Klägerin auf die AG zum Kaufpreis von ... EUR. Die AG
verpflichtete sich zudem, der Klägerin ein Darlehn über X
EUR zu gewähren. Der Übergang mit dinglicher Wirkung
sollte erfolgen, sobald der Kaufpreis gezahlt und das Darlehen zur
Verfügung gestellt, die Freigabe durch das Bundeskartellamt
erteilt und die AG als Kommanditistin der Klägerin in das
Handelsregister eingetragen war.
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Aufgrund der von der Klägerin
eingereichten Gewerbesteuererklärung 2008 setzte der Beklagte
und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) den
Gewerbesteuermessbetrag unter dem Vorbehalt der Nachprüfung
auf ... EUR fest und erfasste dabei den Gewinn aus der
Veräußerung der Anteile an der GmbH durch K an die
Klägerin als Gewerbeertrag gemäß § 7 des
Gewerbesteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung
(GewStG). Zur Begründung führte das FA unter Hinweis auf
§ 7 GewStG und § 16 Abs. 2 Satz 3 des
Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung
(EStG) aus, die Veräußerung der Beteiligung an der GmbH
sei nicht in einem einheitlichen Akt mit der Veräußerung
der Beteiligung an der Klägerin vollzogen worden und stehe
daher nicht mit der Veräußerung eines
Mitunternehmeranteils im Zusammenhang. Bei der
Veräußerung der GmbH-Anteile stehe sich als
Veräußerer und Erwerber dieselbe Person
gegenüber.
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Der dagegen eingelegte Einspruch blieb,
nachdem das FA zwischenzeitlich den Gewerbesteuermessbetrag mit
Änderungsbescheid vom 16.7.2010 aus hier nicht streitigen
Gründen auf ... EUR festgesetzt hatte, erfolglos.
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Auch die dagegen vor dem Finanzgericht (FG)
erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das FG entschied dabei auf der
Grundlage des am 26.6.2012 erneut geänderten
Gewerbesteuermessbescheids, mit welchem der Gewerbesteuermessbetrag
wiederum aus hier nicht streitigen Gründen auf ... EUR
festgesetzt wurde. Ein weiterer Änderungsbescheid vom
30.10.2012, mit welchem der Gewerbesteuermessbetrag erneut aus hier
nicht streitigen Gründen auf ... EUR reduziert wurde, gelangte
demgegenüber während des FG-Verfahrens nicht zu den
Gerichtsakten. In seinem in EFG 2013, 388 = SIS 13 08 79
veröffentlichten Urteil ging das FG bezogen auf den
Änderungsbescheid vom 26.6.2012 davon aus, dass das FA den
Gewinn aus der Veräußerung der Anteile an der GmbH an
die Klägerin zu Recht der Gewerbesteuer unterworfen
habe.
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Dagegen richtet sich die Revision der
Klägerin, mit der sie die Verletzung der §§ 2, 7
GewStG i.V.m. § 16 Abs. 2 Satz 3 EStG geltend macht.
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Die Klägerin beantragt, unter
Aufhebung des Urteils des FG Münster vom 29.11.2012 3 K
3834/10 G den Gewerbesteuermessbescheid vom 30.10.2012 dergestalt
zu ändern, dass der Gewinn aus der Veräußerung der
Anteile an der R-GmbH nicht als Gewerbeertrag gemäß
§ 7 GewStG erfasst wird.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist aus verfahrensrechtlichen
Gründen begründet, da das FG über den
geänderten Gewerbesteuermessbescheid vom 26.6.2012 entschieden
hat, obwohl unter dem 30.10.2012 und damit vor dem Ergehen des
FG-Urteils am 29.11.2012 - für das FG nicht erkennbar - ein
weiterer Änderungsbescheid ergangen ist. Insoweit ist die
Vorentscheidung aufzuheben. Der geänderte
Gewerbesteuermessbescheid vom 30.10.2012 ist nach § 68 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des anhängigen
Verfahrens geworden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
14.4.2011 IV R 36/08, BFH/NV 2011, 1361 = SIS 11 23 48; vom
26.6.2014 IV R 51/11, BFH/NV 2014, 1716 = SIS 14 27 02; vom
4.12.2014 IV R 53/11, BFHE 248, 57, BStBl II 2015, 483 = SIS 15 00 71). Da das FG damit über einen Bescheid entschieden hat, der
zum Zeitpunkt seiner Sachentscheidung nicht mehr
Verfahrensgegenstand war, kann das angefochtene Urteil keinen
Bestand haben (vgl. BFH-Urteile vom 31.5.2006 II R 32/04, BFH/NV
2006, 2232 = SIS 06 44 58, und vom 26.1.2011 IX R 7/09, BFHE 232,
463, BStBl II 2011, 540 = SIS 11 11 59, m.w.N.).
