Die Revision der Kläger gegen das Urteil
des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 10.10.2017 6 K 6119/17
wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu
tragen.
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I. Die zusammen veranlagten Kläger und
Revisionskläger (Kläger) erklärten im Streitjahr
2014 Vorsorgeaufwendungen für die gesetzliche
Krankenversicherung in Höhe von 3.994 EUR (Kläger) und
2.182 EUR (Klägerin). Gleichzeitig wiesen sie darauf hin, dass
der Kläger im Streitjahr von seiner gesetzlichen Krankenkasse
X eine Prämie in Höhe von 450 EUR erhalten habe.
Hierdurch würden aber die Vorsorgeaufwendungen nicht
gemindert, da es sich um keine Beitragsrückerstattung
handele.
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Grundlage der Prämienzahlung war der
vom Kläger gewählte Wahltarif, der auf § 18a der
Satzung der X i.V.m. § 53 Abs. 1 des Fünften Buchs
Sozialgesetzbuch (SGB V) beruhte. § 18a Abs. 3 der Satzung der
X sah vor, dass ihre Mitglieder in Abhängigkeit von ihrem
Einkommen eine Prämie erhalten konnten. Im Streitfall hatte
der Kläger die Tarifklasse 5 gewählt, die zu einer
Prämie je Kalenderjahr in Höhe von 450 EUR führte.
Der pauschale Selbstbehalt je ambulanter Behandlung, der mit einer
Arznei-, Verband- und Heilmittelverordnung einherging, betrug
112,50 EUR, der Selbstbehalt je vollstationärem
Krankenhausaufenthalt 225 EUR. Die von dem Mitglied zu tragenden
Selbstbehalte waren je Kalenderjahr auf 550 EUR begrenzt. Der
Unterschiedsbetrag von Prämie und Selbstbehalten für das
Kalenderjahr war von der X spätestens bis zum Ende des zweiten
Quartals des jeweiligen Folgejahres zu ermitteln. War die
Prämie höher als die Summe der Selbstbehalte, wurde der
Unterschiedsbetrag mit Ablauf des zweiten Quartals fällig. War
hingegen die Summe der Selbstbehalte höher als die Prämie
- im Falle des Klägers maximal 100 EUR - wurde der
Unterschiedsbetrag 30 Tage nach Zugang der Zahlungsaufforderung
fällig (§ 18a Abs. 4 der Satzung).
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) sah die Prämienzahlung als
Beitragsrückerstattung an und minderte die gemäß
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 2 des
Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung
(EStG) abziehbaren Beiträge des Klägers zur gesetzlichen
Krankenversicherung um die erhaltene Prämie in Höhe von
450 EUR. Danach kürzte das FA den so ermittelten Betrag wegen
des Beitragsanteils, der der Finanzierung des Krankengeldes dient,
gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 4
EStG um weitere 4 %, so dass es insgesamt
Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 5.948 EUR als
Sonderausgaben anerkannte.
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Ihre nach erfolglosem Einspruchsverfahren
erhobene Klage stützten die Kläger auf das Senatsurteil
vom 1.6.2016 X R 17/15 (BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 = SIS 16 19 21). Sie waren der Meinung, die vom Kläger erhaltene
Prämie gemäß § 53 Abs. 1 SGB V dürfe
ebenso wie der dort streitgegenständliche Bonus für
gesundheitsbewusstes Verhalten gemäß § 65a SGB V
ihre Sonderausgaben nicht mindern.
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Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit
dem in EFG 2018, 104 = SIS 17 23 54 veröffentlichten Urteil
abgewiesen.
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Die Kläger begründen ihre
Revision mit der Verletzung materiellen Rechts. Die von der X
gezahlte Prämie sei nicht das Äquivalent bzw. die
Kehrseite der Beiträge. Dies ergebe sich im Wesentlichen aus
den Versicherungsbedingungen. Es sei vereinbart worden, dass die X
unter Beachtung eines etwaigen Selbstbehaltes für bestimmte
Leistungen den Klägern eine Prämie zahle. Diese
Prämie sei - anders als vom FG angenommen - nicht von den
Beiträgen bei der Ermittlung der Höhe der Sonderausgaben
abzuziehen. Die Beiträge stünden in keinem logischen
Verhältnis zu der davon unabhängigen Prämie.
