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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH & Co. KG mit
Sitz in ..., betrieb in den Streitjahren 2002 und 2003 die
Internetseite „... .de“. Sie verschaffte Nutzern des
Internets die Möglichkeit, kostenpflichtige Bilder und Videos
mit erotischen oder pornografischen Inhalten anzusehen.
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Hierzu hatte ihr die ... S.R.L. (S.R.L.)
mit Sitz in ..., Spanien, eine gebührenpflichtige
Sonderrufnummer und eine Einwahlplattform zur Verfügung
gestellt, über die Nutzer der Internetseite „...
.de“ mit Hilfe eines sog. Webdialers über ihre
Telefonrechnungen Gebühren für die bezogenen
kostenpflichtigen Internetangebote entrichteten. Die S.R.L. kehrte
die über verschiedene Telefongesellschaften eingezogenen
Entgelte der Nutzer nach Abzug einer Provision an die Klägerin
aus. Sie erteilte der Klägerin monatlich nach dem
Herkunftsland der Nutzer, den abgerechneten Minuten und dem
jeweiligen Minutentarif unterteilte Abrechnungen ohne
Umsatzsteuerausweis. Nach den unstreitigen Angaben der
Klägerin im finanzgerichtlichen Verfahren waren die
kostenpflichtigen Bilder und Videos auf der Internetseite der ...
GmbH (GmbH) mit Sitz in ... enthalten; die Nutzer, die die
Internetseite „... .de“ aufgerufen hätten, seien
von dort auf die Internetseite der S.R.L. und von dieser auf die
Internetseite der GmbH weitergeleitet worden.
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In ihren Umsatzsteuererklärungen
für die Streitjahre 2002 und 2003 behandelte die Klägerin
die vorbezeichneten Umsätze als nicht steuerbar.
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Nach einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung
vertrat die Prüferin hingegen die Auffassung, dass die
Umsätze aus kostenpflichtigen Internetseiten, bei denen die
Abrechnungen über im Ausland ansässige Firmen erfolgt
seien, steuerbar seien. Dementsprechend setzte der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) die Umsatzsteuer für
die Streitjahre fest. Dabei unterwarf das FA auch die bis zum
1.7.2003 ausgeführten Umsätze der Umsatzsteuer, bei denen
die Leistungsempfänger in einem Drittland ansässig
waren.
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Das Finanzgericht (FG) wies die nach
erfolglosem Einspruch erhobene Klage gegen die
Umsatzsteuer-Änderungsbescheide für 2002 und 2003 in der
Fassung vom 27.3.2007 als unbegründet ab. Die
Zurverfügungstellung pornografischen Bildmaterials über
das Internet stelle die Veranstaltung einer unterhaltenden Leistung
i.S. des § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes
(UStG) a.F. dar. Diese Leistung habe die Klägerin an ihrem
Ansässigkeitsort in Deutschland in der Weise ausgeführt,
dass sie durch Koordinierung weiterer Dienstleister das
Bildmaterial den Nutzern zugänglich gemacht habe.
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Abweichendes gelte nicht für die nach
dem 30.6.2003 ausgeführten Umsätze der Klägerin.
Zwar handele es sich dabei um auf elektronischem Weg erbrachte
sonstige Leistungen i.S. des am 1.7.2003 in Kraft getretenen §
3a Abs. 4 Nr. 14 UStG a.F. Die Vorschrift sei aber nicht anwendbar.
Es könne nach der Art der von der Klägerin erbrachten
Leistungen ausgeschlossen werden, dass die Leistungsempfänger
die Leistungen als Unternehmer für ihr Unternehmen bezogen
hätten, wie § 3a Abs. 3 Satz 1 UStG für eine
Verlagerung des Leistungsorts voraussetze. Es bleibe daher auch
für die im Gemeinschaftsgebiet ansässigen
Leistungsempfänger - ebenso wie für Leistungen, die die
Klägerin vor dem 1.7.2003 gegenüber im Drittlandsgebiet
ansässigen Leistungsempfängern erbracht habe - dabei,
dass die Leistungen am Sitz der Klägerin in Deutschland
ausgeführt worden seien.
