Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil
des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 26.03.2019 - 3 K 1816/18 =
SIS 19 04 65 aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht
Rheinland-Pfalz zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die
Kosten des Verfahrens übertragen.
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I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin) versteuerte im Jahr 2012 (Streitjahr) ihre
Umsätze nach vereinbarten Entgelten gemäß § 13
Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG). Sie war in
diesem Jahr als Vermittlerin für die T-GmbH (GmbH) auf der
Grundlage einer Honorarvereinbarung vom 07.11.2012 tätig.
Danach hatte die GmbH (Auftraggeber) die Klägerin als
Auftragnehmer beauftragt, im Rahmen eines
Grundstückskaufvertrages über ein Grundstück in M
vermittelnd tätig zu werden. Nach der Präambel zu dieser
Vereinbarung war der Grundstückskaufvertrag bereits beurkundet
worden. Es wurde festgestellt, dass der Auftragnehmer seine aus
diesem Auftrag resultierenden Verpflichtungen umfassend
erfüllt habe. Als Gegenleistung war vereinbart, dass der
Auftragnehmer vom Auftraggeber ein Honorar in Höhe von
1.000.000 EUR zuzüglich Umsatzsteuer erhält. Das
vereinbarte Honorar sollte in fünf Teilbeträgen von
jeweils 200.000 EUR zuzüglich Umsatzsteuer gezahlt werden. Die
Teilbeträge waren in einem Abstand von jeweils einem Jahr
fällig und der erste Teilbetrag war am 30.06.2013 zu zahlen.
Der Auftraggeber hatte dem Auftragnehmer zur Erfüllung der
Honorarzahlungen eine Sicherheit zu leisten. In den Folgejahren
erstellte die Klägerin Rechnungen mit Steuerausweis über
die jeweiligen Teilbeträge zum jeweiligen
Fälligkeitszeitpunkt, vereinnahmte und versteuerte
dementsprechend.
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Im Anschluss an eine
Umsatzsteuer-Sonderprüfung ging der Beklagte und
Revisionskläger (Finanzamt - FA - ) davon aus, dass die
Klägerin aufgrund der bereits im Streitjahr steuerpflichtig
erbrachten Vermittlungsleistung das gesamte Vermittlungshonorar zu
versteuern habe. Dem Einwand der Klägerin, dass sie in den
Jahren 2013 bis 2018 noch weitere Vermarktungsleistungen zu
erbringen hatte und dass eine jährliche Zahlung von 200.000
EUR unter der Bedingung geschuldet sei, dass das Projekt eine
entsprechende Entwicklung nehme, folgte das FA ebenso wenig wie
einer Ergänzungsvereinbarung vom 15.03.2016, nach der ein sog.
Leadmakler-Vermarktungsauftrag mit Erfolgshonorar zustande gekommen
sei, nach dem der Auftragnehmer das vertragsgegenständliche
Grundstück an den Auftraggeber vermittelt und das hierfür
vom Auftraggeber entwickelte Gesamtprojekt durch aktive Begleitung
der weiteren Vermarktung unterstützt habe. Daher änderte
das FA die Umsatzsteuerfestsetzung 2012 durch Steuerbescheid vom
22.12.2016. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.
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Demgegenüber gab das Finanzgericht
(FG) der Klage mit seinem in EFG 2019, 835 = SIS 19 04 65
veröffentlichten Urteil überwiegend statt. Die
Klägerin habe ihre Vermittlungsleistung bereits im Streitjahr
erbracht, wie sich aus der Honorarvereinbarung ergebe. Entgegen der
Auffassung der Klägerin komme eine abweichende Auslegung
entsprechend der Ergänzungsvereinbarung nicht in Betracht. Aus
dieser ergebe sich nicht, dass die darin getroffenen Vereinbarungen
bereits zum Zeitpunkt der ursprünglichen Honorarvereinbarung
bestanden hätten. Unter Berücksichtigung der
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei jedoch mit Ausnahme
des ersten im Folgejahr 2013 vereinnahmten Betrags von einer
Uneinbringlichkeit nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 1 Satz 1
UStG auszugehen. Hiergegen wendet sich das FA mit seiner
Revision.