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Die Kläger beantragen
sinngemäß, das angefochtene Urteil und die
Einspruchsentscheidung vom 18.4.2017 aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 16.12.2015 dahingehend zu
ändern, dass die im Jahr 2014 erhaltene Prämie in
Höhe von 450 EUR den Sonderausgabenabzug des Jahres 2014 nicht
mindert.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen und schließt sich vollumfänglich der
Auffassung des FG an.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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Das FG hat zu Recht entschieden, dass die
Prämie, die der Kläger von seiner gesetzlichen
Krankenversicherung erhalten hat, die als Sonderausgaben
abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge mindert (unter 1.).
Dem steht das Senatsurteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 =
SIS 16 19 21 nicht entgegen (unter 2.).
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1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst.
a EStG sind Beiträge zu Krankenversicherungen als
Sonderausgaben abziehbar, soweit diese zur Erlangung eines durch
das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten
sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und auf
die Leistungen ein Anspruch besteht. Für Beiträge zur
gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten
Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels SGB V geleisteten
Zahlungen mit Ausnahme etwaiger auf das Krankengeld entfallenden
Beitragsanteile.
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a) Da nach dem Eingangssatz des § 10 Abs.
1 Satz 1 EStG nur „Aufwendungen“ als
Sonderausgaben abziehbar sind, folgt hieraus sowie aus dem Zweck
des § 10 EStG, bestimmte die wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde
Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 EStG auszunehmen,
dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt
werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich
und endgültig wirtschaftlich belastet ist (ständige
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, vgl. z.B. Senatsurteil vom
28.5.1998 X R 7/96, BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95 = SIS 98 22 06, unter 3.a, m.w.N.). Bei den in der Regel jährlich
wiederkehrenden Sonderausgaben, wie den hier
streitgegenständlichen Krankenversicherungsbeiträgen,
steht häufig die endgültige Belastung im Zahlungsjahr
noch nicht fest, weil dem Steuerpflichtigen nach Ablauf des
Veranlagungszeitraums ein Teil der Versicherungsbeiträge
zurückerstattet werden kann. In diesen Fällen sind nach
der höchstrichterlichen Rechtsprechung und der
Verwaltungspraxis die erstatteten Beträge mit den im Jahr der
Erstattung gezahlten gleichartigen Sonderausgaben zu verrechnen, so
dass nur der Saldo zum Abzug als Sonderausgaben verbleibt
(Senatsurteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 = SIS 16 19 21,
Rz 18, m.w.N.)
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b) Die streitgegenständliche Prämie
gemäß § 53 Abs. 1 SGB V i.V.m. § 18a der
X-Satzung stellt eine solche Beitragsrückerstattung dar. Sie
mindert insoweit die Aufwendungen des Klägers zur Erlangung
des Basisversicherungsschutzes und damit seine für den Abzug
als Sonderausgaben notwendige wirtschaftliche Belastung.
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aa) Nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl.
Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF - vom 24.5.2017
IV C 3-S 2221/16/10001:004, BStBl I 2017, 820 = SIS 17 08 94, Rz
88) und - soweit erkennbar - auch des Schrifttums (vgl. z.B.
Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 170; Cöster
in Littmann/Bitz/ Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, §
10, Rz 275; Wilhelm in Kanzler/Kraft/Bäuml/Marx/Hechtner,
Einkommensteuergesetz, Kommentar, 3. Aufl., § 10 Rz 70)
gehören Prämienzahlungen nach § 53 SGB V zu den
Beitragsrückerstattungen, die bei der Ermittlung der als
Sonderausgaben zu berücksichtigenden
Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 1
Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG in Abzug zu bringen sind.
