Auf die Revision des Klägers wird das
Urteil des Finanzgerichts Münster vom 23.1.2014 8 K 2198/11 F
aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht Münster
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des
Revisionsverfahrens übertragen.
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I. Streitig ist, ob der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) es zu Recht abgelehnt
hat, den Bescheid über die gesonderte Feststellung des
verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer auf den
31.12.2007 nach § 173 der Abgabenordnung (AO) zu ändern
und dabei einen vom Kläger und Revisionskläger
(Kläger) nachträglich geltend gemachten Verlust i.S. des
§ 17 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu
berücksichtigen.
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Der Kläger war mit zuletzt 75 % am
Stammkapital der 1988 gegründeten P-GmbH beteiligt. Im Jahr
1999 wurde die P-GmbH aufgelöst und der Kläger zum
alleinvertretungsberechtigten Liquidator bestellt. Nach
Durchführung der Liquidation wurde die P-GmbH im Streitjahr
2007 aus dem Handelsregister gelöscht; der Verlust des
Klägers aus der Auflösung der P-GmbH betrug 209.195 EUR.
Unter dem 9.3.2009 übersandte der Kläger seinem
steuerlichen Berater - welcher auch für die steuerlichen
Angelegenheiten der P-GmbH zuständig war - eine E-Mail, in der
er u.a. auf die für ihn noch ungeklärte Frage einer
zeitlich zutreffenden steuerrechtlichen Berücksichtigung des
Auflösungsverlusts hinwies.
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Die von dem steuerlichen Berater
gefertigten und im April 2009 bei dem FA eingereichten
Erklärungen des Klägers zur Einkommensteuer und zur
Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages enthielten für
das Streitjahr 2007 Angaben zu Einkünften aus
selbständiger Arbeit, aus Gewerbebetrieb betreffend eine
Beteiligung an der X GmbH & Co. KG, aus Kapitalvermögen
sowie aus Vermietung und Verpachtung. Angaben zu einem Verlust aus
der Auflösung der P-GmbH enthielten die Erklärungen
demgegenüber nicht. Nach den in diesem Zusammenhang zum
Geschehensablauf getroffenen Feststellungen des Finanzgerichts (FG)
lagen dem steuerlichen Berater des Klägers zwar alle Fakten
vor, aus denen sich ergab, dass der entstandene
Auflösungsverlust im Jahr 2007 zu erfassen war. Er war im
Rahmen der Erstellung der Einkommensteuererklärung auch zu dem
Ergebnis gekommen, dass der geltend gemachte Auflösungsverlust
im Streitjahr zu erfassen war, hatte den Verlust persönlich
berechnet und beabsichtigte, ihn in den Erklärungsvordruck
einzutragen. Allerdings hatte der steuerliche Berater des
Klägers es „schlicht vergessen“, den errechneten
Verlust in das von ihm genutzte elektronische DATEV-Formular zu
übertragen.
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Unter dem 12.6.2009 erließ das FA
einen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr, in dem es
den Angaben des Klägers in seiner
Einkommensteuererklärung folgte und die Einkommensteuer auf 0
EUR festsetzte. Gleichzeitig erließ das FA einen Bescheid
über die gesonderte Feststellung des verbleibenden
Verlustvortrages zur Einkommensteuer auf den 31.12.2007, in dem die
Besteuerungsgrundlagen aus dem Einkommensteuerbescheid
berücksichtigt wurden. Der verbleibende Verlustvortrag wurde
auf 2.673.816 EUR festgestellt. Unter dem 14.5.2010 erließ
das FA Änderungsbescheide betreffend die Einkommensteuer 2007
und den verbleibenden Verlustvortrag zur Einkommensteuer auf den
31.12.2007. Die Änderungsbescheide sind formell
bestandskräftig.
