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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) erzielt Einkünfte aus
nichtselbständiger Arbeit. Im Juni 1999 hatte sie eine
Eigentumswohnung erworben, die sie nach anfänglicher
Selbstnutzung bis zur Veräußerung Ende Mai 2005
vermietete.
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In ihrer Einkommensteuererklärung
für das Streitjahr 2005 erklärte sie neben
Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung aufgrund der Vermietung der
Eigentumswohnung in Höhe von 1.831 EUR und Einkünfte aus
einem Immobilienfonds in Höhe von 3.879 EUR. Zudem
erklärte sie einen Verlust aus der Veräußerung der
Eigentumswohnung als sonstige Einkünfte i.S. der §§
22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG)
in Höhe von 8.886 EUR. Mit Bescheid vom 19.1.2007 setzte der
Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - )
Einkommensteuer für das Streitjahr in Höhe von 10.564 EUR
fest, was zu einer Einkommensteuernachzahlung in Höhe von
1.098 EUR führte. Die sonstigen Einkünfte setzte er mit 0
EUR an, weil es sich bei dem erklärten Verlust aus privaten
Veräußerungsgeschäften um einen nicht
ausgleichsfähigen Verlust nach § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG
handele. Mit Bescheid vom selben Tage stellte er einen
verbleibenden Verlustvortrag für Einkünfte aus privaten
Veräußerungsgeschäften auf den 31.12.2005 in
Höhe von 8.886 EUR fest.
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Gegen den Einkommensteuerbescheid für
2005 und die Einkommensteuer-Vorauszahlungsbescheide für 2007
und 2008 - jeweils vom 19.1.2007 - wandte sich die Klägerin
mit dem Einspruch. Sie führte aus, dass sie ihren Antrag auf
Veranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG zurücknehme, weil
sie statt der erwarteten Steuererstattung nunmehr eine
Steuernachzahlung leisten solle. Auf eine künftige
Verlustberücksichtigung nach § 10d EStG lege sie keinen
Wert. Es sei auch von Amts wegen keine Einkommensteuerveranlagung
vorzunehmen, weil sich die nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegenden
Einkünfte auf weniger als 410 EUR beliefen. Im Laufe des
Einspruchsverfahrens änderte das FA den
Einkommensteuerbescheid für 2005 sowie den
Verlustfeststellungsbescheid, indem es den verbleibenden
Verlustvortrag zum 31.12.2004 berücksichtigte und den
verbleibenden Verlust zum 31.12.2005 auf 9.583 EUR erhöhte.
Zudem setzte es die Quartalsvorauszahlungen für 2007 und 2008
von 274 EUR ab dem II. Quartal 2007 auf 129 EUR und ab dem I.
Quartal 2008 auf 165 EUR herab. Hiermit trug es dem Wegfall der
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aufgrund des Verkaufs
der Eigentumswohnung Rechnung. Mit Einspruchsentscheidung vom
11.4.2007 wies das FA die Einsprüche zurück. Die
hiergegen erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit den in EFG
2011, 1426 = SIS 11 22 48 veröffentlichten Gründen
ab.
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Die Klägerin beantragt, das Urteil des
FG Köln vom 1.10.2010 5 K 1853/07 sowie den
Einkommensteuerbescheid für 2005 und die
Vorauszahlungsbescheide für die Jahre 2007 und 2008 in der
Fassung der Einspruchsentscheidung vom 11.4.2007
aufzuheben.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Der Senat entscheidet gemäß
§ 126a der Finanzgerichtsordnung durch Beschluss. Er hält
die Revision einstimmig für unbegründet und eine
mündliche Verhandlung für nicht erforderlich. Die
Beteiligten sind mit Schreiben vom 18.1.2013 darüber
unterrichtet worden; sie hatten Gelegenheit zur Stellungnahme bis
zum 22.2.2013.
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1. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die
Voraussetzungen für eine Pflichtveranlagung nach § 46
Abs. 2 Nr. 1 EStG im Streitfall vorliegen.