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bb) Der erkennende Senat stimmt dieser
Rechtsauffassung für die streitgegenständliche
Prämienzahlung zu, die auf § 53 Abs. 1 SGB V i.V.m.
§ 18a der X-Satzung beruht.
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(1) § 53 Abs. 1 SGB V in der im
Streitjahr geltenden Fassung beruht auf dem Gesetz zur
Stärkung des Wettbewerbs in der gesetzlichen
Krankenversicherung vom 26.3.2007 (BGBl I 2007, 378). Dessen Ziel
war die Neustrukturierung und die wettbewerblichere Ausrichtung des
Gesundheitssystems auf allen Ebenen durch die Erweiterung der Wahl-
und Entscheidungsmöglichkeiten der Versicherten (BTDrucks
16/3100, 85). Durch die Einführung der Wahltarife des §
53 SGB V sollten die Versicherten durch mehr Wettbewerb und mehr
Transparenz stärkere Wahlmöglichkeiten erhalten, so dass
„bei Wahrung des sozialen Schutzes gleichzeitig mehr
Individualität verwirklicht und eine am jeweiligen Bedarf
orientierte medizinische Versorgung weiterhin
gefördert“ werde (so BTDrucks 16/3100, 86).
Krankenkassen haben dadurch die Möglichkeit erhalten, ihren
Versicherten u.a. auch Selbstbehaltungstarife in begrenzter
Höhe oder Kostenerstattungstarife anzubieten (vgl. BTDrucks
16/3100, 87). Die seit dem Gesetz zur Modernisierung der
gesetzlichen Krankenversicherung vom 14.11.2003 (BGBl I 2003, 2190)
bestehende Möglichkeit der Krankenkassen, ihren freiwilligen
Mitgliedern, die Kostenerstattung in Anspruch nehmen, einen
Selbstbehalt anzubieten, ist damit auch den Pflichtversicherten
eröffnet worden und nicht mehr an die Kostenerstattung
gekoppelt. Nach Einschätzung des Gesetzgebers hätten
Erfahrungen der Krankenkassen gezeigt, dass auch im
Sachleistungssystem Selbstbehaltungstarife realisierbar seien (so
BTDrucks 16/3100, 108).
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Eine Verpflichtung des Mitglieds einer
Krankenkasse auf Abschluss eines Wahltarifs besteht nicht. Es ist
weiterhin die Möglichkeit gegeben, ausschließlich am
herkömmlichen Sachleistungsverfahren teilzunehmen. Da die
Teilnahme am Wahltarif freiwillig ist, muss sich das Mitglied
gegenüber der Krankenkasse erklären. Bei der
Erklärung handelt es sich um eine einseitige,
empfangsbedürftige Willenserklärung, mit welcher das
Mitglied ab Zugang nach Maßgabe der Satzungsregelung an dem
gewählten Tarif teilnimmt (Hohnholz in: Hauck/Noftz, SGB V,
02/18, § 53 SGB V, Rz 16; Nolte, in: Kasseler Kommentar,
§ 53 Rz 8). Der Selbstbehalt ist vom Mitglied zu tragen, der
finanzielle Vorteil, die Prämienzahlung, kommt
ausschließlich ihm und nicht seinem Arbeitgeber zugute (vgl.
Henle in Hänlein/ Schuler, Sozialgesetzbuch V, 5. Aufl.,
§ 53 Rz 11).
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(2) Die Rechtsnatur der Prämie
gemäß § 53 Abs. 1 SGB V ist im sozialrechtlichen
Schrifttum umstritten.