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Mit Schreiben vom 15.1.2011 beantragte der
Kläger erstmals, den geänderten
Verlustfeststellungsbescheid vom 14.5.2010 nach § 173 Abs. 1
Nr. 2 AO dahin zu ändern, dass ein Verlust i.S. des § 17
Abs. 4 EStG aus der Auflösung der P-GmbH in Höhe von
209.195 EUR berücksichtigt wird. Das FA lehnte den Antrag
unter dem 26.1.2011 ab; es ging davon aus, dass die
Nichtberücksichtigung des Verlustes in den
ursprünglichen, bestandskräftigen Bescheiden auf einem
groben Verschulden des Klägers beruhe. Dabei könne
offenbleiben, ob der Steuerpflichtige selbst grob schuldhaft
gehandelt habe oder ob ein grobes Verschulden des ihn und die GmbH
betreuenden steuerlichen Beraters vorliege, welches dem
Steuerpflichtigen zuzurechnen sei.
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Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.
Das FG ging in seiner in EFG 2014, 1748 = SIS 14 28 66
veröffentlichten Entscheidung zwar davon aus, dass den
Kläger selbst kein grobes Verschulden am nachträglichen
Bekanntwerden des Auflösungsverlusts treffe. Der Kläger
müsse sich jedoch ein grobes Verschulden seines steuerlichen
Beraters zurechnen lassen. Diesem hätten alle Fakten
vorgelegen, aus denen sich ergab, dass der entstandene
Auflösungsverlust im Streitjahr steuerlich zu
berücksichtigen war. Der steuerliche Berater sei auch im
Rahmen der Erstellung der Einkommensteuererklärung für
das Streitjahr zu dem Ergebnis gekommen, dass der Verlust in diesem
Jahr zu erfassen sei; dieser habe daher den entsprechenden
Verlustbetrag berechnet und beabsichtigt, ihn in den
(elektronischen) DATEV-Erklärungsvordruck einzutragen. Der
Umstand, dass der steuerliche Berater es versäumt habe, die
Übertragung des bereits berechneten Verlustbetrags in den
Vordruck vorzunehmen, stelle ein die Änderung nach § 173
Abs. 1 Nr. 2 AO ausschließendes Verschulden dar, da
„das schlichte Vergessen des Eintragens des bei der
Prüfung festgestellten Verlustbetrages in die entsprechende
Anlage GSE zur Einkommensteuererklärung grundsätzlich -
wenn nicht ganz besondere Umstände vorlägen, die den
Steuerberater vom Eintragen abgehalten haben könnten - grob
fahrlässig“ sei. Solche besonderen Umstände seien
indes nicht dargetan und auch sonst nicht ersichtlich.
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Hiergegen richtet sich die Revision des
Klägers. Der Kläger vertritt die Auffassung, dass ein
„schlichtes Vergessen“ der Eintragung durch den
steuerlichen Berater lediglich den Tatbestand der leichten
Fahrlässigkeit, nicht aber den der groben Fahrlässigkeit
erfüllen könne. Denn Voraussetzung für die Annahme
einer groben Fahrlässigkeit sei, dass der Steuerpflichtige die
ihm zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in
nicht entschuldbarer Weise verletzt habe. Im Streitfall sei der zu
beurteilende Übertragungsfehler weder ungewöhnlich noch
unentschuldbar; ein vergleichbares Fehlverhalten auf Seiten der
Finanzbehörde führe regelmäßig zu einer
Berichtigung nach § 129 AO.
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, das angefochtene Urteil des FG vom 23.1.2014
8 K 2198/11 F sowie den Bescheid des FA vom 26.1.2011 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 23.5.2011 aufzuheben und den
Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden
Verlustabzugs zur Einkommensteuer auf den 31.12.2007 dahin zu
ändern, dass der verbleibende Verlustvortrag auf 2.882.143 EUR
festgestellt wird.
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Ferner beantragt der Kläger, die
Hinzuziehung eines Vertreters für das Vorverfahren für
notwendig zu erklären.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Das FA geht davon aus, dass die
Änderungsvoraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO im
Streitfall nicht vorliegen und mithin die Klage zu Recht abgewiesen
wurde.
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II. Die Revision ist begründet; sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur
Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen
Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Nach den bisherigen Feststellungen
des FG kann nicht abschließend entschieden werden, ob die
Tatbestandsvoraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO für
eine Änderung des bestandskräftigen Bescheides über
die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur
Einkommensteuer auf den 31.12.2007 vorliegen oder nicht.
