Fertighaus, Musterhaus, AfA: 1. Musterhäuser eines Fertighausherstellers unterliegen der in § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG für Wirtschaftsgebäude bestimmten Abschreibungsrate (Streitjahre 1995 bis 1998 - jährlich 4 v.H.). - 2. In die Bemessung der tatsächlichen Nutzungsdauer gemäß § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG ist bei Musterhäusern auch der Zeitraum einer nach dem Ausscheiden aus dem Betrieb voraussichtlichen anschließenden Nutzung des Hauses als Wohngebäude einzubeziehen. Das gilt auch für auf fremdem Grund errichtete Fertighäuser, die zum Zwecke der Veräußerung demontiert und anderenorts wieder aufgebaut werden müssen. - Urt.; BFH 23.9.2008, I R 47/07; SIS 09 03 35
I. Streitpunkt ist die Abschreibungsdauer
von Musterhäusern eines Fertighausherstellers.
Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die sich u.a.
mit der Errichtung und dem Vertrieb von Fertighäusern befasst.
Sie errichtet überwiegend Ein- und Zweifamilienhäuser als
Typenhäuser in vorgefertigter Holzbauweise. Die vorgefertigten
Wandteile, Geschossdecken und Dachelemente werden zur Baustelle
transportiert und dort auf einer Kellerdecke oder Bodenplatte
aufgestellt und montiert.
In den Streitjahren (1995 bis 1998)
unterhielt und errichtete die Klägerin zu Vertriebszwecken
Musterhäuser an verschiedenen Standorten im Bundesgebiet. Die
Musterhäuser befanden sich zum Teil auf eigenen
Grundstücken der Klägerin und teilweise - meist im Rahmen
von Musterhausausstellungen - auf gemietetem fremdem Grund und
Boden. Soweit die Grundstücke angemietet worden waren, hatten
die Mietverträge Laufzeiten zwischen zwei und neun Jahren. Im
Regelfall enthielten die Mietverträge Klauseln, nach denen
sich die Mietdauer jeweils verlängerte, wenn nicht bis zu
einem bestimmten Zeitpunkt gekündigt würde. Zum Teil
wurden die Musterhäuser nach Ablauf der
Repräsentationsphase mit dem dazugehörigen Grund und
Boden veräußert, zum Teil wurden sie demontiert und
verkauft, zum Teil befanden sie sich über die Streitjahre
hinaus noch im Betriebsvermögen.
Die Klägerin schrieb die
Musterhäuser auf der Grundlage einer auf acht Jahre
veranschlagten betrieblichen Nutzungsdauer in den Streitjahren mit
12,5 v.H. jährlich ab; ihrer Auffassung nach handelte es sich
bei den Musterhäusern nicht um Gebäude, sondern um
Betriebsvorrichtungen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) legte bei der körperschaftsteuerlichen
Gewinnermittlung hingegen unter Berufung auf § 7 Abs. 4 Satz 1
Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der bis zum Inkrafttreten des
Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der
Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz) vom 23.10.2000 (BGBl
I 2000, 1433, BStBl I 2000, 1428) geltenden Fassung - EStG
1990/1997 - für die Musterhäuser die für
Wirtschaftsgebäude geltende jährliche Abschreibungsrate
von 4 v.H. zugrunde. Auf die dagegen gerichtete Klage hat das
Hessische Finanzgericht (FG) mit Zwischenurteil vom 14.5.2007 4 K
1716/04, abgedruckt in EFG 2008, 202 = SIS 08 06 84, vorab
über folgende Rechtsfragen entschieden:
1.
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Bei Musterhäusern eines
Fertighaus-Bauunternehmens handelt es sich um Gebäude i.S. des
§ 7 Abs. 4 EStG 1990/1997, bei denen grundsätzlich
unabhängig davon, ob sie auf gemietetem oder eigenem Grund und
Boden errichtet worden sind, eine Absetzung für Abnutzung
(AfA) gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG 1990/1997
in Höhe von 4 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
abzuziehen ist. Höhere Beträge können als AfA nur
berücksichtigt werden, wenn im Einzelfall die
tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes weniger als 25
Jahre beträgt (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG 1990/1997) oder
eine außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche
Abnutzung i.S. des § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG 1990/1997 gegeben
ist.
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2.