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Eine Leistungskommission i.S. des § 3
Abs. 11 UStG, bei der die Klägerin Bilddarbietungen der S.R.L.
an Endverbraucher verkauft hätte, sei nicht gegeben. Denn
nicht die S.R.L., sondern die Klägerin habe die sonstigen
Leistungen gegenüber den Internetnutzern erbracht. Hierbei
könne es dahingestellt bleiben, ob die Klägerin - wie sie
vortrage - in den Streitjahren 2002 und 2003 kein Impressum auf
ihrer Internetseite ausgewiesen habe. Es reiche aus, dass die
Klägerin über die DENIC e.G. als Inhaberin der
Internetseite bestimmbar gewesen sei. Die Verfügungsmacht
über die zur Verfügung gestellten Bildinhalte habe allein
bei der Klägerin gelegen, die bestimmt habe, welche
Bildinhalte und zu welchen Konditionen den Nutzern zugänglich
gemacht worden seien. Sie allein habe in Vertragsbeziehungen zu den
Produzenten bzw. Rechteinhabern an den Bildern gestanden. Die
Leistungen der S.R.L. hätten sich auf Abwicklungs- und
Abrechnungsleistungen beschränkt. Da der Zahlungsfluss nicht
entscheidend sei, könne dahinstehen, wer auf den
Telefonrechnungen der Nutzer im Zusammenhang mit den Entgelten
für die von ihnen bezogenen kostenpflichtigen Internetinhalte
ausgewiesen worden sei.
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Das Urteil ist in EFG 2010, 2033 = SIS 10 24 99 veröffentlicht.
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Mit der vom FG zugelassenen Revision
rügt die Klägerin, die Vorentscheidung würdige die
Leistungsbeziehungen im Internet nicht zutreffend. Das FG verkenne,
dass bei der Leistung bloßer Internetinhalte durch
Zurverfügungstellung von Daten die Bestimmung des Leistenden
anhand der Internetseite vorzunehmen sei, über die die
jeweiligen Daten bezogen worden seien. Mit einer Internetseite, die
einladend auf eine andere verweise bzw. auf eine andere
Internetseite weiterleite, würden gegenüber dem Nutzer
keine Leistungen erbracht.
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Ihre Internetseite „... .de“
hätte - wie die Internetseite der S.R.L. - kein Impressum
gehabt und keine sonstigen Angaben zum Anbieter enthalten. Zwar
könne sich der Nutzer auch bei fehlendem Impressum über
die DENIC e.G. über den Betreiber einer Internetseite
informieren. Es erscheine jedoch wirklichkeitsfremd anzunehmen,
dass ein Nutzer, der seine Zustimmung zu einem Webdialer-Programm
gebe, tatsächlich bei der DENIC e.G. nachforsche, wer der
Betreiber der Internetseite sei und mit wem er gerade einen Vertrag
abschließe. Hätte der Nutzer den Betreiber der
Internetseite ermittelt, auf der er zum Vertragsabschluss
aufgefordert worden sei, wäre er auf die S.R.L.
gestoßen. Er wäre dann davon ausgegangen, mit dieser und
nicht etwa mit dem Betreiber einer anderen Internetseite einen
Vertrag zu schließen, nur weil jener den Nutzer auf diese
Seite weitergeleitet habe.
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In Fällen, in denen wie hier der
Leistende nicht oder jedenfalls nicht mit angemessenem Aufwand
identifizierbar sei und es dem Leistungsempfänger erkennbar
gleichgültig sei, mit wem er das Rechtsgeschäft
abschließe, sei es realitätsnäher, auf die
tatsächliche Leistungsbeziehung abzustellen. Die Bildinhalte
selbst seien von dritter Seite, der GmbH, erbracht worden. Sie -
die Klägerin - habe diese zwar kontrahiert, die Nutzer
hätten die Inhalte jedoch über die Internetseite bzw.
durch die Verweisung über die Internetseite der S.R.L.
abgerufen. Auch die Gegenleistung sei ausschließlich
über die S.R.L. erfolgt, die die erforderlichen Verträge
mit den Telefongesellschaften abgeschlossen habe.
