Die Revision des Klägers gegen das Urteil
des Finanzgerichts Münster vom 30.6.2015 13 K 3126/13 E, F =
SIS 15 25 33 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu
tragen.
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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) war seit ... Vorstandsmitglied der ... Sein
Dienstvertrag wurde durch die Bank im Jahr ... ordentlich mit
Wirkung zum ... gekündigt. Im Rahmen der für diesen
Zeitpunkt geplanten Fusion mit einer anderen Bank sollte der
Kläger anschließend eine Vorstandsposition in der ...
erhalten.
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Z forderte mit Bescheid vom ... die ...
auf, den Kläger mangels fachlicher Eignung als
Vorstandsmitglied abzuberufen. Daraufhin kündigte die Bank dem
Kläger außerordentlich und fristlos ... In der Folge
konnte er keine Tätigkeiten mehr als ... ausüben.
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Nachdem das ...gericht ... mit
rechtskräftigem Urteil vom ... festgestellt hat, dass der
Bescheid der Z rechtswidrig war, nahm der Kläger die Z auf
Schadensersatz in Anspruch. Mit rechtskräftigem Urteil vom ...
stellte das ...gericht ... in ... Instanz fest, dass die Z
verpflichtet ist, dem Kläger sämtliche materielle
Schäden zu ersetzen, die ihm im Zusammenhang mit dem
rechtswidrigen Abberufungsverlangen entstanden sind und noch
entstehen werden. In einem weiteren zivilrechtlichen Verfahren
gegen die Z vor dem ...gericht ... wurden in der Klageschrift vom
... „Verdienstausfallschäden“ für den
Zeitraum ... bis ... und eine monatliche „Rente“ aus
einer betrieblichen Altersversorgung ab ... geltend
gemacht.
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Die Parteien des Zivilrechtsstreits
schlossen am ... einen Vergleich, wonach die Z an den Kläger
zum Ausgleich seiner Klageforderung einen Betrag in Höhe von
... EUR nebst 5 Prozentpunkten über dem Basiszinssatz seit dem
... zu zahlen hatte. Ausweislich dieser Vereinbarung setzt sich
dieser Betrag zusammen „aus einem Schadensersatzanspruch in
Höhe von XXX EUR für das im Jahr ... von dem Kläger
im Wege des Notverkaufs veräußerten Eigenheim,
entgangenen Gehaltsansprüchen in Höhe von ... EUR sowie
entgangenen Rentenansprüchen in Höhe von ... EUR. Die
Zinsen verteilen sich jeweils anteilig auf die einzelnen
Beträge.“
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Z zahlte den Betrag in Höhe von ...
EUR nebst Zinsen in Höhe von ... EUR an den Kläger im
Streitjahr ... aus. Der Betrag von XXX EUR samt Zinsen steht
vorliegend nicht in Streit.
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Im Anschluss an eine
Außenprüfung unterwarf der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) mit
Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr ... vom ... den
Betrag von ... EUR als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit
der Besteuerung unter Anwendung des ermäßigten
Steuersatzes gemäß § 34 Abs. 1 des
Einkommensteuergesetzes (EStG). In dem Bescheid über die
gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur
Einkommensteuer auf den 31. Dezember ... vom ... wurde unter
Berücksichtigung des zum 31. Dezember ... verbliebenen
Verlustvortrags in Höhe von ... EUR und dessen Abzugs vom
Gesamtbetrag der Einkünfte im Einkommensteuerbescheid für
das Streitjahr ... ein verbleibender Verlustvortrag zum 31.
Dezember ... in Höhe von 0 EUR festgestellt. Die gegen diese
Bescheide und den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr
... vom ... eingelegten Einsprüche, mit denen der Kläger
im Wesentlichen vortrug, die Zahlungen der Z glichen lediglich
einen in seinem Privatvermögen erlittenen materiellen Schaden
aus und stellten keinen Arbeitslohn dar, waren nur insoweit
erfolgreich, als in der Einspruchsentscheidung vom ... über
den Einkommensteuerbescheid für das Jahr ... die Prozesszinsen
den der Abgeltungssteuer unterfallenden Einkünften aus
Kapitalvermögen zugeordnet worden sind. Im Übrigen
blieben die Einsprüche erfolglos.