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1. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO sind
Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen
oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer
niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein
grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder
Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Im Streitfall
sind mit dem Verlust aus der Auflösung der P-GmbH Tatsachen
nachträglich bekannt geworden, die zu einem höheren
Verlustvortrag und mithin zu einer niedrigeren Steuer führen.
Allein streitig ist, ob den Kläger am nachträglichen
Bekanntwerden dieser Tatsachen ein grobes Verschulden trifft.
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a) Als grobes Verschulden hat der
Steuerpflichtige Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit zu
vertreten. Grobe Fahrlässigkeit liegt vor, wenn der
Steuerpflichtige die ihm nach seinen persönlichen
Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in
ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise
verletzt hat (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteil des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 9.11.2011 X R 53/09, BFH/NV 2012, 545
= SIS 12 06 57; vom 16.5.2013 III R 12/12, BFHE 241, 226 = SIS 13 21 70, m.w.N.). Nach der Rechtsprechung hat der Steuerpflichtige
auch ein Verschulden seines steuerlichen Beraters, dessen er sich
zur Ausarbeitung der Steuererklärung bedient, bei der
Anfertigung der Steuererklärung zu vertreten; dabei werden an
einen solchen Berater erhöhte Sorgfaltsanforderungen
hinsichtlich der von diesem zu erwartenden Kenntnis und
sachgemäßen Anwendung der steuerrechtlichen Vorschriften
gestellt (z.B. BFH-Urteile vom 3.2.1983 IV R 153/80, BFHE 137, 547,
BStBl II 1983, 324 = SIS 83 08 44; vom 28.6.1983 VIII R 37/81, BFHE
139, 8, BStBl II 1984, 2 = SIS 83 20 48; vom 9.5.2012 I R 73/10,
BFHE 238, 1, BStBl II 2013, 566 = SIS 12 22 08; Klein/Rüsken,
AO, 12. Aufl., § 173 Rz 126). Der Begriff des Verschuldens
i.S. von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ist bei elektronisch
gefertigten Steuererklärungen in gleicher Weise auszulegen wie
bei schriftlich gefertigten Erklärungen. Allerdings sind
Besonderheiten der elektronischen Steuererklärung hinsichtlich
ihrer Übersichtlichkeit bei der Beurteilung des individuellen
Verschuldens ebenso zu berücksichtigen wie der Umstand, dass
am Computerbildschirm ein Überblick über die
ausfüllbaren Felder der elektronischen Steuererklärung
mitunter schwieriger zu erlangen ist, als in einer
Steuererklärung in Papierform (vgl. BFH-Urteile vom 20.3.2013
VI R 9/12, BFHE 240, 507 = SIS 13 14 86; vom 18.3.2014 X R 8/11,
BFH/NV 2014, 1347 = SIS 14 21 03, und in BFHE 241, 226 = SIS 13 21 70).
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Grob fahrlässiges Handeln nimmt die
Rechtsprechung insbesondere dann an, wenn ein Steuerpflichtiger
seiner Erklärungspflicht nur unzureichend nachkommt, indem er
unvollständige Steuererklärungen abgibt. Beruht die
unvollständige Steuererklärung auf einem Rechtsirrtum
wegen mangelnder Kenntnis steuerrechtlicher Vorschriften, ist dies
dem Steuerpflichtigen in der Regel nicht als grobes Verschulden
anzulasten (BFH-Urteile vom 4.2.1993 III R 78/91, BFH/NV 1993, 641
= SIS 94 09 46; vom 23.10.2002 III R 32/00, BFH/NV 2003, 441 = SIS 03 17 33; vom 20.3.2013 VI R 5/11, BFHE 240, 504 = SIS 13 14 85; in
BFHE 241, 226 = SIS 13 21 70, und in BFH/NV 2014, 1347 = SIS 14 21 03). Auf einen die grobe Fahrlässigkeit ausschließenden,
entschuldbaren Rechtsirrtum kann sich der Steuerpflichtige - auch
wenn ihm steuerrechtliche Kenntnisse fehlen - andererseits nicht
berufen, wenn er eine im Steuererklärungsformular
ausdrücklich gestellte, auf einen bestimmten Vorgang bezogene
und für ihn verständliche Frage bewusst nicht beantwortet
(so ausdrücklich BFH-Urteil vom 9.8.1991 III R 24/87, BFHE
165, 454, BStBl II 1992, 65 = SIS 92 05 44).