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§ 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG a.F.
sei entgegen der Ansicht des FG nicht anwendbar. Nur wenn eine
Leistung - anders als hier - vom Unternehmer
„tatsächlich erbracht“ worden sei, sei die
Vorschrift hinsichtlich der Bestimmung des Leistungsorts
anzuwenden; sie befasse sich hingegen weder mit dem Leistungsinhalt
noch mit der Bestimmung des leistenden Unternehmers.
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Einen ausdrücklichen Revisionsantrag
hat die Klägerin nicht gestellt.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Aus der Revisionsbegründung gehe nicht
hervor, inwieweit die Vorentscheidung auf der Verletzung von
Bundesrecht beruhen solle. In Bezug auf die vom FG getroffenen
Feststellungen, dass die Klägerin den Nutzern die
Möglichkeit verschafft habe, Bilder und Videos anzusehen, habe
die Klägerin zulässige und begründete
Revisionsgründe nicht vorgebracht.
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II. Die zulässige Revision der
Klägerin ist unbegründet. Sie war daher nach § 126
Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.
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1. Die Revision ist zulässig. Eine
ordnungsgemäße Revisionsbegründung muss nach §
120 Abs. 3 Nr. 1 und 2 FGO innerhalb der - im Streitfall auf Antrag
der Klägerin bis zum 13.9.2010 verlängerten -
Begründungsfrist (§ 120 Abs. 2 FGO) die Erklärung,
inwieweit das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt
wird (Revisionsanträge), und die Angabe der
Revisionsgründe enthalten (vgl. dazu z.B. Beschluss des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 7.4.2010 I R 34/06, BFH/NV 2010, 1466
= SIS 10 21 43).
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a) Die Klägerin hat zwar keinen
ausdrücklichen Revisionsantrag gestellt. Ein förmlicher
Revisionsantrag ist jedoch entbehrlich, wenn sich - wie hier - aus
dem Revisionsvorbringen eindeutig ergibt, inwieweit sich die
Klägerin durch das angefochtene Urteil beschwert fühlt
(vgl. BFH-Urteile vom 30.1.2008 X R 1/07, BFHE 220, 403, BStBl II
2008, 520 = SIS 08 16 52; vom 27.8.2008 III R 50/06, BFH/NV 2009,
553 = SIS 09 08 88; vom 6.4.2011 IX R 49/10, BFH/NV 2012, 13 = SIS 11 38 77, jeweils m.w.N.).
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b) Die Angabe der Revisionsgründe
erfordert nach § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO eine bestimmte
Bezeichnung der Umstände, aus denen sich die Rechtsverletzung
ergibt. Notwendig ist hiernach, dass die erhobene Rüge
eindeutig erkennen lassen muss, welche Norm der
Revisionskläger für verletzt hält. Ferner muss der
Revisionskläger die Gründe tatsächlicher und
rechtlicher Art darlegen, die nach seiner Auffassung das
erstinstanzliche Urteil rechtsfehlerhaft erscheinen lassen (vgl.
BFH-Beschlüsse vom 30.4.2002 VII R 109/00, BFH/NV 2002, 1185 =
SIS 02 87 33; vom 31.10.2002 VII R 4/02, BFH/NV 2003, 328 = SIS 03 14 29; vom 23.3.2006 VI R 13/03, BFH/NV 2006, 1321 = SIS 06 26 26;
vom 22.3.2010 VI R 10/10, BFH/NV 2010, 1295 = SIS 10 18 44).
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Die Revisionsschrift genügt - entgegen
der Ansicht des FA - diesen Anforderungen. Die Klägerin
rügt eine fehlerhafte Beurteilung der Leistungsbeziehungen im
Internet durch das FG, hält § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a
UStG a.F. nicht für anwendbar und legt die Gründe dar,
weshalb aus ihrer Sicht die Vorentscheidung fehlerhaft sein
soll.
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2. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die
Klägerin die streitbefangenen Umsätze als eigene Leistung
erbracht hat.
