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1. Gemäß § 3 Nr. 40 Satz 1
Buchst. c EStG ist die Hälfte des
Veräußerungspreises i.S. von § 17 Abs. 2 EStG
steuerfrei. Die hiermit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden
Aufwendungen sind nur zur Hälfte abzuziehen; denn nach §
3c Abs. 2 Satz 1 EStG dürfen
Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben,
Veräußerungskosten oder Werbungskosten, die mit den dem
§ 3 Nr. 40 EStG zugrunde liegenden
Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen in wirtschaftlichem
Zusammenhang stehen, unabhängig davon, in welchem
Veranlagungszeitraum die Betriebsvermögensmehrungen oder
Einnahmen anfallen, bei der Ermittlung der Einkünfte nur zur
Hälfte abgezogen werden. Entsprechendes gilt, wenn bei der
Ermittlung der Einkünfte der Wert des Betriebsvermögens
oder des Anteils am Betriebsvermögen oder die Anschaffungs-
oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert
mindernd zu berücksichtigen sind. Bei steuerfreien Einnahmen
soll kein doppelter steuerlicher Vorteil durch den
zusätzlichen Abzug von unmittelbar mit diesen
zusammenhängenden Aufwendungen erzielt werden (Urteil des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 6.7.2005 XI R 61/04, BFHE 210, 332,
BStBl II 2006, 163 = SIS 05 41 65).
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Fallen keine Betriebsvermögensmehrungen
oder Einnahmen an, kommt eine hälftige Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 40 EStG nicht in Betracht. Folgerichtig tritt die nach
§ 3c Abs. 2 Satz 1 EStG maßgebende Bedingung dafür,
entsprechenden Aufwand nur zur Hälfte zu berücksichtigen,
nicht ein. Denn dieser steht nicht - wie dies § 3c Abs. 2 Satz
1 EStG schon dem Wortlaut nach für die hälftige
Kürzung verlangt - in wirtschaftlichem Zusammenhang mit
lediglich zur Hälfte anzusetzenden Einnahmen. Fließen
keine Einnahmen zu, ist § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG nicht
anwendbar und der Erwerbsaufwand ist in vollem Umfang abziehbar.
Dies entspricht dem Gesetzeszweck des Halbabzugsverbots, eine
Doppelbegünstigung auszuschließen (BFH-Urteile vom
25.6.2009 IX R 42/08, BFHE 225, 445, BStBl II 2010, 220 = SIS 09 28 49; vom 14.7.2009 IX R 8/09, BFH/NV 2010, 399 = SIS 10 05 72;
BFH-Beschluss vom 18.3.2010 IX B 227/09, BFHE 229, 177, BStBl II
2010, 627 = SIS 10 06 55).
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2. Danach bleibt für eine - ggf.
verfassungskonforme - Einschränkung des Halbabzugsverbots bei
Verlusten in der Weise, dass die Anschaffungs- und
Veräußerungskosten der jeweiligen Anteile voll
berücksichtigt werden, soweit sie den
Veräußerungs-/Auflösungserlös übersteigen
(vgl. etwa FG Düsseldorf, Urteil vom 10.5.2007 11 K 2363/05 E,
EFG 2007, 1239 = SIS 07 22 39; Förster, GmbHR 2010, 1009, 1013
f.), kein Raum (vgl. auch BFH-Urteil vom 27.10.2005 IX R 15/05,
BFHE 211, 273, BStBl II 2006, 171 = SIS 06 01 82; v. Beckerath, in:
Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3c Rz C 20; Desens in
Herrmann/Heuer/Raupach, § 3c EStG Rz 66; Schmidt/Heinicke,
EStG, 29. Aufl., § 3c Rz 30; Dötsch/Pung, DB 2010, 977,
978; Dötsch/Pung in Dötsch/Jost/ Pung/Witt, Die
Körperschaftsteuer, § 3c EStG Rz 49a; Bron/ Seidel, DStZ
2009, 859, 862 f.). Der Gesetzeszweck, Doppelbegünstigungen
auszuschließen, ist im eindeutigen Gesetzeswortlaut insoweit
lediglich typisierend umgesetzt worden. Der Umstand, dass der
Steuerpflichtige die zum Verlust führenden Aufwendungen in
voller Höhe getragen hat (darauf abstellend etwa Förster,
GmbHR 2010, 1009, 1014, m.w.N. in Fn 52), rechtfertigt danach keine
volle Berücksichtigung der tatsächlichen Aufwendungen, da
diese nach § 3c Abs. 2 EStG lediglich in typisierender Weise -
hälftig - anzusetzen sind. Dass dies einen
„Fallbeileffekt“ (Förster, a.a.O.) bei auch
nur geringen Einnahmen nach sich zieht, ist von der vom BFH als
verfassungsgemäß erachteten gesetzlichen Typisierung
umfasst (vgl. auch Bron/Seidel, DStZ 2009, 859, 862;
Kaufmann/Stolte, FR 2009, 1121, 1124 f.; Jehke/Pitzal, DStR 2010,
256, 258; Jehke/Pitzal, DStR 2010, 1163, 1166; Ott, Steuern und
Bilanzen 2010, 251, 253; Gragert/Wißborn, Neue
Wirtschafts-Briefe 2010, 1328, 1329; Dötsch/Pung, DB 2010, 977
ff.; Dötsch/Pung in Dötsch/Jost/Pung/Witt, a.a.O., §
3c EStG Rz 49a; Naujok, BB 2009, 2128). Danach sind
Halbeinkünfteverfahren und Halbabzugsverbot auch anzuwenden,
wenn der Steuerpflichtige wegen lediglich geringfügiger
Veräußerungseinnahmen im Ergebnis einen Verlust
erwirtschaftet hat.
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