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b) Demgegenüber stellen Fehler und
Nachlässigkeiten, die üblicherweise vorkommen und mit
denen immer gerechnet werden muss, keine grobe Fahrlässigkeit
dar; insbesondere bei unbewussten - mechanischen - Fehlern, die
selbst bei sorgfältiger Arbeit nicht zu vermeiden sind, kann
grobe Fahrlässigkeit - nicht stets, aber im Einzelfall -
ausgeschlossen sein (so ausdrücklich BFH-Urteil vom 13.9.1990
V R 110/85, BFHE 162, 488, BStBl II 1991, 124 = SIS 91 11 11, zur
Nichtberücksichtigung von Vorsteuerbeträgen aus einer
Voranmeldung; s. auch Sächsisches FG, Urteil vom 5.5.2010 8 K
553/05 = SIS 10 25 12, zur irrtümlich unterlassenen Umrechnung
von DM in EUR als mechanischen Fehler; FG Köln, Urteil vom
7.8.2002 11 K 406/02, EFG 2003, 209 = SIS 03 10 69, zur fehlenden
Angabe der Geburt des vierten Kindes; FG Köln, Urteil vom
5.9.1991 7 K 4769/90, EFG 1992, 171, zur versehentlichen
Nichtangabe einer als Werbungskosten abziehbaren Vorauszahlung).
Nicht als grobes Verschulden anzusehen ist es etwa, wenn der
Steuerpflichtige grundsätzlich um die steuerliche
Berücksichtigungsfähigkeit von Aufwendungen weiß,
die Eintragung im Steuererklärungsformular aber aufgrund eines
bloßen - mechanischen - Versehens unter erschwerten
Arbeitsbedingungen unterbleibt (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom
30.8.2011 3 K 2674/10, EFG 2012, 15 = SIS 11 37 79, zu
unterbliebenen Eintragungen in einem elektronischen Formular).
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Dies bedeutet andererseits nicht, dass jeder
„mechanische Fehler“ i.S. des § 129 AO auch
i.S. des § 173 AO „entschuldbar“ ist; denn
die Änderungsnorm des § 173 AO geht von anderen
Tatbestandsvoraussetzungen aus als die (vom Verschulden der
Finanzbehörde unabhängige) Berichtigungsnorm des §
129 AO (so zutreffend Klein/Rüsken, a.a.O., § 173 Rz 113;
s. auch BFH-Urteil in BFHE 162, 488, BStBl II 1991, 124 = SIS 91 11 11).
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c) Anhaltspunkte, die auf ein grobes
Verschulden des Steuerpflichtigen hindeuten, sind von der
Finanzbehörde darzulegen und ggf. zu beweisen. Denn
grundsätzlich ist davon auszugehen, dass Fehler des
Steuerpflichtigen im Regelfall auf einem Versehen, also auf
leichter Fahrlässigkeit, beruhen; verbleibende Zweifel hieran
gehen daher zu Lasten der Behörde, die insoweit die
Feststellungslast trägt (BFH-Urteil vom 22.5.1992 VI R 17/91,
BFHE 168, 221, BStBl II 1993, 80 = SIS 92 20 33; FG Köln in
EFG 2003, 209 = SIS 03 10 69; FG Düsseldorf, Urteil vom
22.4.2009 7 K 1951/07 F, EFG 2011, 19 = SIS 10 34 59; FG
Baden-Württemberg, Urteil vom 17.10.1996 14 K 95/92, EFG 1997,
112; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung,
§ 173 AO Rz 85).
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d) Ob ein Beteiligter grob fahrlässig
gehandelt hat, ist im wesentlichen Tatfrage. Allerdings muss der
Tatbestand des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO im Rahmen der
tatrichterlichen Würdigung einer konkreten Prüfung
unterzogen werden, die eine Differenzierung zwischen einfachem
Pflichtverstoß - als Ausdruck leichter Fahrlässigkeit -
und schwerem Pflichtverstoß - als Ausdruck grober
Fahrlässigkeit - hinreichend deutlich erkennen lässt (v.