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a) Besteht das Einkommen ganz oder teilweise
aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen
ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, wird eine Veranlagung nur
unter den in § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 8 EStG genannten
Voraussetzungen durchgeführt. Da die Klägerin den Antrag
auf Vornahme einer Veranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG im
Einspruchsverfahren zurückgenommen hat, kommt eine Veranlagung
nur in Betracht, wenn die Voraussetzungen einer Pflichtveranlagung
nach § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 7 EStG vorliegen.
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b) Nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des
Jahressteuergesetzes (JStG) 2007 wird eine Veranlagung nur
durchgeführt, wenn die positive Summe der
einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, die nicht dem
Steuerabzug vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, vermindert um die
darauf entfallenden Beträge nach § 13 Abs. 3 und §
24a EStG, mehr als 410 EUR beträgt. § 46 Abs. 2 Nr. 1
EStG i.d.F. des JStG 2007 ist nach § 52 Abs. 55j EStG auch auf
Veranlagungszeiträume vor 2006 anzuwenden.
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Die Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2
Nr. 1 EStG bestimmen sich nach Grund und Höhe nach
Maßgabe der §§ 2 bis 24 EStG (Urteile des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 24.4.1961 VI 246/60 U, BFHE 73, 113,
BStBl III 1961, 310 = SIS 61 02 11; vom 12.2.1976 IV R 8/73, BFHE
118, 209, BStBl II 1976, 413 = SIS 76 02 18; vom 21.9.2006 VI R
52/04, BFHE 215, 144, BStBl II 2007, 45 = SIS 06 42 41). Für
den Streitfall bedeutet dies, dass in die Berechnung der Summe der
Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG dem Grunde nach
auch Einkünfte aus privaten
Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG
einzubeziehen sind (§ 22 Nr. 2 EStG). Einkünfte
können grundsätzlich auch vorliegen, wenn die
Erwerbsaufwendungen die Einnahmen übersteigen (BFH-Urteil in
BFHE 215, 144, BStBl II 2007, 45 = SIS 06 42 41). Da die in die
Summe der Einkünfte einzurechnenden Beträge sich nicht
nur dem Grunde nach, sondern auch bezüglich ihrer Höhe
nach den §§ 2 bis 24 EStG bestimmen, ist für den
Ansatz von Einkünften aus privaten
Veräußerungsgeschäften auch § 23 Abs. 3 EStG
anzuwenden. Die Höhe eines Veräußerungsgewinns oder
-verlustes errechnet sich danach aus dem Unterschiedsbetrag
zwischen Veräußerungspreis einerseits und den
Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten
andererseits (§ 23 Abs. 3 Satz 1 EStG). Weiter dürfen
nach § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG Verluste nur bis zur Höhe
des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus
privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat,
ausgeglichen werden. Ein negativer Saldo aus
Veräußerungspreis, Anschaffungs- und Werbungskosten i.S.
des § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG ist danach im Rahmen der
Ermittlung der Summe der Einkünfte eines Streitjahres i.S. des
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG nur anzusetzen, wenn und soweit
hierdurch ein Gewinn aus privaten
Veräußerungsgeschäften ausgeglichen wird. Fehlt es
hieran, ist ein Veräußerungsverlust nicht in die
Berechnung der Summe der Einkünfte einzubeziehen.
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c) Für diese Auslegung des Begriffs der
Summe der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG
spricht auch, dass sie zu einer einheitlichen Auslegung der
Begriffe der „Summe der Einkünfte“ in
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG und § 2 Abs. 3 EStG führt.
Unter der „Summe der Einkünfte“ i.S. des
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG und des § 2 Abs. 3 EStG ist
derjenige Saldo zu verstehen, der nach horizontaler und vertikaler
Verrechnung der Einkünfte verbleibt. Versagt das Gesetz - wie
hier in § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG - die Verrechnung eines
Verlustes aus einer Einkunftsart mit Gewinnen bzw.
