Auf die Revision des Hauptzollamts wird das
Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 18.7.2014 4 K 183/12
aufgehoben.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die
Klägerin zu tragen.
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I. Der Beklagte und Revisionskläger
(das Hauptzollamt - HZA - ) wendet sich gegen ein Urteil, mit dem
er unter Aufhebung einer verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA)
verpflichtet wurde, eine vZTA zu erteilen, nach der
„Dehnhülsen“, deren Länge den
äußeren Querschnitt des Rohres mehr als zweimal
überschreitet, in die Unterpos. 7318 29 00 der Kombinierten
Nomenklatur (KN) als ähnliche Waren aus Eisen oder Stahl ohne
Gewinde wie „Schrauben, Bolzen, Muttern, Schwellenschrauben,
Schraubhaken, Niete, Splinte, Keile, Unterlegscheiben“
einzureihen sind.
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Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin) beantragte die Erteilung einer vZTA mit dem
Vorschlag der Einreihung unterschiedlich langer Dehnhülsen in
die Unterpos. 7326 90 98 KN („andere Waren aus Eisen oder
Stahl“).
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Das HZA erließ im März 2012 zwei
vZTA. Die Dehnhülsen, deren Länge den Querschnitt des
Rohres mehr als zweimal überschritt (vgl. Erläuterungen
zur Kombinierten Nomenklatur - ErlKN - zu Pos. 7304 Rz 01.0),
reihte das HZA mit der streitgegenständlichen vZTA mit der Nr.
DE ... in die zur Pos. 7304 KN „Rohre und Hohlprofile,
nahtlos, aus Eisen (ausgenommen Gusseisen) oder Stahl“
gehörende Codenr. 7304 39 92 30 0 KN ein. Die die
kürzeren Dehnhülsen betreffende vZTA ist nicht im
Streit.
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Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat
die Klägerin Klage erhoben und in der mündlichen
Verhandlung die Einreihung der längeren Dehnhülsen in die
Unterpos. 7318 29 00 KN beantragt.
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Unter Aufhebung der
streitgegenständlichen vZTA verpflichtete das Finanzgericht
(FG) das HZA, eine vZTA zu erteilen, in der die
streitgegenständlichen Waren in die Unterpos. 7318 29 00 KN
eingereiht werden. Die langen Dehnhülsen seien zwar Rohre i.S.
der Unterpos. 7304 39 92 KN, jedoch auch den in der Unterpos. 7318
29 00 KN genannten Waren, insbesondere den Unterlegscheiben,
ähnlich und damit gemäß den Erläuterungen zum
Harmonisierten System (ErlHS) zu Pos. 7304 Rz 29.0 aus der Pos.
7304 KN „ausgewiesen“; im Übrigen führe auch
die Allgemeine Vorschrift 3 Buchst. a im Hinblick auf die genauere
Warenbezeichnung zu einem Vorrang der Einreihung unter Pos. 7318
KN. Dass Dehnhülsen anders als Unterlegscheiben nicht flach
seien, sich also äußerlich von diesen unterschieden, und
auch nicht dazu dienten, das zu verbindende Stück zu
schützen, stehe der Feststellung einer Ähnlichkeit nicht
entgegen, denn die für die Pos. 7318 KN wesentlichen Merkmale
bestimmten sich nach der Funktion und Funktionsweise von
Verbindungssystemen. Eine Ähnlichkeit sei gegeben, wenn eine
Ware aus Eisen oder Stahl eine vergleichbare Funktion in einer
vergleichbaren Art und Weise erfülle wie eine in der
Warenbeschreibung der Pos. 7318 KN ausdrücklich genannte
Ware.
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Mit seiner Revision macht das HZA geltend,
die streitgegenständlichen Rohre seien in die Pos. 7304 KN
einzureihen.
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Die Klägerin schließt sich der
Rechtsauffassung des FG an und weist ergänzend auf die
Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH)
im Urteil Oliver Medical vom 4.3.2015 C-547/13 (EU:C:2015:139) hin,
wonach die Verwendungsbestimmung des Herstellers sowie die Art und
Weise und der Ort der Verwendung bei der Tarifierung relevant
seien.
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II. Die zulässige Revision des HZA ist
begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung
und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Die angefochtene vZTA ist
rechtmäßig.
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1. Das entscheidende Kriterium für die
zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren
objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im
Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN und in den
Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind.
Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt
ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften
für die Auslegung der KN. Daneben gibt es Erläuterungen
und Einreihungsavise, die ein wichtiges, wenn auch nicht
verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen
Tarifpositionen sind (vgl. etwa Senatsurteil vom 7.7.2015 VII R
65/13, BFH/NV 2015, 1605 = SIS 15 22 85; EuGH-Urteile Vario Tek vom
5.3.2015 C-178/14, EU:C:2015:152; Metherma vom 27.11.2008 C-403/07, EU:C:2008:657, ZfZ
2009, 15, 16 = SIS 09 03 24).
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Auf den Verwendungszweck einer Ware darf
abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den
Erläuterungen ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug
genommen wird (z.B. Senatsentscheidungen vom 18.7.2016 VII B 98/15;
vom 24.10.2002 VII B 17/02, BFH/NV 2003, 216 = SIS 03 08 78; vom
14.11.2000 VII R 83/99, BFH/NV 2001, 499, ZfZ 2001, 128 = SIS 01 58 98; vom 5.10.1999 VII R 42/98, BFHE 190, 501, ZfZ 2000, 56 = SIS 00 01 98). Der Verwendungszweck kann ein objektives
Einreihungskriterium sein, sofern er sich aus der Natur des
Erzeugnisses ergibt bzw. der Ware innewohnt; ob dies zutrifft, muss
sich anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften des
Erzeugnisses beurteilen lassen (vgl. EuGH-Urteile Kawasaki Motors
Europe vom 22.9.2016 C-91/15, EU:C:2016:716, ZfZ 2016, 265 = SIS 16 23 86; Oliver Medical, EU:C:2015:139; HARK vom 12.12.2013 C-450/12,
EU:C:2013:824, ZfZ 2014, 105 = SIS 14 04 46; TNT Freight Management
vom 12.7.2012 C-291/11, EU:C:2012:459, m.w.N.; Roeckl
Sporthandschuhe vom 29.4.2010 C-123/09, EU:C:2010:237, ZfZ 2010, 190 = SIS 10 26 03).
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Umstände des Vertriebs, die Beschreibung
in Verkaufs- oder Herstellerprospekten, der Umfang der
tatsächlichen Verwendung und die Bezeichnung im Handelsverkehr
sind keine Kriterien, aus denen die Einreihung einer Ware folgt
(z.B. Senatsbeschluss vom 9.10.2008 VII B 31/08, BFH/NV 2009, 236 =
SIS 09 03 12). Gleichwohl lassen sich aus den genannten Unterlagen,
insbesondere bei Spezialanfertigungen, bei denen der
Verwendungszweck nicht auf der Hand liegt, mitunter Anhaltspunkte
für die Prüfung und Ermittlung der objektiven
Beschaffenheitsmerkmale gewinnen; insoweit können auch
detaillierte Auftrags- oder Lieferunterlagen, Zeichnungen und
Skizzen für die Ermittlung der für die Zweckbestimmung
artspezifischen, charakteristischen Merkmale zu
berücksichtigen sein (vgl. z.B. EuGH-Urteil Ikegami vom
17.3.2005 C-467/03, EU:C:2005:182, ZfZ 2005, 161 = SIS 05 19 07;
Senatsbeschluss vom 21.10.2015 VII B 145/14; Senatsurteil vom
9.10.2001 VII R 69/00, BFH/NV 2002, 560, ZfZ 2002, 46 = SIS 02 59 01).
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Das die Pos. 9018, 9019 KN und Pos. 8543 KN
betreffende EuGH-Urteil Oliver Medical (EU:C:2015:139, Rz 51 ff.)
gibt keinen Anlass, von dieser Rechtsprechung abzuweichen. In
diesem Urteil hat der EuGH erneut entschieden, bei der Prüfung
der Frage, ob eine Ware für medizinische Zwecke bestimmt sei,
seien alle relevanten Aspekte des konkreten Falls zu
berücksichtigen, soweit es sich dabei um dieser Ware
innewohnende objektive Merkmale und Eigenschaften handele. An der
Verknüpfung des Verwendungszwecks mit den objektiven Merkmalen
der Ware wird damit ausdrücklich festgehalten.
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Zwar hat der EuGH weiter ausgeführt, als
relevante Aspekte seien auch die Verwendung, die der Hersteller
für die betreffende Ware vorgesehen habe, sowie die Art und
Weise und der Ort der Verwendung dieser Ware zu prüfen.