Groll in Hübschmann/Hepp/Spitaler - HHSp -, § 173 AO Rz
295; s. ferner Loose in Tipke/Kruse, a.a.O., § 173 AO Rz 78).
Hierzu sind tatrichterliche Feststellungen hinsichtlich eines
individuellen Verschuldens des Steuerpflichtigen erforderlich; denn
es gilt der subjektive Verschuldensbegriff (s. BFH-Urteile in BFHE
240, 507 = SIS 13 14 86; vom 19.12.2006 VI R 59/02, BFH/NV 2007,
866 = SIS 07 61 42; in BFH/NV 2003, 441 = SIS 03 17 33; v. Groll in
HHSp, § 173 AO Rz 275; v. Wedelstädt in Beermann/Gosch,
§ 173 AO Rz 86; Anwendungserlass zur Abgabenordnung 2014 -
AEAO - Nr. 5.1 zu § 173). Ein dahin gehendes individuelles
Fehlverhalten kann sich indes nicht allein schon aus
äußeren Fallumständen - wie dies das FG etwa in der
fehlenden Komplexität des Steuerfalles gesehen hat - ergeben.
Derartigen äußeren Umständen - wozu etwa auch ein
irreführendes Verhalten der Behörde zählen kann -
wird allenfalls eine einzelfallbezogene Bedeutung für das
Maß des Verschuldens des Steuerpflichtigen zuzumessen sein
(vgl. BFH-Urteil vom 5.12.1990 I R 21/88, BFH/NV 1991, 785; AEAO
Nr. 5.1.4 zu § 173). Dies bedeutet andererseits aber nicht,
dass es insoweit auf das individuelle - schuldhafte - Verhalten des
Steuerpflichtigen oder seines Beraters nicht mehr ankommen kann
(und mithin Feststellungen hierzu entbehrlich wären).
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Hat das FG die im Einzelfall
maßgeblichen Feststellungen getroffen und darauf eine
rechtliche Würdigung gegründet, kann dies - abgesehen von
zulässigen und begründeten Verfahrensrügen - von der
Revisionsinstanz nur darauf überprüft werden, ob der
Rechtsbegriff der groben Fahrlässigkeit und die aus ihm
abzuleitenden Sorgfaltspflichten richtig erkannt worden sind und ob
die Würdigung der Umstände hinsichtlich des individuellen
Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht
(ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 20.11.2008 III
R 107/06, BFH/NV 2009, 545 = SIS 09 08 81, und in BFHE 241, 226 =
SIS 13 21 70, m.w.N.).
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2. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben,
weil es diesen Grundsätzen nicht in vollem Umfang
entspricht.
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a) Zwar hat das FG rechtsfehlerfrei ein
eigenes grobes Verschulden des Klägers verneint. Nach den
nicht mit Revisionsrügen angegriffenen und daher das
Revisionsgericht nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden
Feststellungen des FG hat der Kläger seine Sorgfaltspflichten
im ausreichenden Maße erfüllt und das Seine dazu
beigetragen, dass der maßgebliche Verlust in den später
von ihm unterschriebenen Erklärungen zur Einkommensteuer und
zur Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.2007
hätte berücksichtigt werden können. Insbesondere
kann dem Kläger auch kein grobes Verschulden bei der
Unterzeichnung der von seinem steuerlichen Berater
vorausgefüllten Steuererklärung angelastet werden.
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b) Die vom FG vorgenommene
Gesamtwürdigung, wonach den steuerlichen Berater des
Klägers ein grobes Verschulden am nachträglichen
Bekanntwerden des Auflösungsverlusts trifft, welches sich der
Kläger zurechnen lassen muss, wird indes von den
Feststellungen im Tatbestand des angefochtenen Urteils nicht
getragen.