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a) Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1
Abs. 1 Nr. 1 (Satz 1) UStG die Lieferungen und sonstigen
Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen
seines Unternehmens ausführt. Für die Besteuerung eines
Unternehmers (§ 2 Abs. 1 UStG) als Steuerschuldner (§ 13a
Abs. 1 Nr. 1 UStG, früher § 13 Abs. 2 Nr. 1 UStG a.F.)
ist demnach maßgebend, ob und welche Lieferungen oder
sonstige Leistungen von ihm erbracht werden (vgl. BFH-Urteil vom
16.3.2000 V R 44/99, BFHE 191, 97, BStBl II 2000, 361 = SIS 00 08 05, unter II.1.).
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b) Nach ständiger Rechtsprechung sind
entgeltliche Leistungen steuerbar und unterliegen gemäß
Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom
17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern dem Anwendungsbereich
der Steuer, wenn zwischen einer Leistung und einem erhaltenen
Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang besteht und sich dieser
Zusammenhang aus einem Rechtsverhältnis zwischen Leistendem
und Leistungsempfänger ergibt, in dessen Rahmen gegenseitige
Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den
Gegenwert für die Leistung bildet (vgl. z.B. BFH-Urteile vom
5.12.2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II 2009, 486 = SIS 08 17 97, m.w.N. zur Rechtsprechung des Gerichtshofs der
Europäischen Union; vom 27.1.2011 V R 6/09, BFH/NV 2011, 1733
= SIS 11 29 77, unter II.2.a, m.w.N.; vom 27.1.2011 V R 7/09,
BFH/NV 2011, 1030 = SIS 11 16 05, unter II.2.a, m.w.N.).
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Nach diesem Rechtsverhältnis bestimmt
sich auch die Person des Leistenden und die des
Leistungsempfängers (vgl. BFH-Urteile vom 23.9.2009 XI R
14/08, BFHE 227, 218, BStBl II 2010, 243 = SIS 09 37 59, unter
II.2.a; in BFH/NV 2011, 1733 = SIS 11 29 77, unter II.2.a, m.w.N.;
in BFH/NV 2011, 1030 = SIS 11 16 05, m.w.N.). Die Beteiligten eines
Leistungsaustauschs ergeben sich mithin aus den schuldrechtlichen
Vertragsbeziehungen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 191, 97, BStBl II
2000, 361 = SIS 00 08 05, unter II.1.a; vom 3.11.2011 V R 16/09,
BFHE 235, 547, BStBl II 2012, 378 = SIS 12 07 34, unter
II.1.a).
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c) Im Rahmen der Bestimmung der Leistungen und
Leistungsbeziehungen ist zu beachten, dass derjenige, der im
eigenen Laden Waren verkauft, umsatzsteuerrechtlich
grundsätzlich als Eigenhändler und nicht als Vermittler
anzusehen ist (sog. Ladenrechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom
9.4.1970 V R 80/66, BFHE 98, 564, BStBl II 1970, 506 = SIS 70 02 83; vom 14.5.1970 V R 77-78/66, BFHE 99, 82, BStBl II 1970, 511 =
SIS 70 02 86; vom 16.12.1987 X R 32/82, BFH/NV 1988, 331, unter
1.b; in BFHE 191, 97, BStBl II 2000, 361 = SIS 00 08 05, unter
II.1.b, jeweils m.w.N.). Denn der Kunde, der in einem Laden Waren
kauft, will grundsätzlich nur mit dem Ladeninhaber in
Geschäftsbeziehungen treten. Ihm sind im Regelfall etwaige
Vereinbarungen zwischen dem Ladeninhaber und einem Dritten, wonach
es sich lediglich um eine Vermittlungstätigkeit handeln soll,
nicht bekannt. Sie werden ihn im Allgemeinen auch nicht
interessieren. Vermittler kann der Ladeninhaber nur sein, wenn
zwischen demjenigen, von dem er die Ware bezieht, und dem
Käufer unmittelbare Rechtsbeziehungen zustande kommen. Auf das
Innenverhältnis des Ladeninhabers zu seinem Vertragspartner,
der Waren oder Leistungen zur Verfügung stellt, kommt es
für die Frage, ob Eigenhandels- oder
Vermittlungsgeschäfte vorliegen, nicht entscheidend an.