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Bei auf gemieteten Grundstücken in
Fertigbauweise errichteten Musterhäusern beträgt die
tatsächliche Nutzungsdauer nicht schon allein deshalb weniger
als 25 Jahre, weil die Musterhäuser nach Ablauf der Mietzeit
demontiert werden müssen.
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Gegen das Zwischenurteil richtet sich die
vom FG zugelassene, auf die Verletzung materiellen Rechts
gestützte Revision der Klägerin.
Die Klägerin beantragt, das
Zwischenurteil des FG wie folgt abzuändern:
1.
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Bei Musterhäusern eines
Fertighaus-Bauunternehmens handelt es sich nicht um Gebäude
i.S. des § 7 Abs. 4 EStG 1990/1997, bei denen
grundsätzlich unabhängig davon, ob sie auf gemietetem
oder eigenem Grund und Boden errichtet worden sind, eine AfA
gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG 1990/1997 in
Höhe von 4 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
abzuziehen sind.
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2.
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Eine AfA kann deshalb im Rahmen der
tatsächlichen Nutzungsdauer erfolgen und muss nicht anhand der
angenommenen Nutzungsdauer von 25 Jahren erfolgen.
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3.
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Hilfsweise liegt bei Musterhäusern im
Rahmen deren tatsächlicher zeitlicher Nutzung eine
außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche
Abnutzung i.S. des § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG 1990/1997
vor.
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4.
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Hilfsweise richtet sich bei auf gemieteten
Grundstücken in Fertigbauweise errichteten Musterhäusern
die tatsächliche Nutzungsdauer nach der Laufzeit des
Mietvertrages.
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5.
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Hilfsweise richtet sich die
tatsächliche Nutzungsdauer nach der Laufzeit des
Mietvertrages, wenn eine vertragliche oder gesetzliche
Rückbauverpflichtung besteht.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
II. Die Revision ist unbegründet und
deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat die im -
gemäß § 99 Abs. 2 FGO statthaften - Zwischenurteil
vorab aufgegriffenen Rechtsfragen zutreffend beantwortet.
1. Bei Musterhäusern eines
Fertighausherstellers handelt es sich bis zu ihrer Umwidmung zum
Verkauf um Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (Urteil
des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 31.3.1977 V R 44/73, BFHE 122,
184, BStBl II 1977, 684 = SIS 77 03 82; H 6.1 des Amtlichen
Einkommensteuer-Handbuchs 2007; Schmidt/ Glanegger,
Einkommensteuergesetz, 27. Aufl., § 6 Rz 23;
Blümich/Ehmcke, Einkommensteuergesetz,
Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 6 EStG
Rz 816 „Musterhäuser“), die den Regeln
über die AfA gemäß § 7 EStG 1990/1997
unterliegen. Aus dem BFH-Urteil vom 2.2.1990 III R 165/85, BFHE
160, 361, BStBl II 1990, 706 = SIS 90 15 15 lässt sich
(entgegen Stobbe in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuergesetz,
Körperschaftsteuergesetz, § 6 EStG Rz 265
„Ausstellungsgegenstände“) nichts
Gegenteiliges ableiten. Denn im Urteilsfall wird die Zuordnung der
dort in Rede stehenden „Test“-Mietverträge
über Fernsehgeräte zum Umlaufvermögen u.a. damit
begründet, dass es sich nicht um Vorführgeräte
gehandelt hat, die einer größeren Zahl von Kunden zu
Testzwecken überlassen worden sind, um diese zum Verkauf eines
anderen Gerätes anzuregen. Musterhäuser sollen
demgegenüber während ihrer betrieblichen Verwendung
ausschließlich Vorführzwecken für eine Vielzahl von
Kunden dienen, damit diese andere Häuser erwerben; dies
rechtfertigt eine unterschiedliche Zuordnung.