Hierbei handelt es sich jedoch um Besonderheiten der dort
streitgegenständlichen Positionen bzw. Waren (vgl. etwa die
ErlHS zu Pos. 9018 Rz 19.0). Eine Verallgemeinerung derart, dass
nunmehr Waren (ausschließlich) nach dem (vom Hersteller oder
Einführer angegebenen) Verwendungszweck einzureihen sind, hat
der EuGH mit der Formulierung „soweit es sich dabei um
dieser Ware innewohnende objektive Merkmale und Eigenschaften
handelt“ ausdrücklich ausgeschlossen.
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2. Im Streitfall hat das FG festgestellt, die
Waren würden vom Wortlaut der Pos. 7304 KN „Rohre und
Hohlprofile, nahtlos, aus Eisen (ausgenommen Gusseisen) oder
Stahl“ erfasst. Hiergegen wurden keine Rügen
erhoben. Es stellt sich deshalb lediglich die Frage, ob die Rohre
auch den Tatbestand einer anderen Position der KN erfüllen,
d.h. ob eine Konkurrenzsituation besteht, die nach den allgemeinen
Vorschriften aufzulösen ist, bzw. ob der Tatbestand der ErlHS
Pos. 7304 Rz 29.0 (Verarbeitung zu eindeutig erkennbaren Waren)
erfüllt ist. Beides ist nicht der Fall.
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In die Unterpos. 7318 29 00 KN, deren
Tatbestand nach Auffassung des FG erfüllt ist, sind Waren aus
Eisen oder Stahl einzureihen, die Schrauben, Bolzen, Muttern,
Schwellenschrauben, Schraubhaken, Nieten, Splinten, Keilen,
Unterlegscheiben (einschließlich Federringen und -scheiben)
ohne Gewinde ähnlich sind.
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Eine Ähnlichkeit der
streitgegenständlichen Waren mit den der eigentlichen
Befestigung bzw. Verbindung von Waren dienenden Schrauben etc. hat
das FG unstreitig zutreffend ausgeschlossen und lediglich eine
Ähnlichkeit mit Unterlegscheiben angenommen. Das sind im
Allgemeinen kleine, ziemlich dünne Scheiben mit einem Loch in
der Mitte, die zwischen die Mutter und das zu verbindende
Stück gesetzt werden, um dieses zu schützen (ErlHS zu
Pos. 7318 Rz 27.0). Die ErlKN zu Pos. 7304 Rz 01.0, wonach Waren
(ohne Gewinde), deren Länge die größte
äußere Querschnittsabmessung nicht zweimal
überschreitet, u.U. als Unterlegscheiben angesehen werden
können, deutet darauf hin, dass Rohre, bei denen dies nicht
der Fall ist, nicht als Unterlegscheiben einzureihen sind.
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Diese Merkmale liegen bei der hier zu
tarifierenden Ware jedoch nicht vor. Vielmehr haben die
streitgegenständlichen Waren nach den Feststellungen des FG
optisch keine Ähnlichkeit mit Unterlegscheiben
(einschließlich Federringen und -scheiben) und sind nach
ihren objektiven Eigenschaften auch nicht geeignet, das zu
verbindende Stück zu schützen.
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Soweit das FG meint, für eine
Ähnlichkeit genüge es, dass bei zweckentsprechender
Verwendung eine Schraube durch die Dehnhülse durchgeführt
werde, sie ein typischer Bestandteil eines Verbindungssystems auf
der Basis einer Dehnschraube sei und sie bei entsprechender
Verwendung eine ähnliche Funktion übernehmen könne
wie „andere Sicherungsringe und -scheiben“ der
Unterpos. 7318 21 KN, fehlt es an Feststellungen dazu, in welchen
objektiven Eigenschaften und Merkmalen der Waren sich dies
niederschlägt. Allein daraus, dass ein Rohr
„verwendungsspezifisch abgelängt“ wurde,
d.h. eine bestimmte Länge hat, folgt weder eine Verarbeitung
zu noch eine Ähnlichkeit mit einer anderen Ware. Jedes Rohr
hat eine bestimmte Länge; diese orientiert sich
regelmäßig am Verwendungszweck. Im Streitfall kommt
hinzu, dass die Waren unterschiedliche Längen haben und nicht
einmal von der Klägerin das Vorliegen
„einer“
„dehnhülsenspezifischen“ Länge
behauptet wird. Auch aus der Verwendung eines für den
„Windanlagenbau“ geeigneten Materials und
entsprechender Herstellungsprozesse folgt nicht, dass die Waren den
Unterlegscheiben ähnlich sind, denn für den
„Windanlagenbau“ werden die unterschiedlichsten
Waren benötigt.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 1 FGO.
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