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Zum Teil wird vertreten, bei den an den
Versicherten im Rahmen von Wahltarifen gezahlten Prämien
handele es sich nicht um die Rückzahlung zuvor zu Recht oder
zu Unrecht entrichteter Beiträge. Vielmehr spiele sich die
Prämienzahlung an den Versicherten ausschließlich auf
der „Leistungsseite“ des
Versicherungsverhältnisses ab. Die Beitragstragungs- und
Beitragszahlungspflicht der Versicherten und ihrer Arbeitgeber oder
sonstiger Träger bleibe von der Prämienzahlung
unberührt. Handelte es sich nämlich bei den von der
Krankenkasse gezahlten Prämien um die Rückerstattung
zuvor entrichteter Beiträge, stünde man vor der Frage, ob
nicht auch Dritte an der Zahlung partizipieren müssten, wie
dies bei der Erstattung zu Unrecht entrichteter Beiträge der
Fall sei (so Dreher in: Schlegel/Voelzke, jurisPK-SGB V, 3. Aufl.
2016, § 53 SGB V, Rz 16; im Ergebnis ebenso Nolte, s. Kasseler
Kommentar Sozialversicherungsrecht, SGB V § 53 Rz 13, der in
der Prämienzahlung keine Beitragsermäßigung oder
-rückzahlung, sondern eine „besondere
Leistung“ sieht; ähnlich auch Henle in
Hänlein/Schuler, a.a.O., § 53 Rz 11). Auch wird in der
Prämie an den Versicherten ein sozialpolitisches Instrument
gesehen, das letztlich durch Anreize zu bestimmtem Verhalten der
Sicherung der Finanzierbarkeit der gesetzlichen Krankenversicherung
und als Wettbewerbsinstrument der Krankenkasse diene und nicht um
eine auf soziale Rechte ausgerichtete Leistung. Die
Prämienansprüche des Berechtigten gegen die Krankenkasse
aus § 53 SGB V seien keine Sozialleistungen i.S. der
§§ 2, 4 und 11 des Ersten Buches Sozialgesetzbuch,
sondern vermögensrechtliche Ansprüche des
Tarifteilnehmers gegenüber seiner Krankenkasse (so Preisner,
Wahltarife im Recht der gesetzlichen Krankenversicherung,
Dissertation, 2011, 218). Nach wiederum anderer Ansicht handelt es
sich bei der Prämienzahlung durch die Krankenkasse um eine Art
Beitragsrückerstattung (so Schlegel, juris Praxisreport
Sozialrecht 4/2007, Anm. 4 unter 4.1) oder um eine Prämie, die
als Beitragsreduzierung zu werten sei (so Wagner in Krauskopf,
Soziale Krankenversicherung Pflegeversicherung, SGB V § 53 Rz
7).
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(3) Der erkennende Senat kann die Frage nach
der sozialrechtlichen Einordnung der Prämie gemäß
§ 53 Abs. 1 SGB V unbeantwortet lassen. Aus Sicht des
Steuerrechts stellt sich die Prämienzahlung nach § 53
Abs. 1 SGB V als Beitragsrückerstattung dar, die den vom
Mitglied zu tragenden Krankenkassenbeitrag mindert und seine
wirtschaftliche Belastung reduziert. Es handelt sich demzufolge
nicht um eine Versicherungsleistung der Krankenkasse, die nach
§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG steuerfrei wäre und nicht die
als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge minderte (vgl. dazu
Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 83).
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(a) Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr.
3 Satz 1 Buchst. a EStG sind nur Beiträge
„zu“ einer Krankenversicherung abziehbar, woraus
folgt, dass nur solche Ausgaben zu den Beiträgen zu
Krankenversicherungen gehören können, die zumindest im
Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und
damit - als Vorsorgeaufwendungen - letztlich der Vorsorge dienen
(ständige Senatsrechtsprechung, s. z.B. Urteil vom 18.7.2012 X
R 41/11, BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821 = SIS 12 22 04, Rz 11).