2. Bei den im Streitfall zu beurteilenden
Musterhäusern der Klägerin handelt es sich um
Gebäude i.S. von § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG
1990/1997.
a) Der ertragsteuerrechtliche
Gebäudebegriff entspricht - auch was die Abgrenzung zu
Betriebsvorrichtungen betrifft - jenem des Bewertungsrechts
(Beschluss des Großen Senats des BFH vom 26.11.1973 GrS 5/71,
BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132 = SIS 74 00 73; R 7.1 Abs. 5 Satz
1 der Einkommensteuer-Richtlinien 2006 (EStR 2006);
Blümich/Brandis, a.a.O., § 7 EStG Rz 457). Bei der
Abgrenzung des Gebäudes von den Betriebsvorrichtungen ist
zunächst zu prüfen, ob das Bauwerk ein Gebäude ist;
liegen alle Merkmale des Gebäudebegriffs vor, kann das Bauwerk
keine Betriebsvorrichtung sein (BFH-Urteil vom 15.6.2005 II R
67/04, BFHE 210, 52, BStBl II 2005, 688 = SIS 05 30 97;
Senatsurteil vom 14.3.2006 I R 109/04, BFH/NV 2006, 1812 = SIS 06 38 17). Als Gebäude ist ein Bauwerk auf eigenem oder fremdem
Grund anzusehen, das durch räumliche Umschließung Schutz
gegen äußere Einflüsse gewährt, den nicht nur
vorübergehenden Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit
dem Grund und Boden verbunden sowie von einiger Beständigkeit
und standfest ist (BFH-Urteile in BFHE 210, 52, BStBl II 2005, 688
= SIS 05 30 97; in BFH/NV 2006, 1812 = SIS 06 38 17; vom 24.5.2007
II R 68/05, BFHE 217, 168, BStBl II 2008, 12 = SIS 07 31 15; gleich
lautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder
zur Abgrenzung des Grundvermögens von den
Betriebsvorrichtungen - Ländererlass - vom 15.3.2006, BStBl I
2006, 314 = SIS 06 23 20, Tz. 2.2). Alle Bauwerke, die
sämtliche dieser Begriffsmerkmale aufweisen, sind ausnahmslos
als Gebäude zu behandeln (BFH-Urteile vom 28.5.2003 II R
41/01, BFHE 202, 376, BStBl II 2003, 693 = SIS 03 34 43; in BFHE
217, 168, BStBl II 2008, 12 = SIS 07 31 15).
b) Musterhäuser der Fertighausindustrie -
nach den Feststellungen des FG auch jene der Klägerin -
erfüllen sämtliche Begriffsmerkmale eines Gebäudes
(ebenso Oberfinanzdirektion - OFD - Frankfurt a.M., Verfügung
vom 12.1.2004 = SIS 05 04 66, Steuererlasse in Karteiform - StEK -
EStG § 7 Nr. 376, Tz. 2, unter Hinweis auf
unveröffentlichtes Schreiben des Bundesministeriums der
Finanzen vom 22.11.2001; OFD Kiel, Verfügung vom 15.11.2002,
DB 2003, 416 = SIS 03 14 67; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, Das
Einkommensteuerrecht, § 7 EStG Rz 340).
aa) Dass ein auf einem Fundament oder einer
Bodenplatte verankertes Musterhaus objektiv betrachtet die Merkmale
eines Gebäudes aufweist, stellt im Grundsatz auch die
Klägerin nicht in Abrede. Sie meint indes, aufgrund des
ausschließlich auf Werbung und Präsentation gerichteten
Zwecks, der dem Musterhaus im Rahmen seiner konkreten Verwendung im
Betrieb des Fertighausproduzenten zukomme, sei die
Gebäudeeigenschaft zu verneinen. So fehle es dem Musterhaus an
jeglicher Zweckbestimmung, den sich dort aufhaltenden Kunden und
Kundenbetreuern Schutz gegen äußere Einflüsse zu
gewähren; der Verwendungszweck des Musterhauses erschöpfe
sich in seiner bloßen Existenz und der damit verbundenen
Möglichkeit der Inaugenscheinnahme durch die
Kaufinteressenten.
bb) Dem ist nicht zu folgen. Der vom
Fertighausanbieter mit der Aufstellung der Musterhäuser
primär verfolgte Präsentations- und Werbezweck
ändert nichts daran, dass es sich bei den Musterhäusern
um Bauwerke handelt, die durch räumliche Umschließung
Schutz gegen äußere Einflüsse gewähren. Diese
Schutzfunktion liegt auch nicht völlig außerhalb der vom
Anbieter mit der Aufstellung verfolgten betrieblichen Zwecke und
Funktionen; denn die Kaufinteressenten sollen sich nach den
Intentionen des Anbieters bei den Besichtigungen unter anderem
davon überzeugen können, dass das Musterhaus
stellvertretend für die beworbenen Produkte die grundlegenden
Schutzfunktionen eines Gebäudes zu erfüllen in der Lage
ist. Im Übrigen kommen die Schutzfunktionen während des
Aufenthalts der Kunden und Kundenbetreuer in den Musterhäusern
- und, worauf das FA zu Recht hingewiesen hat, im Hinblick auf das
dort untergebrachte Mobiliar auch in der übrigen Zeit - im
Rahmen der vom Anbieter verfolgten betrieblichen Zwecke
tatsächlich zur Geltung. Wie die Schutzfunktion des
Musterhauses in dem von der Klägerin zur Diskussion gestellten
Fall zu beurteilen wäre, dass das Haus in einer
überdachten Messehalle aufgestellt ist, bedarf im Streitfall
keiner Entscheidung.