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Im Revisionsverfahren hat der Senat mit
Beschluss vom 07.05.2020 - V R 16/19 (BFHE 270, 158, BStBl II 2021,
884 = SIS 20 08 82) das Verfahren gemäß § 74 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) ausgesetzt und den Gerichtshof der
Europäischen Union (EuGH) um Vorabentscheidung zur
Klärung folgender Fragen zur Auslegung der Richtlinie des
Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
2006/112/EG (MwStSystRL) ersucht:
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“1.
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Ergibt sich bei einer einmalig und daher
nicht zeitraumbezogen erbrachten Dienstleistung der Anlass zu
aufeinander folgenden Abrechnungen oder Zahlungen i.S. von Art. 64
Abs. 1 MwStSystRL bereits aus der Vereinbarung einer
Ratenzahlung?
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2.
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Hilfsweise bei Verneinung der ersten Frage:
Ist von einer Nichtbezahlung i.S. von Art. 90 Abs. 1 MwStSystRL
auszugehen, wenn der Steuerpflichtige bei der Erbringung seiner
Leistung vereinbart, dass diese in fünf Jahresraten zu
vergüten ist und das nationale Recht für den Fall der
späteren Zahlung eine Berichtigung vorsieht, durch die die
vorherige Minderung der Steuerbemessungsgrundlage nach dieser
Bestimmung wieder rückgängig gemacht
wird?“
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Hierauf hat der EuGH seinem Urteil
X-Beteiligungsgesellschaft vom 28.10.2021 - C-324/20 (EU:C:2021:880
= SIS 21 17 43) wie folgt geantwortet:
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“1.
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Art. 64 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG
(...) ist dahin auszulegen, dass eine in Raten vergütete
einmalige Dienstleistung nicht in den Anwendungsbereich dieser
Bestimmung fällt.
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2.
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Art. 90 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112 ist
dahin auszulegen, dass bei Vorliegen einer
Ratenzahlungsvereinbarung die Nichtbezahlung eines Teilbetrags der
Vergütung vor seiner Fälligkeit nicht als Nichtbezahlung
des Preises im Sinne dieser Bestimmung eingestuft werden und
deshalb nicht zu einer Verminderung der Steuerbemessungsgrundlage
führen kann.“
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Das FA sieht sich durch das Urteil des EuGH
bestätigt.
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Es beantragt,
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das Urteil des FG insoweit aufzuheben, als
das FG der Klage stattgegeben hat und die Klage insgesamt
abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt,
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die Revision zurückzuweisen.
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Das FG habe den Sachverhalt fehlerhaft
gewürdigt. Auf die vom EuGH entschiedene Frage komme es nicht
an. Es bestehe keine Bindung nach § 118 Abs. 2 FGO. Sie sei
als Revisionsbeklagte zur Gegenrüge berechtigt, zumal sie die
unzutreffenden Tatsachenfeststellungen bereits im Verfahren vor dem
FG gerügt habe. Die Ergänzungsvereinbarung vom 15.03.2016
sei keine Vertragsänderung, sondern eine Erläuterung des
Inhalts der Ursprungsvereinbarung. Sie habe Leistungen über
einen mehrjährigen Zeitraum erbracht. Ein Ertragsteuersenat
des FG Rheinland-Pfalz sei mit Urteil vom 17.03.2021 - 1 K 1997/18
zum selben Sachverhalt in Bezug auf dessen
körperschaftsteuerrechtliche Würdigung aufgrund einer
Beweiserhebung davon ausgegangen, dass über mehrere Jahre
erbrachte Teilleistungen vorlägen. Als Leistung sei auch die
aktive Unterstützung bei der Vermarktung vereinbart worden. Es
sei für die Begleitung während des gesamten Projekts
gezahlt worden.
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II. Die Revision des FA ist begründet.
Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache an das FG
zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Das FG
ist zu Unrecht von einer Uneinbringlichkeit nach § 17 Abs. 2
Nr. 1 Satz 1 UStG ausgegangen. Im zweiten Rechtsgang sind weitere
Feststellungen zur Steuerentstehung bei Teilleistungen zu
treffen.
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1. Die Ratenzahlung begründet keine
Uneinbringlichkeit.