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III. Der Senat entscheidet aufgrund seiner
Befugnis aus den §§ 121 und 100 FGO auf der Grundlage der
verfahrensfehlerfrei zustande gekommenen und damit nach § 118
Abs. 2 FGO weiterhin bindenden tatsächlichen Feststellungen
des FG gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO in der
Sache selbst, da der Änderungsbescheid vom 30.10.2012
hinsichtlich des streitigen Sachverhalts keine Änderungen
enthält und die Sache spruchreif ist (vgl. BFH-Urteile vom
23.1.2003 IV R 71/00, BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43 = SIS 03 23 11, und vom 22.1.2013 IX R 18/12, BFH/NV 2013, 1094 = SIS 13 16 83). In der Sache hat die Klage keinen Erfolg, denn das FG ist im
Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass der Gewinn aus der
Veräußerung der Anteile an der GmbH durch K an die
Klägerin als Gewerbeertrag der Klägerin zu erfassen
war.
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1. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG
unterliegt die Klägerin mit ihrem im Inland betriebenen
stehenden Gewerbebetrieb der Gewerbesteuer. Besteuerungsgrundlage
für die Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag (§ 6 GewStG),
also der nach den Vorschriften des EStG zu ermittelnde Gewinn aus
dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für
den dem Erhebungszeitraum (§ 14 GewStG) entsprechenden
Veranlagungszeitraum zu berücksichtigten ist, vermehrt und
vermindert um die in §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten
Beträge (§ 7 Satz 1 GewStG). Der der Gewerbesteuer zu
Grunde zu legende Gewerbeertrag entspricht damit von den
gewerbesteuerlichen Zu- und Abrechnungen abgesehen
grundsätzlich dem Gewinn aus Gewerbebetrieb, der der Bemessung
der Einkommensteuer zu Grunde zu legen ist. Davon ist nur insoweit
abzuweichen, als sich unmittelbar aus dem GewStG etwas anderes
ergibt oder soweit die Vorschriften des Einkommensteuerrechts mit
dem besonderen Charakter der Gewerbesteuer als Objektsteuer nicht
in Einklang stehen (vgl. dazu BFH-Urteile vom 8.5.1991 I R 33/90,
BFHE 165, 191, BStBl II 1992, 437 = SIS 91 24 16, unter II.B.2.a
der Gründe; vom 15.6.2004 VIII R 7/01, BFHE 205, 307, BStBl II
2004, 754 = SIS 04 27 07, unter II.1. der Gründe).
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2. Als eine auf den tätigen
Gewerbebetrieb bezogene Sachsteuer erfasst die Gewerbesteuer bei
natürlichen Personen und Personengesellschaften, sofern bei
Letzteren keine Sonderregelungen eingreifen, nur die durch den
laufenden Betrieb anfallenden Gewinne (vgl. Urteil des Großen
Senats des BFH vom 13.11.1963 GrS 1/63, BFHE 78, 315, BStBl III
1964, 124 = SIS 64 00 77; BFH-Urteile vom 25.7.2001 X R 55/97, BFHE
195, 402, BStBl II 2001, 809 = SIS 01 13 14; vom 26.6.2007 IV R
49/04, BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 = SIS 07 29 03). In den
Gewerbeertrag sind danach u.a. nicht die nach Einkommensteuerrecht
mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuernden
Veräußerungs- und Aufgabegewinne einzubeziehen (vgl.
BFH-Urteile vom 7.2.1995 VIII R 36/93, BFHE 178, 110, BStBl II
1995, 770 = SIS 95 20 25; vom 29.10.1987 IV R 93/85, BFHE 151, 181,
BStBl II 1988, 374 = SIS 88 02 20, und vom 28.2.1990 I R 92/86,
BFHE 160, 262, BStBl II 1990, 699 = SIS 90 13 26). Zu den aus dem
Gewinn aus Gewerbebetrieb auszugrenzenden Bestandteilen
gehören auch solche, die zwar nach dem Einkommensteuerrecht
nicht Veräußerungs- oder Aufgabegewinne darstellen, die
aber in einem unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit der
Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe stehen und
deshalb gleichfalls keine „laufenden“ Gewinne
darstellen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 =
SIS 07 29 03).