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Die hiergegen gerichtete Klage wurde
weitgehend abgewiesen. In seinem ... Urteil führte das
Finanzgericht (FG) aus, die Zahlung der Z in Höhe von ... EUR
für entgangene Lohn- und Rentenansprüche sei bei den
Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu
berücksichtigen, da sie eine Entschädigung i.S. von
§ 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 19 Abs. 1 EStG darstelle.
Der Einkommensteuerbescheid für das Jahr ... sei jedoch
insoweit rechtswidrig, als von den Versorgungsbezügen noch der
Werbungskostenpauschbetrag in Höhe von 102 EUR, der
Versorgungsfreibetrag in Höhe von ... EUR und der Zuschlag zum
Versorgungsfreibetrag in Höhe von ... EUR abzuziehen seien.
Die Zinsen in Höhe von ... EUR gehörten zu den
Einkünften aus Kapitalvermögen.
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Mit seiner Revision rügt der
Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 24 Nr. 1
Buchst. a i.V.m. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Eine
Entschädigung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG setze
voraus, dass es sich um eine Ersatzleistung „für
entgangene oder entgehende Einnahmen“ handele. Eine solche
Ersatzleistung scheide hier aber aus, weil das
Dienstverhältnis des Klägers aufgrund der bereits vor dem
Abberufungsverlangen der Z ausgesprochenen ordentlichen
Kündigung ohnehin zum ... beendet worden wäre. Für
den Zeitraum nach dem ... hätten keine Ansprüche auf
Einnahmen gegen die Bank oder Dritte bestanden, an deren Stelle die
Zahlung der Z als „Ersatzleistung“ hätte treten
können. Zudem handele es sich nicht um eine
Entschädigung, wenn sie dafür geleistet werde, dass kein
neuer Vertrag geschlossen wird, da sie keine entgangenen oder
entgehenden Einnahmen abgelte.
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Der Kläger beantragt, das angefochtene
Urteil des FG und die Einspruchsentscheidung vom ... insoweit
aufzuheben, als sie die Einkommensteuerbescheide für die Jahre
... und ... und den Bescheid über die gesonderte Feststellung
des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer auf den 31.
Dezember ... betreffen, und diese mit der Maßgabe zu
ändern, dass die Einkommensteuer für die Jahre ... und
... jeweils auf 0 EUR festgesetzt und der verbleibende
Verlustvortrag zur Einkommensteuer auf den 31. Dezember ... auf ...
EUR festgestellt wird.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist hinsichtlich des
Einkommensteuerbescheids für das Jahr ... unzulässig und
deshalb zu verwerfen (§ 126 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -
FGO - ). Der Kläger hat insoweit seinen Revisionsantrag
entgegen § 120 Abs. 2, Abs. 3 Nr. 2 FGO nicht begründet.
Da die Revision im Übrigen zulässig ist, ist über
das Rechtsmittel einheitlich durch Urteil zu entscheiden (Urteil
des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 4.8.2011 III R 71/10, BFHE 235,
203, BStBl II 2013, 380 = SIS 11 40 01, m.w.N.).
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Die Revision ist im Übrigen
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
FGO).
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Das FG hat zu Recht die von der Z für
entgangene Gehalts- und Rentenansprüche geleisteten
Schadensersatzzahlungen als Entschädigungen i.S. des § 24
Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG
angesehen (dazu unter 1.). Die Zinszahlung in Höhe von ... EUR
wurde vom FG zutreffend den Einkünften aus
Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
zugeordnet (dazu unter 2.). Die gesonderte Feststellung des
verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer auf den 31.
Dezember ... in Höhe von 0 EUR ist ebenfalls zutreffend (dazu
unter 3.).
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1. Nach § 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m.
§§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr.
2 EStG gehören zu den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit auch Entschädigungen, die - wie
im Streitfall - „als Ersatz für entgangene oder
entgehende Einnahmen“ gewährt worden sind.