Ebenso wenig steht der konkrete betriebliche
Zweck der Musterhäuser der Annahme entgegen, dass die
Häuser den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von
Menschen gestatten. Denn es ist für die
„Gestattung“ des Aufenthalts nicht erforderlich,
dass das Bauwerk zum Aufenthalt von Menschen auch bestimmt ist
(BFH-Urteil in BFHE 210, 52, BStBl II 2005, 688 = SIS 05 30 97;
Ländererlass in BStBl I 2006, 314 = SIS 06 23 20, Tz. 2.4).
Darüber hinaus reicht für einen nicht nur
vorübergehenden Aufenthalt bereits eine wenige Minuten
übersteigende Anwesenheit aus (vgl. BFH-Urteil in BFHE 217,
168, BStBl II 2008, 12 = SIS 07 31 15 zu einem
Toilettenhäuschen); diese Grenze wird bei den Aufenthalten der
Kunden und Kundenbetreuer in den Musterhäusern zum Zwecke von
Besichtigungen und Vertragsgesprächen überschritten. Die
Musterhäuser sind aus diesen Gründen nicht mit den von
der Klägerin in Bezug genommenen Transformatorenhäusern,
kleinen Rohrnetzstationen oder Pumpenhäusern vergleichbar
(vgl. zu solch kleinen Bauwerken etwa BFH-Urteil vom 24.1.1952 III
110/50 S, BFHE 56, 209, BStBl III 1952, 84 = SIS 52 00 40).
Die Eigenschaft der festen Verbindung mit dem
Grund und Boden folgt bei den Musterhäusern aus der vom FG
festgestellten Montage der Bauwerke auf Kellerdecken oder
Bodenplatten. Aufgrund der sonach gegebenen festen Verbindung mit
einem Fundament handelt es sich unabhängig von ihrer
Zweckbestimmung bei den Häusern um ortsfeste Bauwerke (vgl.
BFH-Urteil vom 25.4.1996 III R 47/93, BFHE 180, 506, BStBl II 1996,
613 = SIS 96 21 25). Soweit der BFH im Zusammenhang mit der festen
Verbindung mitunter auch auf die individuelle Zweckbestimmung
für eine dauerhafte Nutzung angestellt hat, betraf das
Fälle, in denen die betreffenden Objekte nicht mit Fundamenten
verbunden waren (z.B. auf lose verlegten Kanthölzern ruhende
Bürocontainer - BFH-Urteil vom 23.9.1988 III R 67/85, BFHE
155, 228, BStBl II 1989, 113 = SIS 88 24 16 - ) und aus diesem
Grund andere Anhaltspunkte für die Annahme einer festen
Verbindung erforderlich waren. Die von der Klägerin mit
durchschnittlich ca. 5,8 Jahren veranschlagte durchschnittliche
Standzeit der auf fremdem Grund errichteten Musterhäuser
bietet demnach für diese Häuser keinen Anlass, am Merkmal
der festen Verbindung mit dem Grund und Boden zu zweifeln.
Bestätigt wird die Einordnung unter § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr.
1 EStG 1990/1997 schließlich durch die in diesem Zusammenhang
zu beachtende Verkehrsanschauung (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2006,
1812 = SIS 06 38 17, m.w.N.), nach der Musterhäuser unter die
Kategorie der Gebäude fallen.
c) Da die Bauanträge für die
streitbefangenen Musterhäuser nach den tatrichterlichen
Feststellungen nach dem 31.3.1985 gestellt worden sind und die
Häuser in den Streitjahren nicht Wohnzwecken dienten, sind die
Voraussetzungen für eine Abschreibung als
Wirtschaftsgebäude gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr.