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a) Ist das vereinbarte Entgelt für eine
steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen
steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb uneinbringlich
geworden, kommt es gemäß § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG zu
einer sinngemäßen Anwendung von § 17 Abs. 1 UStG.
Nach dessen Satz 1 hat der Unternehmer, der einen steuerpflichtigen
Umsatz i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgeführt hat, den
dafür geschuldeten Steuerbetrag zu berichtigen.
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Unionsrechtliche Grundlage hierfür ist
Art. 90 Abs. 1 MwStSystRL. Neben den Fällen der Annullierung,
der Rückgängigmachung, der Auflösung, wird danach
auch bei einer vollständigen oder teilweisen Nichtbezahlung
(oder einem Preisnachlass) nach der Bewirkung des Umsatzes die
Steuerbemessungsgrundlage unter den von den Mitgliedstaaten
festgelegten Bedingungen entsprechend vermindert.
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b) Hierzu hat der EuGH in seinem das
Revisionsverfahren betreffenden Urteil X-Beteiligungsgesellschaft
(EU:C:2021:880 = SIS 21 17 43) entschieden, dass die Nichtbezahlung
eines Teilbetrags der Vergütung vor seiner Fälligkeit bei
Vorliegen einer Ratenzahlungsvereinbarung nicht als Nichtbezahlung
des Preises einzustufen ist und deshalb nicht die
Steuerbemessungsgrundlage mindert. Nach Rz 61 ff. seines Urteils
ist eine vor ihrem Zahlungstermin nicht fällige Honorarrate
nicht dem gleichzusetzen, dass der Leistungsempfänger die
gegen ihn bestehende Forderung nur teilweise erfüllt. Zudem
könne ein Steuerpflichtiger in bestimmten Fällen zur
Vorfinanzierung der von ihm an die Steuerverwaltung zu
entrichtenden Mehrwertsteuer gezwungen sein.
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c) Dem schließt sich der Senat bei
Auslegung des Begriffs der Uneinbringlichkeit in § 17 Abs. 2
Nr. 1 UStG an, so dass diese nicht bereits aufgrund der
Vereinbarung einer Ratenzahlung vorliegt. Damit erweist sich das
Urteil des FG, wonach bei einer hinausgeschobenen Fälligkeit
über mehr als zwei Besteuerungszeiträume gemäß
§ 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG Uneinbringlichkeit anzunehmen ist, als
unzutreffend.
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Welche Folgen sich hieraus für sog.
Sicherungseinbehalte bei Gewährleistungsansprüchen
ergeben, für die der Senat die Anwendung dieser Vorschrift
bejaht hat (BFH-Urteil vom 24.10.2013 - V R 31/12, BFHE 243, 451,
BStBl II 2015, 674 = SIS 14 01 48), ist vorliegend nicht zu
entscheiden.
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2. Hat das FG somit zu § 17 UStG
unzutreffend entschieden, erweist sich sein Urteil auch nicht aus
anderen Gründen als richtig. So kann die (überwiegende)
Klagestattgabe durch das FG nicht mit einer Einschränkung der
Sollbesteuerung auf fällige Entgeltansprüche
begründet werden.
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a) Nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG
entsteht die Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen
bei der Berechnung der Steuer nach vereinbarten Entgelten
(Sollbesteuerung) mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die
Leistungen ausgeführt worden sind.
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Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 63
MwStSystRL, wonach Steuertatbestand und Steueranspruch zu dem
Zeitpunkt eintreten, zu dem die Lieferung von Gegenständen
bewirkt oder die Dienstleistung erbracht wird.