Wesentlich ist das Außenverhältnis, d.h. das Auftreten
des Ladeninhabers dem Kunden gegenüber. Nur wenn der
Ladeninhaber in eindeutiger Weise vor oder bei dem
Geschäftsabschluss zu erkennen gibt, dass er für einen
anderen tätig wird, also in fremdem Namen und für fremde
Rechnung handelt, und der Kunde, der dies erkannt hat, sich
ausdrücklich oder stillschweigend damit einverstanden
erklärt, kann die Vermittlereigenschaft des Ladeninhabers
umsatzsteuerrechtlich anerkannt werden (vgl. BFH-Urteile in BFHE
98, 564, BStBl II 1970, 506 = SIS 70 02 83; in BFHE 191, 97, BStBl
II 2000, 361 = SIS 00 08 05, unter II.1.b, m.w.N.).
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d) Diese Grundsätze gelten - wovon das FG
mit Recht ausgegangen ist - auch für die Erbringung von
sonstigen Leistungen (vgl. Bunjes/Robisch, UStG, 11. Aufl., §
1 Rz 98), soweit sie im Internet angeboten werden.
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Denn der Betreiber einer Internetseite, der
dort kostenpflichtige Leistungen anbietet, ist - worauf die
Vorentscheidung zu Recht hinweist - vergleichbar mit einem
Unternehmer, der im eigenen Laden Waren verkauft. So wie dieser
umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich als Eigenhändler
anzusehen ist, ist der Betreiber einer Internetseite als derjenige
zu behandeln, der die dort angebotenen kostenpflichtigen Leistungen
erbracht hat. Der Kunde, der in einem Laden Waren kauft, will - wie
dargelegt - grundsätzlich nur mit dem Ladeninhaber in
Geschäftsbeziehungen treten. Entsprechendes gilt für den
Nutzer, der über das Internet eine kostenpflichtige Leistung
abruft und über seine Telefonrechnung bezahlt; auch ihm sind
etwaige Vereinbarungen zwischen dem Betreiber der von ihm
aufgerufenen, die Leistungen anbietenden Internetseite und einem
Dritten - wie im Streitfall der S.R.L. - weder bekannt noch
für ihn von Interesse.
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Auch bei über das Internet bezogenen
kostenpflichtigen Leistungen ist das Außenverhältnis
wesentlich, d.h. das Auftreten des Betreibers einer Internetseite
dem Nutzer gegenüber. Nur wenn der Betreiber einer
Internetseite in eindeutiger Weise vor oder bei dem
Geschäftsabschluss zu erkennen gibt, dass er für einen
anderen tätig wird, also in fremdem Namen und für fremde
Rechnung handelt, und der Kunde, der dies erkannt hat, sich
ausdrücklich oder stillschweigend damit einverstanden
erklärt, kann dessen Vermittlereigenschaft
umsatzsteuerrechtlich anerkannt werden.
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e) Hiernach hat das FG im Ergebnis zutreffend
entschieden, dass die Klägerin als Betreiberin der Interseite
„... .de“ die von den Nutzern abgerufenen
kostenpflichtigen Bilder und Videos erotischer und pornografischer
Art als Leistende erbracht hat.
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Revisionsrechtlich nicht zu beanstanden sind
die auf tatsächlichem Gebiet liegenden und den BFH
gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des
FG, dass der Klägerin nur solche Seitenaufrufe vergütet
wurden, bei denen die Internetnutzer über die von der
Klägerin betriebenen Website „... .de“ zu
den kostenpflichtigen Bildangeboten gelangten und dass dieser
Website nicht zu entnehmen war, dass die Nutzer dabei auf eine
andere Website weitergeleitet wurden. Die Würdigung des FG,
aus der Sicht der Nutzer habe die „Einstiegsseite ...
.de“ im Vordergrund gestanden, so dass die Klägerin
als Erbringerin der Leistung erschienen sei, hält
revisionsrechtlicher Prüfung stand. Sie ist möglich und
verstößt weder gegen Denkgesetze noch
Erfahrungssätze.
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f) Die Einwendungen der Klägerin greifen
nicht durch.
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aa) Soweit die Klägerin vorbringt, mit
einer Internetseite, die - wie ihre -
„einladend“ auf eine andere verweise bzw. auf
eine andere weiterleite, würden gegenüber dem Nutzer
keine Leistungen erbracht, hat das FG indes keine Feststellung
dahingehend getroffen, dass die Klägerin mit ihrer
Internetseite „einladend“ auf eine andere
verweisen oder weiterleiten würde. Der BFH ist
grundsätzlich an den vom FG festgestellten Sachverhalt
gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO).