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3. Die vorgenannten Grundsätze gelten
auch für Gewinne aus der Veräußerung einer im
Sonderbetriebsvermögen II eines Mitunternehmers gehaltenen
Beteiligung an einer GmbH (vgl. BFH-Urteil vom 3.4.2008 IV R 54/04,
BFHE 220, 495, BStBl II 2008, 742 = SIS 08 21 95, unter II.2.a bb
(3) der Gründe). Von einem der Zurechnung zum Gewerbeertrag
i.S. des § 7 Satz 1 GewStG entgegenstehenden Zusammenhang der
Veräußerung einer solchen Beteiligung mit der
Veräußerung oder Aufgabe eines Betriebs oder eines
Mitunternehmeranteils ist dabei grundsätzlich auszugehen, wenn
die Anteilsveräußerung Bestandteil des einheitlichen
wirtschaftlichen Vorgangs der Betriebsveräußerung oder
Betriebs- bzw. Mitunternehmeranteilsaufgabe ist, welche zur
Einstellung der werbenden Tätigkeit des Unternehmens
führt (vgl. BFH-Urteil vom 7.9.2005 VIII R 99/03, BFH/NV 2006,
608 = SIS 06 12 45, unter II.3. der Gründe).
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4. Im Streitfall ist zwar ein solcher
Zusammenhang zwischen der Veräußerung des GmbH-Anteils
und der Aufgabe eines Mitunternehmeranteils an der Klägerin
gegeben (s. unter III.4.a). Gleichwohl zählt unter den im
Streitfall vorliegenden Umständen der Gewinn aus der
Veräußerung der GmbH-Beteiligung zum laufenden Gewinn
und damit zum Gewerbeertrag der Klägerin i.S. von § 7
Satz 1 GewStG (s. unter III.4.b).
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a) Der Senat geht für den Streitfall -
entgegen der Auffassung der Beteiligten und des FG - davon aus,
dass K durch die gestufte Veräußerung zunächst
seiner Beteiligung an der GmbH an die Klägerin und sodann
seiner Beteiligung an der Klägerin an die AG seinen
Mitunternehmeranteil an der Klägerin i.S. des § 16 Abs. 3
Satz 1 EStG aufgegeben hat. Danach gilt als Veräußerung
auch die Aufgabe eines Anteils i.S. des § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr.
2 EStG, also des gesamten Anteils eines Gesellschafters, der als
Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist (§ 15
Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG). Die Aufgabe eines Anteils eines
Mitunternehmers setzt voraus, dass alle wesentlichen
Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang aufgegeben
werden. Der Mitunternehmeranteil i.S. von § 16 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 EStG umfasst dabei nicht nur den Anteil des Mitunternehmers
am Vermögen der Gesellschaft, sondern auch etwaiges
Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters, denn das
Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers gehört zu
seiner gewerblichen Tätigkeit und damit zum
Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft (vgl. BFH-Urteil vom
2.10.1997 IV R 84/96, BFHE 184, 425, BStBl II 1998, 104 = SIS 98 04 26, m.w.N.). K hat durch die gewählte gestufte
Veräußerung einerseits seines
Sonderbetriebsvermögens an die Klägerin und andererseits
seines KG-Anteils an die AG danach nicht etwa seinen
Mitunternehmeranteil i.S. des § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG an
einen einzigen Erwerber veräußert, sondern in der Sache
das Sonderbetriebsvermögen und das Gesamthandsvermögen
seines Mitunternehmeranteils getrennt veräußert und
dadurch seinen Mitunternehmeranteil in zwei unmittelbar zeitlich
und sachlich zusammenhängenden Akten aufgegeben (vgl. dazu
auch BFH-Beschluss vom 31.8.1995 VIII B 21/93, BFHE 178, 379, BStBl
II 1995, 890 = SIS 95 22 15).
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b) Anders als die Klägerin meint, ist der
im Rahmen der Aufgabe des Mitunternehmeranteils des K erzielte
Gewinn aus der Veräußerung der GmbH-Beteiligung aber
nach § 7 Satz 1 GewStG i.V.m. § 16 Abs. 3 Satz 5 EStG als
laufender Gewinn in die Gewerbesteuer einzubeziehen. Anderes folgt
auch nicht aus § 7 Satz 2 GewStG.