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a) Zahlungen, die nicht an die Stelle
weggefallener Einnahmen treten, sondern bürgerlich-rechtlich
Erfüllungsleistungen eines Schuldverhältnisses sind,
gehören nicht zu den Entschädigungen. Um eine
Entschädigung handelt es sich nur dann, wenn die bisherige
Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen ist und
der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch
auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht
(BFH-Urteile vom 21.9.1993 IX R 32/90, BFH/NV 1994, 308; vom
9.7.2002 IX R 29/98, BFH/NV 2003, 21 = SIS 03 06 39). Es reicht
daher nicht aus, wenn die bisherige vertragliche Basis bestehen
geblieben ist und sich nur Zahlungsmodalitäten geändert
haben (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 11.1.2005
IX R 67/02, BFH/NV 2005, 1044 = SIS 05 25 69; vom 16.9.2015 III R
22/14, BFH/NV 2016, 26 = SIS 15 28 35, Rz 18) oder die
Vertragsparteien den Vertrag zwar einvernehmlich beenden, aber sich
noch zu Zahlungen verpflichten, die bürgerlich-rechtlich
Erfüllungsleistungen aus dem beendeten Rechtsverhältnis
darstellen. Erforderlich ist vielmehr, dass der Steuerpflichtige
durch den Wegfall von Einnahmen einen Schaden erleidet, der durch
die Zahlung unmittelbar ausgeglichen werden soll (z.B. BFH-Urteile
in BFH/NV 2003, 21 = SIS 03 06 39; in BFH/NV 2005, 1044 = SIS 05 25 69, betreffend Entschädigung des Vermieters für die
vorzeitige Aufhebung eines Mietvertrags; vom 29.2.2012 IX R 28/11,
BFHE 237, 56, BStBl II 2012, 569 = SIS 12 14 26, Rz 11; in BFH/NV
2016, 26 = SIS 15 28 35).
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b) Das FG hat danach zu Recht entschieden,
dass der auf der neuen Rechtsgrundlage des gerichtlichen Vergleichs
vom ... (vgl. § 278 Abs. 6, § 794 Abs. 1 Nr. 1 der
Zivilprozessordnung) vereinnahmte Betrag von ... EUR als Ersatz
für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden
ist. Denn nach dem Inhalt dieses gerichtlichen Vergleichs setzt er
sich aus „entgangenen Gehaltsansprüchen“
sowie „entgangenen Rentenansprüchen“
zusammen. Infolge der auf dem rechtswidrigen Abberufungsverlangen
beruhenden vorzeitigen Beendigung des Dienstvertrages im ... und
unterbundenen Weiterbeschäftigung als ... entfielen
künftige Einnahmen des Klägers aus den Gehältern und
der betrieblichen Altersversorgung, und die Zahlung der Z diente
unmittelbar dem Ausgleich dieses Schadens.
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Diese Zuwendungen werden durch § 24 Nr. 1
Buchst. a EStG den Einkünften aus nichtselbständiger
Arbeit zugewiesen, zu denen die weggefallenen Einnahmen (Gehalt;
betriebliche Rente, dazu BFH-Beschluss vom 4.7.2005 VI B 72/04,
BFH/NV 2005, 1998 = SIS 05 44 92) im Falle ihrer Erzielung
gehört hätten. Dies gilt auch, wenn der Ersatz für
die entgehenden Einnahmen von einem Dritten gezahlt wird
(BFH-Urteile vom 21.1.2004 XI R 40/02, BFHE 205, 129, BStBl II
2004, 716 = SIS 04 21 93; vom 8.11.2007 IV R 30/06, BFH/NV 2008,
546 = SIS 08 13 97). Daher ist es unerheblich, dass die Zuwendung
nicht von dem ehemaligen Arbeitgeber, sondern von der Z geleistet
wurde.
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c) Nach diesen Maßstäben hat das FG
die Schadensersatzzahlung der Z zutreffend als steuerbare
Entschädigung i.S. von § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG
behandelt und zu Recht - wie zwischen den Beteiligten unstreitig
ist - der ermäßigten Besteuerung nach § 34 Abs. 1,
Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG unterworfen.
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Die Einkünfte aus nichtselbständiger
Arbeit betragen ... EUR (= ... EUR ./. 920 EUR
(Arbeitnehmer-Pauschbetrag gemäß § 9a Satz 1 Nr. 1
Buchst. a EStG) + ... EUR ./. ... EUR (Versorgungsfreibetrag
gemäß § 19 Abs. 2 EStG) ./. ... EUR (Zuschlag zum
Versorgungsfreibetrag gemäß § 19 Abs. 2 EStG) ./.
102 EUR (Werbungskosten-Pauschbetrag gemäß § 9a
Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG)).
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d) Anders als das FG und der Kläger
meinen, entspricht die Wertung dieser Zuwendungen als
Entschädigungen i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG auch
den im Urteil des Senats vom 10.7.2008 IX R 84/07 (BFH/NV 2009, 130
= SIS 09 02 32) dargestellten Rechtsgrundsätzen.