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b) Hierzu hat der EuGH entschieden, dass der
Steueranspruch gemäß Art. 63 MwStSystRL zum Zeitpunkt
der Ausführung des jeweiligen Umsatzes unabhängig davon
entsteht, ob die für diesen Umsatz geschuldete Gegenleistung
bereits entrichtet wurde. Daher schuldet der Lieferer oder der
Dienstleistungserbringer dem Fiskus die Mehrwertsteuer, selbst wenn
er von seinem Kunden noch keine Zahlung für den bewirkten
Umsatz erhalten hat (EuGH-Urteil X-Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2021:880 = SIS 21 17 43, Rz 54). Dementsprechend kommt eine
Einschränkung der Sollbesteuerung dergestalt, dass der
Unternehmer nur bereits fällige Entgeltansprüche zu
versteuern hat, nicht in Betracht. Der EuGH sieht insoweit den
Umstand, dass die Steuerpflichtigen die Mehrwertsteuer, die sie an
den Staat zu entrichten haben, vorfinanzieren müssen, wenn sie
einmalige Leistungen erbringen, deren Vergütung ratenweise
erfolgt, als unbeachtlich an (EuGH-Urteil
X-Beteiligungsgesellschaft, EU:C:2021:880 = SIS 21 17 43, Rz
51).
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c) Dies ist der Auslegung von § 13 Abs. 1
Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG zugrunde zu legen, so dass die
Sollbesteuerung nicht auf bereits fällige
Entgeltansprüche beschränkt ist. Der an dieser
EuGH-Rechtsprechung geäußerten Kritik (Stadie, UR 2022,
1) schließt sich der Senat im Hinblick auf die durch das
Unionsrecht in Art. 66 Buchst. b MwStSystRL eingeräumte und
durch § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 20 UStG nur
eingeschränkt ausgeübte Möglichkeit, die Steuer erst
mit der Entgeltvereinnahmung entstehen zu lassen, nicht an. Es
obliegt dem nationalen Gesetzgeber, die Voraussetzungen für
diese Istbesteuerung, die auf die Klägerin nach der
Ausgestaltung der im Streitjahr bestehenden Rechtslage nicht
anzuwenden ist, festzulegen. Bei seiner unter Wahrung des
Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes zu treffenden
Entscheidung kann sich der nationale Gesetzgeber davon leiten
lassen, dass die Richtlinie eine Steuerentstehung nach dem
Sollprinzip als allgemeine Regel vorschreibt (vgl. zur
Verhältnismäßigkeit des Sollprinzips als Regelfall
auch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 20.03.2013 - 1 BvR
3063/10, UR 2013, 468 = SIS 13 24 81, Rz 32, zumal der EuGH dies
nicht als Verstoß gegen allgemeine Rechtsgrundsätze, wie
den unionsrechtlichen
Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, beanstandet.
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3. Danach ist das Urteil des FG aufzuheben.
Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat kann nicht selbst
entscheiden, ob im Streitfall von einer Steuerentstehung nach
Teilleistungen gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a
Sätze 2 und 3 UStG auszugehen ist.
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a) § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 2
UStG ordnet eine Steuerentstehung mit Leistungsausführung auch
für Teilleistungen an. Teilleistungen liegen nach § 13 Abs. 1 Nr. 1
Buchst. a Satz 3 UStG vor, wenn für bestimmte Teile einer
wirtschaftlich teilbaren Leistung das Entgelt gesondert vereinbart
wird. Die nationale Regelung für Teilleistungen beruht auf
Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL. Geben Lieferungen von Gegenständen,
die nicht die Vermietung eines Gegenstands oder den Ratenverkauf
eines Gegenstands i.S. des Art. 14 Abs. 2 Buchst. b MwStSystRL
betreffen, und Dienstleistungen zu aufeinander folgenden
Abrechnungen oder Zahlungen Anlass, gelten sie jeweils als mit
Ablauf des Zeitraums bewirkt, auf den sich diese Abrechnungen oder
Zahlungen beziehen.
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Hierzu hat der EuGH entschieden, dass eine in
Raten vergütete einmalige Dienstleistung nicht in den
Anwendungsbereich dieser Bestimmung fällt. Der EuGH
begründet dies damit, dass Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL nur
Leistungen mit
„kontinuierlichem oder wiederkehrendem
Charakter“ (EuGH-Urteil
X-Beteiligungsgesellschaft, EU:C:2021:880 = SIS 21 17 43, Rz 45)
erfasst, die in den Zeiträumen erbracht werden, auf die sich
die hierfür erfolgenden Zahlungen beziehen (EuGH-Urteil
X-Beteiligungsgesellschaft, EU:C:2021:880, Rz 38). Die Regelung
erkläre sich daraus, dass die Zeitpunkte der
tatsächlichen Erbringung der Leistungen nicht eindeutig seien
und zu unterschiedlichen Beurteilungen Anlass geben könnten
(EuGH-Urteil X-Beteiligungsgesellschaft, EU:C:2021:880, Rz 45). Die
Bestimmung gelte daher nicht für eine einmalige Leistung,
selbst wenn diese in Raten vergütet werden solle (EuGH-Urteil
X-Beteiligungsgesellschaft, EU:C:2021:880, Rz 39), da ihr
Beendigungszeitpunkt anhand des Vertragsverhältnisses zwischen
den Umsatzbeteiligten exakt bestimmbar sei (EuGH-Urteil
X-Beteiligungsgesellschaft, EU:C:2021:880, Rz 46).