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bb) Etwas anderes ergibt sich entgegen dem
Revisionsvorbringen auch nicht daraus, dass die Internetseite der
Klägerin - was die Vorentscheidung dahinstehen ließ -
weder ein Impressum noch sonstige Angaben zum Anbieter enthalten
hätte. Es reicht aus, dass - wie das FG zutreffend entschied -
die Klägerin als Betreiberin der Internetseite „...
.de“ bestimmbar gewesen sei.
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cc) Selbst wenn - wie die Klägerin meint
- der Nutzer auf die S.R.L. gestoßen wäre, wenn er den
Betreiber der Internetseite, auf der er zum Vertragsabschluss
aufgefordert worden sei, ermittelt hätte, wäre die
Klägerin als Leistungserbringerin zu behandeln. Denn dem
Nutzer sind etwaige Vereinbarungen zwischen dem Betreiber der von
ihm zum Abruf der gesuchten Inhalte zunächst aufgerufenen
Internetseite und einem Dritten weder bekannt noch für ihn von
Interesse (dazu vorstehend unter II.2.d). Die behauptete
Möglichkeit, die S.R.L. zu identifizieren, besagt noch nicht,
dass die S.R.L. als Leistende aufgetreten ist.
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dd) Aus gleichem Grund ist - wie die
Vorentscheidung zutreffend erkannt hat - der Zahlungsfluss für
die Bestimmung des Leistenden nicht entscheidend. Es kommt daher
weder darauf an, wer auf den Telefonrechnungen der Nutzer im
Zusammenhang mit den bezogenen kostenpflichtigen Inhalten
ausgewiesen worden war, noch darauf, dass - wie die Klägerin
vorbringt - die S.R.L. die erforderlichen Verträge mit den
Telefongesellschaften abgeschlossen hatte.
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3. Dem FG ist auch darin zu folgen, dass sich
der Ort der von der Klägerin erbrachten sonstigen Leistungen
im Inland befand.
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a) Für die bis zum 30.6.2003
ausgeführten Umsätze kann dahinstehen, ob - wie das FG
meint - die Zurverfügungstellung pornografischen Bildmaterials
über das Internet als eine Veranstaltung einer unterhaltenden
Leistung i.S. des § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG a.F. zu
behandeln sei, die die Klägerin an ihrem Ansässigkeitsort
in Deutschland durch Koordination weiterer Dienstleister
ausgeführt habe.
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Selbst wenn die Zurverfügungstellung
pornografischen Bildmaterials über das Internet nicht als
unterhaltende Leistung i.S. des § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a
UStG a.F. zu qualifizieren wäre, hätte sich der Ort der
von der Klägerin bis zum 30.6.2003 erbrachten sonstigen
Leistung nach § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG a.F. im Inland befunden.
Nach dieser Vorschrift wurde eine sonstige Leistung vorbehaltlich
der - hier nicht anwendbaren - §§ 3b und 3f UStG an dem
Ort ausgeführt, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen
betrieb (§ 3a Abs. 1 Satz 1 UStG a.F.). Die Klägerin
betrieb ihr Unternehmen im Inland.
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b) Zutreffend hat das FG ferner erkannt, dass
im Streitfall für den Zeitraum 1.7.2003 bis 31.12.2003
hinsichtlich der vom FA der Besteuerung unterworfenen Umsätze,
soweit die Leistungsempfänger (Internetnutzer) im
Gemeinschaftsgebiet ansässig waren, keine Änderung des
Leistungsortes durch die gesetzliche Neuregelung des § 3a Abs.
3 und 4 UStG eingetreten ist. Das hat das FG zutreffend dargelegt
und ist auch nicht streitig.
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4. Der Annahme einer
Leistungsverkaufskommission i.S. des § 3 Abs. 11 UStG a.F.,
bei der die Klägerin Leistungen der S.R.L. für deren
Rechnung an die Nutzer verkauft hätte, steht schon entgegen,
dass die Klägerin nach den gemäß § 118 Abs. 2
FGO bindenden Feststellungen des FG in eigenem Namen und für
eigene Rechnung gehandelt hat.
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