Entscheidend für die Beurteilung der Prämienzahlung des
Wahltarifs als Beitragsrückerstattung ist damit, dass auch
diese im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes
stehen. Dies ist zu bejahen, da sich durch die Prämie die
Gegenleistung ändert, die von dem Mitglied zu erbringen ist,
um den vereinbarten Krankenversicherungsschutz zu erhalten. Der
Wahltarif modifiziert insoweit das Versicherungsverhältnis des
Mitglieds der Krankenkasse, hier des Klägers. Dass hiervon nur
das Mitglied und nicht auch sein Arbeitgeber betroffen ist,
ändert daran nichts.
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Dem Wahltarif gemäß § 53 Abs.
1 SGB V fehlt es auch an einem Zusammenhang mit den Leistungen, die
die Krankenkasse gemäß §§ 11 ff. SGB V zu
erbringen hat. Dies zeigt der Streitfall deutlich: Der Kläger
hat einen - in dem Sachleistungssystem der X rechnerischen -
Selbstbehalt in Höhe von maximal 550 EUR zu tragen, ihm steht
dafür aber in jedem Fall eine Prämie in Höhe von 450
EUR zu, so dass er im Ergebnis in dem für ihn
ungünstigsten Fall der X weitere 100 EUR zahlen muss.
Auswirkungen auf die von der X den Leistungserbringern (Ärzte,
Krankenhaus u.Ä.) ggf. zu gewährenden Leistungen bestehen
dagegen nicht. Es wird insoweit recht plastisch von einer Wette um
niedrigere Gesundheitskosten gesprochen, die der Versicherte
gemäß § 53 Abs. 1 SGB V mit seiner Krankenkasse
abschließt (s. Schlegel, in Schlegel/Voelzke, juris
Praxiskommentar SGB V, 2008, § 53 Rz 49).
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(b) Das FG hat zudem zutreffend auf die
Vergleichbarkeit der streitgegenständlichen Prämie mit
den klassischen Beitragsrückerstattungen der privaten
Krankenversicherung hingewiesen, die nach der
höchstrichterlichen Rechtsprechung die abzugsfähigen
Sonderausgaben mindern (vgl. z.B. Senatsurteil vom 6.7.2016 X R
6/14, BFHE 254, 341, BStBl II 2016, 933 = SIS 16 21 00, Rz 8 f.,
m.w.N.).
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In beiden Fällen erhält der
Versicherte bzw. das Mitglied eine Zahlung von seiner
Krankenversicherung bzw. Krankenkasse, weil diese von ihm nicht
oder in einem geringeren Umfang in Anspruch genommen wurde als sie
es worden wäre, wenn es keine vereinbarte Beitragserstattung
oder Prämienzahlung gegeben hätte. Dadurch werden im
Ergebnis die Beitragszahlung des jeweiligen Versicherten bzw.
Mitglieds und damit dessen wirtschaftliche Belastung reduziert. Im
Falle der Beitragserstattungen erkauft der Versicherte dies mit
selbst getragenen Krankheitskosten; im streitgegenständlichen
Wahltarif ist der Preis des Klägers das Risiko, an die X
weitere Zahlungen in Höhe von maximal 100 EUR erbringen zu
müssen.
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(c) Demgegenüber spielt es keine Rolle,
dass der Wahltarif gemäß § 53 Abs. 1 SGB V im
Dritten Kapitel des SGB V „Leistungen der
Krankenversicherung“ geregelt ist. In diesem Kapitel sind
nicht nur Vorschriften bezüglich der Leistungen der
Krankenversicherung enthalten, sondern auch Normen mit anderen
Regelungsinhalten, wie z.B. Zuzahlungen gemäß
§§ 61 f. SGB V, die zu den Pflichten des Versicherten
gehören.
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(d) Dass die dem Kläger von der X
gewährte Zahlung im SGB V nicht als
Beitragsrückerstattung, sondern als Prämie bezeichnet
wird, ist ebenfalls unschädlich. Der Senat hat bereits in
Übereinstimmung mit der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben
in BStBl I 2017, 820 = SIS 17 08 94, Rz 87) darauf hingewiesen,
dass eine Beitragserstattung auch unabhängig von ihrer
konkreten Bezeichnung - z.B. als Bonus oder Pauschalleistung -,
soweit sie auf die Basisabsicherung entfällt, die nach §
10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG abziehbaren
Krankenversicherungsbeiträge in dem Jahr mindert, in dem sie
zufließt (Urteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 = SIS 16 19 21, Rz 27).