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Dementsprechend geht der EuGH von einer
Anwendung von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL auf Dauerschuldverhältnisse aus, wie sie aus
der Sicht des EuGH z.B.
bei der Vermietung eines Fahrzeugs (Urteil Eon Aset Menidjmunt vom
16.02.2012 - C-118/11, EU:C:2012:97 = SIS 12 04 44), oder bei der
Rechts-, Wirtschafts- und Finanzberatung (Urteile Asparuhovo Lake
Investment Company vom 03.09.2015 - C-463/14, EU:C:2015:542 = SIS 15 21 27, und Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e
Turísticos vom 15.09.2016 - C-516/14, EU:C:2016:690 = SIS 16 19 40) vorliegen (EuGH-Urteil X-Beteiligungsgesellschaft,
EU:C:2021:880 = SIS 21 17 43, Rz 50).
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b) Auf dieser Grundlage entspricht der
nationale Begriff der Teilleistung in § 13 Abs. 1 Nr. 1
Buchst. a Satz 3 UStG zumindest im Regelfall den Begrifflichkeiten
des Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL, da es sich bei der wirtschaftlich
teilbaren Leistung um eine Leistung mit einem
„kontinuierlichen oder wiederkehrenden
Charakter“ handelt, wie die vom EuGH als
Anwendungsfälle von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL angeführten
Beispiele der Fahrzeugvermietung oder der Erbringung von Rechts-,
Wirtschafts- und Finanzberatungen im Rahmen von
Dauerschuldverhältnissen zeigen. Diese sind auch nach
nationalem Recht als Teilleistungen anzusehen.
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Da das Erfordernis einer Leistung mit
„kontinuierlichem oder wiederkehrendem
Charakter“, eine Anwendung von § 13
Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 3 UStG auf eine einmalige Leistung
gegen bloße Ratenzahlung ausschließt, entfallen somit
die Zweifel an einer zutreffenden Umsetzung von Art. 64 Abs. 1
MwStSystRL durch den nationalen Teilleistungsbegriff, die zuvor
aufgrund des EuGH-Urteils baumgarten sports & more vom 29.11.2018 -
C-548/17 (EU:C:2018:970 = SIS 18 18 96) entstanden waren (vgl.
hierzu die zutreffende Umsetzung noch verneinend BFH-Urteil vom
26.06.2019 - V R 8/19 (V R 51/16), BFHE 265, 544 = SIS 19 11 47, Rz
17 ff.). Nicht zu entscheiden ist vorliegend, ob sich aus einer
Würdigung der EuGH-Rechtsprechung ergibt, dass es sich bei der
„Vermittlung eines Spielers an einen Fußballverein
und dessen dortigen Verbleib“ um eine
Teilleistung handelt (verneinend BFH-Urteil in BFHE 265, 544, Rz 17
ff.) oder ob anstelle einer Anwendung von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL
auf diese Fallgestaltung von einer nachträglichen
Entgelterhöhung nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG aufgrund
eines von einem ungewissen Ereignis abhängigen und nur im
Erfolgsfall geschuldeten Vergütungsbestandteils auszugehen
ist.
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c) Im Streitfall kann der Senat nicht
entscheiden, ob danach die Voraussetzungen für eine
Teilleistung vorliegen.
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aa) Zwar ist das FG bei seinem Urteil von
einer nur „einmaligen Leistung“
ausgegangen, die der vorstehenden EuGH-Rechtsprechung entspricht.