Überschüssen aus anderen Einkunftsarten, fließt
dieser Verlust nicht in die „Summe der
Einkünfte“ ein. Dies geschieht erst, wenn und soweit
in folgenden Veranlagungszeiträumen eine Verrechnung mit
positiven Einkünften zulässig ist. Eine einheitliche
Auslegung von Grundbegriffen des Einkommensteuerrechts innerhalb
desselben Gesetzes ist geboten, soweit nicht zwingende Gründe
eine unterschiedliche Auslegung erfordern (vgl. BFH-Urteil vom
22.5.2006 VI R 50/04, BFHE 214, 141, BStBl II 2006, 801 = SIS 06 37 19).
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d) Im Streitfall erscheint eine von den
für das Streitjahr geltenden Vorschriften für die
Ermittlung der Summe der Einkünfte abweichende Auslegung des
Begriffs der Summe der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr.
1 EStG nicht geboten. Vielmehr fordert der Sinn und Zweck des
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG die hier vorgenommene Auslegung. Ziel
der nach § 46 Abs. 2 EStG durchzuführenden Veranlagung
ist die Herstellung steuerlicher Gleichheit zwischen allen
Steuerpflichtigen durch Festsetzung der materiell richtigen
Einkommensteuer (vgl. BFH-Urteil in BFHE 215, 144, BStBl II 2007,
45 = SIS 06 42 41; Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom
13.12.1967 1 BvR 679/64, BVerfGE 23, 1, BStBl II 1968, 70 = SIS 68 00 47). Der mit der Vorschrift angestrebten Steuergerechtigkeit und
Gleichmäßigkeit der Besteuerung widerspräche es,
bezöge man einen nach § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG im
Streitjahr nicht anzusetzenden Verlust in die Berechnung der Summe
der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG ein. Dies
würde einem Steuerpflichtigen, der Nebeneinkünfte in
erheblicher Höhe bezogen hat, ermöglichen, durch
Gegenrechnung eines im Rahmen der Besteuerung des Streitjahres
letztlich nicht zu berücksichtigenden Verlustes eine
Veranlagung und damit die zutreffende Steuerfestsetzung zu
vermeiden.
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2. a) Eine andere rechtliche Beurteilung folgt
auch nicht aus der von der Klägerin in ihrer Stellungnahme vom
21.2.2013 angeführten Entscheidung des IX. Senats des BFH vom
20.6.2012 IX R 67/10 (BFHE 237, 368, BFH/NV 2012, 1697 = SIS 12 22 67). Insbesondere ergibt sich hieraus nicht, dass es sich bei
Verlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften um
negative Einkünfte aus § 21 EStG handelt, die keiner
Verlustausgleichsbeschränkung unterliegen. Darüber hinaus
ist vorliegend weder vorgetragen noch ersichtlich, dass die
Klägerin nach der Veräußerung ihrer
Eigentumswohnung Schuldzinsen getragen hat, die als
nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen gewesen
wären.
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b) Eine Verweisung des Rechtsstreits an den
IX. Senat des BFH kommt entgegen der Auffassung der Klägerin
in ihrem Schriftsatz vom 21.2.2013 nicht in Betracht. Der
erkennende Senat ist vielmehr gemäß A.VI.1.c des
für den Streitfall gültigen
Geschäftsverteilungsplans des BFH für die Sache
zuständig.
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3. Da nach den angeführten
Rechtsgrundsätzen im Streitfall eine positive Summe der
Einkünfte vorliegt, die 410 EUR übersteigt, stellt sich
die Frage, ob die rückwirkende Anwendung der Neuregelung des
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG durch das JStG 2007
verfassungsrechtlichen Vorgaben genügt, vorliegend nicht (vgl.
hierzu BFH-Urteil vom 17.1.2013 VI R 32/12, zur amtlichen
Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2013, 822 = SIS 13 08 26).
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