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2. Der Qualifizierung der Prämienzahlung
gemäß § 53 Abs. 1 SGB V als Beitragserstattung i.S.
des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG steht das
Senatsurteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 = SIS 16 19 21
nicht entgegen. In dem dortigen Fall hat der Senat entschieden, es
liege eine Leistung einer gesetzlichen Krankenkasse vor, die nicht
mit den als Sonderausgaben abziehbaren
Krankenversicherungsbeiträgen des Steuerpflichtigen zu
verrechnen sei, wenn sie dem Steuerpflichtigen im Rahmen eines
Bonusprogramms gemäß § 65a SGB V von ihm getragene
Kosten für Gesundheitsmaßnahmen erstatte.
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Als entscheidende Voraussetzung für die
Beurteilung der in jenem Verfahren streitgegenständlichen
Bonusvariante gemäß § 65a SGB V sah der Senat vor
allem die Tatsache an, dass der Versicherte konkrete Aufwendungen
für Gesundheitsmaßnahmen tätigen musste, und ihm
demzufolge von der gesetzlichen Krankenkasse lediglich ein Teil
dieser - zusätzlichen - Kosten erstattet wurde. Daraus folgte,
dass diese Bonuszahlung nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit den
Beiträgen zur Erlangung des Basiskrankenversicherungsschutzes
stand, sondern eine Erstattung der von der dortigen Klägerin
getragenen gesundheitsbezogenen Aufwendungen und damit eine
Leistung der Krankenkasse darstellte (Urteil in BFHE 254, 111,
BStBl II 2016, 989 = SIS 16 19 21, Rz 24). Die Prämienzahlung
gemäß § 53a SGB V i.V.m. § 18a der X-Satzung
hatte demgegenüber ihren Grund nicht in der Erstattung
zusätzlicher gesundheitsbezogener Aufwendungen, sondern
beruhte auf der Übernahme des Risikos, der Krankenkasse ggf.
weitere, jedoch der Höhe nach begrenzte Beitragszahlungen
leisten zu müssen.
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Der Unterschied zwischen dem Bonus
gemäß § 65a SGB V und der Prämie
gemäß § 53 Abs. 1 SGB V zeigt sich zudem in ihren
unterschiedlichen Zwecken: Durch die Einführung der Wahltarife
des § 53 SGB V sollten die Versicherten durch mehr Wettbewerb
und mehr Transparenz stärkere Wahlmöglichkeiten erhalten
(so BTDrucks 16/3100, 86). Den Bonus gemäß § 65a
SGB V können (seit dem Gesetz zur Stärkung der
Gesundheitsförderung und der Prävention vom 17.7.2015,
BGBl I 2015, 1368 „sollen“) Versicherte
demgegenüber für ihr gesundheitsbewusstes Verhalten
erhalten, das sich darin zeigt, dass sie an bestimmten
Vorsorgeuntersuchungen und Gesundheitsmaßnahmen
teilnehmen.
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3. Die als Sonderausgaben abziehbaren
Krankenversicherungsbeiträge sind im Streitfall zutreffend
ermittelt worden. Das FA und - ihm folgend - das FG haben zu Recht
den pauschalen Abschlag in Höhe von 4 % gemäß
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 4 EStG auf der
Grundlage der bereits durch die Erstattungen geminderten
Beiträge vorgenommen (so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2017,
820 = SIS 17 08 94, Rz 101). Entscheidend ist nämlich, dass
der Kläger nur Aufwendungen in dieser Höhe hatte, um eine
Basisabsicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1
Buchst. a Satz 2 EStG zu erlangen.
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4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus
§ 135 Abs. 2 FGO.
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