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aa) Nach § 16 Abs. 3 Satz 5 EStG gilt der
Gewinn aus der Aufgabe des Gewerbebetriebs (hier: des
Mitunternehmeranteils des K an der Klägerin) als laufender
Gewinn, soweit einzelne dem Betrieb gewidmete Wirtschaftsgüter
im Rahmen der Aufgabe des Betriebs veräußert werden und
soweit auf der Seite des Veräußerers und auf der Seite
des Erwerbers dieselben Personen Unternehmer oder Mitunternehmer
sind. Unzweifelhaft hat K seine dem Betrieb der Klägerin
gewidmete Beteiligung an der GmbH im Rahmen der Aufgabe seines
Mitunternehmeranteils an der Klägerin veräußert. Er
stand auch sowohl auf der Erwerber- und der
Veräußererseite, denn bei Veräußerungen
zwischen Mitunternehmer (hier: K) und Mitunternehmerschaft (hier:
der Klägerin) ist zur Bestimmung der personellen
Identität auf die jeweiligen Beteiligungsverhältnisse im
Veräußerungszeitpunkt abzustellen. Die in § 16 Abs.
3 Satz 5 EStG angeordnete Fiktion eines laufenden Gewinns betrifft
insoweit diejenigen Mitunternehmer, die auf beiden Seiten des
Veräußerungsgeschäfts stehen (vgl. Kulosa in
Herrmann/Heuer/Raupach - HHR -, § 16 EStG Rz 578 i.V.m.
HHR/Kobor, § 16 EStG Rz 457). Da K seine Beteiligung an der
GmbH an die Klägerin veräußert hat, an der er
vermögensmäßig alleine beteiligt war, ist der
Tatbestand des § 16 Abs. 3 Satz 5 EStG in seiner Person
erfüllt.
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bb) § 16 Abs. 3 Satz 5 EStG gilt
über § 7 Satz 1 GewStG auch für die Gewerbesteuer.
Für eine teleologische Reduktion des § 7 Satz 1 GewStG
besteht insoweit kein Anlass (für § 16 Abs. 2 Satz 3 EStG
bereits BFH-Urteile in BFHE 205, 307, BStBl II 2004, 754 = SIS 04 27 07; vom 15.4.2010 IV R 5/08, BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912 =
SIS 10 22 52; vom 18.12.2014 IV R 59/11, BFH/NV 2015, 520 = SIS 15 05 59).
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(1) Die durch das
Mißbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz vom
21.12.1993 (BGBl I 1993, 2310) zunächst als Satz 2 in das
Gesetz gelangte Vorschrift des § 16 Abs. 3 Satz 5 EStG soll -
parallel zu den gleichzeitig eingeführten und inhaltsgleich
begründeten Vorschriften des § 16 Abs. 2 Satz 3 EStG und
des § 24 Abs. 3 Satz 2 des Umwandlungssteuergesetzes -
sicherstellen, dass im Rahmen einer Betriebsaufgabe anfallende
Veräußerungsgewinne nur steuerlich begünstigt
werden, soweit Wirtschaftsgüter an Dritte veräußert
werden (BTDrucks 12/5630, S. 58). Entsprechend sollen bei
Veräußerungen, die wirtschaftlich „an sich
selbst“ erfolgen, die anfallenden Gewinne als laufende
Gewinne behandelt werden, die auch der Gewerbesteuer unterliegen
(so ausdrücklich BTDrucks 12/5630, S. 80; vgl. auch BRDrucks
612/93, S. 60, 82). Durch die Neuregelungen sollen die mit dem sog.
Aufstockungsmodell angestrebten Rechtsfolgen verhindert werden
(vgl. BFH-Urteil in BFHE 205, 307, BStBl II 2004, 754 = SIS 04 27 07), die darin bestehen, dass ein Betrieb oder diesem Betrieb
dienende Wirtschaftsgüter unter Ausnutzung des Freibetrags
nach § 16 Abs. 4 EStG und des ermäßigten
Steuersatzes nach § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG an eine
Personengesellschaft veräußert oder in diese eingebracht
werden, an der der Veräußerer beteiligt ist, und es
diesem dadurch ermöglicht wird, die um die stillen Reserven
aufgestockten Wirtschaftsgüter bei der erwerbenden
Gesellschaft sowohl mit Wirkung für die Einkommensteuer als
auch mit Wirkung für die Gewerbesteuer nochmals
abzuschreiben.
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(2) Der Gesetzgeber hat die vorgenannte
Gestaltung typisierend als rechtsmissbräuchlich angesehen.