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aa) Nach den insoweit getroffenen
tatrichterlichen Feststellungen bestand die Nachlässigkeit,
die dazu geführt hat, dass der bei der Prüfung
festgestellte Verlustbetrag nicht in die entsprechende Anlage GSE
zur Einkommensteuererklärung eingetragen wurde, lediglich
darin, dass der steuerliche Berater des Klägers es - so das FG
- „schlicht vergessen“ habe, den errechneten
Verlust in das elektronische Formular zu übertragen. Das im
Streitfall maßgebliche Versäumnis stellt einen
unbewussten - rein mechanischen - Fehler dar, der jederzeit bei der
Verwendung eines Steuerprogramms unterlaufen kann, welches den
Finanzämtern die mechanische Erfassungsarbeit von
Steuererklärungsdaten abnimmt und auf die Steuerpflichtigen
verlagert. Solche bloßen Übertragungs- oder
Eingabefehler zählen zu den Nachlässigkeiten, die
üblicherweise vorkommen und mit denen immer gerechnet werden
muss; sie sind nicht als grob fahrlässig zu werten, wenn sie
selbst bei sorgfältiger Arbeit nicht zu vermeiden sind (vgl.
BFH-Urteil in BFHE 162, 488, BStBl II 1991, 124 = SIS 91 11 11).
Denn nach der Rechtsprechung des BFH ist in einem solchen
Zusammenhang nicht grundsätzlich, wie das FG annimmt, sondern
eben nur dann von einer groben Fahrlässigkeit auszugehen, wenn
der Steuerpflichtige bzw. sein steuerlicher Berater in
Steuerformularen gestellte Fragen - bewusst - nicht beantwortet
oder klare und ausreichend verständliche Hinweise und Angaben
- bewusst - unbeachtet lässt (so BFH-Urteil in BFHE 165, 454,
BStBl II 1992, 65 = SIS 92 05 44); im letztgenannten Fall wird sich
der Steuerpflichtige indes nicht wegen eines bei der Anfertigung
der Erklärung unterlaufenen Eingabefehlers, sondern wegen
einer vorangegangenen Verletzung steuerlicher Pflichten den Vorwurf
grober Fahrlässigkeit gefallen lassen müssen (so auch
AEAO Nr. 5.1.1 zu § 173).
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bb) Im Streitfall hat das FG weder ein
bewusstes Außerachtlassen entsprechender Angaben noch einen
Verstoß des steuerlichen Beraters gegen die an ihn zu
stellenden erhöhten Sorgfaltsanforderungen hinsichtlich der
Kenntnis und sachgemäßen Anwendung steuerrechtlicher
Vorschriften noch andere objektive Umstände festgestellt, die
zweifelsfrei ein individuelles grobes Verschulden des steuerlichen
Beraters nahelegen; verbleiben aber Zweifel, ob ein Fehlverhalten
als „grob fahrlässig“ i.S. des § 173
Abs. 1 Nr. 2 AO anzusehen ist, gehen diese zu Lasten der
Behörde.
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cc) Der Senat weist in diesem Zusammenhang
ergänzend darauf hin, dass auch die - im Urteil des FG
erkennbar nur hilfsweise vorgenommene - Würdigung, wonach den
steuerlichen Berater des Klägers auch deshalb ein grobes
Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden des
Auflösungsverlusts treffe, weil er vor Weiterleitung der
Einkommensteuererklärung an seinen Mandanten nicht nochmals
auf Fehler bzw. auf fehlende Angaben durchgegangen sei, durch
keinerlei tatsächliche Feststellungen zu einem individuellen
Fehlverhalten unterlegt ist.
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3. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat
kann mangels ausreichender Feststellungen nicht selbst beurteilen,
ob den steuerlichen Berater des Klägers ein grobes Verschulden
am nachträglichen Bekanntwerden des Auflösungsverlusts
trifft.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
143 Abs. 2 FGO.
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5. Der Antrag der Kläger, die
Hinzuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren
für notwendig zu erklären, ist im Revisionsverfahren
unzulässig. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren.
Zuständig ist deshalb das FG als Gericht des ersten Rechtszugs
(ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 19.2.2013 IX R
7/10, BFHE 240, 258, BStBl II 2013, 436 = SIS 13 11 95,
m.w.N.).
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