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In jener Entscheidung (siehe dort Rz 16) wird
danach unterschieden, ob eine Entschädigung für die
Beendigung eines laufenden Vertrages mit der Konsequenz eines -
dann zu entschädigenden - Verdienstausfalles oder aber im
Einzelfall deshalb geleistet wurde, weil wegen Nichtabschlusses
eines neuen Vertrages keine neue Verdienstmöglichkeit
eröffnet wurde; lediglich in der einen Ausnahmefall
darstellenden letztgenannten Alternative ist § 24 Nr. 1
Buchst. a EStG nicht anwendbar. Jenes Verfahren bezog sich auf die
Vereinbarung einer Entschädigung während eines laufenden
befristeten Dienstverhältnisses, die dafür geleistet
wurde, dass das Dienstverhältnis vertragsgemäß
auslief und nicht verlängert wurde. Der dem Streitfall
zugrunde liegende Sachverhalt ist jedoch - entgegen der Auffassung
des FG - mit jenem nicht vergleichbar. Denn hier werden mit der
Leistung der Z konkret die Verdienst- und betrieblichen
Rentenausfälle des Klägers für den Zeitraum nach
fristloser Kündigung und der unterbundenen
Weiterbeschäftigung als ... ersetzt. Ausweislich des
gerichtlichen Vergleichs vom ... wurde der Betrag von ... EUR
für entgangene Gehaltsansprüche sowie entgangene
Rentenansprüche geleistet. Diesem Vergleich lag die
Klageschrift vom ... zugrunde. Nach dieser sollte der Kläger
als ... übernommen werden. Eine Übernahme sei nur auf
Grund des rechtswidrigen Abberufungsverlangens der Z unterblieben.
Dem Kläger sei die Übernahme als ... mündlich
zugesagt worden; der rechtsverbindliche Bestellungsakt sei nur noch
eine „Formsache“ gewesen. Im Übrigen sei
der Kläger nach der unterbliebenen Übernahme in ... nur
aufgrund des Abberufungsverlangens gehindert gewesen, bei einer
anderen ... eine vergleichbare Position zu erlangen. Hieraus seien
ihm monatsweise aufgelistete
„Verdienstausfallschäden“ für den
Zeitraum von ... bis ... entstanden und ab ... eine monatliche
„Rente“ aus einer zusätzlichen
betrieblichen Altersversorgung entgangen. Somit stellt der im
Streitfall gegenständliche Betrag bestimmungsgemäß
den Ersatz für den Verdienst- und betrieblichen Rentenausfall
des Klägers dar. Die Ersatzzahlung ist auch nach den
dargelegten Grundsätzen jenes Senatsurteils (in BFH/NV 2009,
130 = SIS 09 02 32, Rz 16) als Entschädigung i.S. von §
24 Nr. 1 Buchst. a EStG anzusehen. Anders als das FG meint, besteht
daher keine Divergenz zu der Rechtsprechung des XI. Senats des BFH
(vgl. BFH-Urteile vom 10.9.2003 XI R 9/02, BFHE 204, 65, BStBl II
2004, 349 = SIS 04 05 36; vom 6.7.2005 XI R 46/04, BFHE 210, 498,
BStBl II 2006, 55 = SIS 05 47 89; vom 6.9.2006 XI R 38/04, BFH/NV
2007, 408 = SIS 07 06 66).
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2. Die im Streitjahr ... hinsichtlich der
entgangenen Gehalts- und Rentenansprüche vereinnahmten
Zinszahlungen in Höhe von ... EUR wurden zutreffend als
Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20
Abs. 1 Nr. 7 EStG erfasst (BFH-Urteile vom 25.10.1994 VIII R 79/91,
BFHE 175, 439, BStBl II 1995, 121 = SIS 95 01 01; vom 12.11.2013
VIII R 36/10, BFHE 243, 506, BStBl II 2014, 168 = SIS 14 04 29, Rz
34).
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3. Schließlich hat das FG den auf den
31. Dezember ... verbleibenden Verlustvortrag zur Einkommensteuer
zu Recht in Höhe von 0 EUR festgestellt, da der zum 31.
Dezember ... verbliebene Verlustvortrag in Höhe von ... EUR im
Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr ... vom
Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen worden ist.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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