Diese Beurteilung betrifft nicht nur die Einkommensteuer, sondern
bezogen auf die ohne die neu eingeführten Sonderregelungen
mögliche Inanspruchnahme der Steuerfreiheit für die
Veräußerungsgewinne auch die Gewerbesteuer. Der
Gesetzgeber verfolgt insoweit das Ziel, die durch die
Veräußerung aufgedeckten stillen Reserven einkommen- und
gewerbesteuerlich zu erfassen, weil bei
„Veräußerungen an sich selbst“ der
Gewerbebetrieb vom veräußernden (Mit-)Unternehmer im
Umfang seiner Beteiligung an der erwerbenden Gesellschaft faktisch
nicht beendet, sondern unter Auflösung der stillen Reserven
fortgeführt wird (vgl. BFH-Urteil in BFHE 205, 307, BStBl II
2004, 754 = SIS 04 27 07).
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(3) Die Zuordnung eines
Veräußerungsgewinns zum laufenden Gewinn nach § 16
Abs. 3 Satz 5 EStG kann auch nicht für Zwecke der
Gewerbesteuer durch eine teleologische Reduktion des § 7 Satz
1 GewStG vermieden werden. Die Klägerin kann sich zur
Begründung der Notwendigkeit einer teleologischen Reduktion
des § 7 Satz 1 GewStG nicht mit Erfolg darauf berufen, in
ihrem konkreten Fall liege keine Steuerumgehung vor, weil die unter
§ 16 Abs. 3 Satz 5 EStG fallende Veräußerung des
GmbH-Anteils des K an die Klägerin in die unmittelbar
nachfolgende Veräußerung seines nunmehr um die
GmbH-Beteiligung angereicherten KG-Anteils an die AG gemündet
habe. Dies folgt schon daraus, dass es bei der Anwendung einer
typisierenden Missbrauchsverhinderungsvorschrift - wie hier des
§ 16 Abs. 3 Satz 5 EStG - gerade nicht des Nachweises bedarf,
der im Einzelfall verwirklichte Sachverhalt sei für sich
betrachtet als missbräuchlich zu werten (BFH-Urteil vom
26.1.1978 IV R 97/76, BFHE 124, 516, BStBl II 1978, 368 = SIS 78 02 05, unter 4.a der Gründe). Hinzu kommt, dass es den
Vertragsbeteiligten gerade darauf ankam, dass zunächst die
Beteiligung des K an der GmbH an die Klägerin
veräußert werden und sodann der Erwerb des
Mitunternehmeranteils an der Klägerin durch die AG erfolgen
sollte, weil die AG nur eine Beteiligung erwerben wollte.
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(4) Gegen die Einbeziehung des genannten
Veräußerungsgewinns aus der Veräußerung der
GmbH-Beteiligung in die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage
spricht schließlich auch nicht, dass die Vertragsbeteiligten
den erstrebten Zustand ggf. auch ohne gewerbesteuerliche Belastung
hätten erreichen können, denn sie haben einen solchen Weg
nicht gewählt und müssen sich daher an der von ihnen
gewählten Gestaltung festhalten lassen.
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c) Nichts anderes folgt aus § 7 Satz 2
GewStG i.d.F. des Fünften Gesetzes zur Änderung des
Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von
Steuergesetzen vom 23.7.2002 (BGBl I 2002, 2715), der bestimmte
Veräußerungsgewinne ausdrücklich dem Gewerbeertrag
zuordnet. Diese Vorschrift dient nach den Ausführungen im
BFH-Urteil in BFH/NV 2015, 520 = SIS 15 05 59 (unter II.1.c der
Gründe) ebenfalls dem Ziel, Steuerumgehungen zu verhindern,
indem Veräußerungsgewinne unter bestimmten
Voraussetzungen in den Gewerbeertrag einbezogen werden (vgl.
BFH-Urteile vom 28.2.2013 IV R 33/09, BFH/NV 2013, 1122 = SIS 13 17 03, und vom 22.7.2010 IV R 29/07, BFHE 230, 215, BStBl II 2011, 511
= SIS 10 31 60). Anhaltspunkte dafür, dass mit dieser Regelung
Gewinne, die bereits nach § 7 Satz 1 GewStG i.V.m. § 16
Abs. 3 Satz 5 EStG Bestandteile des Gewerbeertrags sind, aus dem
Anwendungsbereich dieser Norm wieder herausgenommen werden sollten,
sind für den Senat nicht zu erkennen.
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6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 1 FGO.
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