Das FG hat dies damit begründet, dass eine abweichende
Auslegung der Honorarvereinbarung, wie die Klägerin dies mit
der nachträglich gefertigten Ergänzungsvereinbarung
erreichen möchte, nicht in Betracht komme, da sich aus dieser
nicht ergebe, ob die darin getroffenen Vereinbarungen bereits zum
Zeitpunkt der ursprünglichen Honorarvereinbarung bestanden
haben, zumal die Ergänzungsvereinbarung etwas vollkommen Neues
in den zwischen den Parteien der Honorarvereinbarung geschlossenen
Vertrag einführen und sich geradezu in Widerspruch zu dem
klaren und eindeutigen Wortlaut der dort getroffenen Vereinbarungen
setzen würde. Damit käme es zur Steuerentstehung nach
§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG (s. oben II.2.c).
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bb) Diese Würdigung ist aber für den
Senat nicht bindend i.S. des § 118 Abs. 2 FGO, da die
Klägerin als Revisionsbeklagte hierzu eine zulässige und
begründete Verfahrensgegenrüge erhoben hat. Die
Gegenrüge ermöglicht es einem Revisionsbeklagten, der
aufgrund seines Obsiegens in der Vorinstanz dazu bislang keinen
Anlass und keine Möglichkeit hatte, Tatsachenfeststellungen
der Vorinstanz anzugreifen, um zu verhindern, dass die
Revisionsinstanz bei einer für ihn ungünstigen
rechtlichen Beurteilung des Streitfalls auf der Grundlage der von
der Vorinstanz getroffenen, aus seiner Sicht aber unzutreffenden
Tatsachenfeststellungen eine ihm nachteilige Revisionsentscheidung
trifft. Sie kann unbefristet bis zum Schluss der Revisionsinstanz
erhoben werden (BFH-Urteil vom 05.02.2015 - III R 30/14, BFH/NV
2015, 980 = SIS 15 13 47, Rz 19).
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31
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Somit ist im Streitfall zu
berücksichtigen, dass im Gegensatz zu dem vorliegend
angefochtenen und ohne Beweiserhebung ergangenen FG-Urteil zur
Umsatzsteuer ein Ertragsteuersenat aufgrund einer Beweiserhebung
durch Zeugeneinvernahme zur dortigen Beurteilung der Leistung
desselben Sachverhalts entschieden hat, dass den
Begleitumständen der Honorarvereinbarung besondere Bedeutung
zukomme und davon auszugehen sei, dass die Klägerin
„lediglich selbständige
Teilleistungen“ erbracht habe. Dafür
spreche die Aussage des Zeugen B, der als Geschäftsführer
dem Auftraggeber der Klägerin erläutert habe, dass der
Gesamtbetrag von 1.000.000 EUR nicht ausschließlich für
die Grundstücksvermittlung gezahlt wurde, sondern auch
für die „Begleitung“
während des gesamten Projekts. Aufgrund dieser Rüge, die
so im Verfahren vor dem FG noch nicht erhoben werden konnte, kann
es auch in der hier vorliegenden Umsatzsteuersache in Betracht
kommen, Teilleistungen zu bejahen, die über einen Zeitraum von
mehreren Jahren erbracht wurden (s. oben II.3.b).
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Ohne dass dabei für das vorliegende
Verfahren eine Bindung an die Würdigung der tatsächlichen
Umstände in einem anderen Verfahren zu einer anderen Steuerart
besteht, ist es im Hinblick hierauf erforderlich, dass das FG in
einem zweiten Rechtsgang neben der bereits vorgenommenen Auslegung
der schriftlich abgeschlossenen Vereinbarungen auch
zusätzliche Erkenntnisse aus einer weitergehenden
Beweiserhebung berücksichtigt. Dabei wird das FG unter
Beachtung des Grundsatzes der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme
(§ 81 FGO) B als Zeugen grundsätzlich selbst vernehmen
müssen (vgl. z.B. BFH-Beschluss
vom 27.11.2018 - V B 72/18, BFH/NV 2019, 202 = SIS 18 21 18, sowie Krumm in Tipke/ Kruse, § 81
FGO Rz 23 und 27a).
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4. Die Übertragung der Kostenentscheidung
beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.
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