1 EStG 1990/1997 erfüllt.
3. Für Musterhäuser galt in den
Streitjahren grundsätzlich die durch § 7 Abs. 4 Satz 1
Nr. 1 EStG 1990/1997 für Wirtschaftsgebäude festgelegte
allgemeine jährliche Abschreibungsrate von 4 v.H. Es war
infolge der Funktion als Musterhaus nicht generell eine 25 Jahre
unterschreitende tatsächliche Nutzungsdauer (§ 7 Abs. 4
Satz 2 EStG 1990/1997) der Gebäude zu veranschlagen (vgl. auch
OFD Frankfurt a.M., StEK EStG § 7 Nr. 376 = SIS 05 04 66; OFD
Kiel, DB 2003, 416 = SIS 03 14 67; Blümich/Brandis, a.a.O.,
§ 7 EStG Rz 522).
a) Gemäß § 7 Abs. 4 Satz 2
EStG 1990/1997 können anstelle der Absetzungen nach § 7
Abs. 4 Satz 1 EStG 1990/1997 die der tatsächlichen
Nutzungsdauer eines Gebäudes entsprechenden AfA vorgenommen
werden. Nutzungsdauer i.S. von § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG
1990/1997 ist gemäß § 11c Abs. 1 der
Einkommensteuer-Durchführungsverordnung 1990/1997 der
Zeitraum, in dem ein Gebäude voraussichtlich seiner
Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann. Die zu
schätzende Nutzungsdauer wird bestimmt durch den technischen
Verschleiß, die wirtschaftliche Entwertung sowie rechtliche
Gegebenheiten, welche die Nutzungsdauer eines Gegenstands begrenzen
können. Auszugehen ist von der technischen Nutzungsdauer, also
dem Zeitraum, in dem sich das Wirtschaftsgut technisch abnutzt.
Sofern die wirtschaftliche Nutzungsdauer
kürzer als die technische Nutzungsdauer ist, kann sich der
Steuerpflichtige hierauf berufen (ständige Rechtsprechung,
z.B. BFH-Urteile vom 19.11.1997 X R 78/94, BFHE 184, 522, BStBl II
1998, 59 = SIS 98 05 20; vom 18.9.2003 X R 54/01, BFH/NV 2004, 474
= SIS 04 11 03; vom 4.3.2008 IX R 16/07, BFH/NV 2008, 1310 = SIS 08 28 06). Eine mit wirtschaftlicher Abnutzung begründete
kürzere Nutzungsdauer kann der AfA nur dann zugrunde gelegt
werden, wenn das Wirtschaftsgut vor Ablauf der technischen
Nutzungsdauer objektiv wirtschaftlich verbraucht ist. Ein
wirtschaftlicher Verbrauch ist nur anzunehmen, wenn die
Möglichkeit einer wirtschaftlich sinnvollen (anderweitigen)
Nutzung oder Verwertung endgültig entfallen ist (BFH-Urteile
in BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59 = SIS 98 05 20; in BFH/NV 2008,
1310 = SIS 08 28 06).
b) Nach diesen Maßstäben kommt bei
den Musterhäusern der Klägerin die von dieser erstrebte
durchgängige Verteilung der Anschaffungs- oder
Herstellungskosten durch die AfA auf den Zeitraum der
voraussichtlichen Verwendbarkeit als Musterhaus in ihrem Betrieb
nicht in Betracht (im Ergebnis ebenso OFD Frankfurt a.M., StEK EStG
§ 7 Nr. 376 = SIS 05 04 66, Tz. 2; OFD Kiel, DB 2003, 416 =
SIS 03 14 67).
aa) Nach den von der Revision nicht mit
Verfahrensrügen angegriffenen und den Senat gemäß
§ 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG besteht kein
Anhalt dafür, dass die technische Nutzungsdauer der
Musterhäuser einschließlich des Zeitraums der
regelmäßig nachfolgenden Anschlussnutzung als
Wohnhäuser den Zeitraum von insgesamt 25 Jahren
unterschreitet. Soweit die Revision damit argumentiert, aufgrund
eingeschränkter Instandhaltungsarbeiten, beschränkter
Versorgung mit Wärme und erhöhter Belastungen durch
laufende Besichtigungen passten die typisierten
Abschreibungssätze des § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG
1990/1997 nicht, fehlt es an den entsprechenden tatrichterlichen
Feststellungen. Im Übrigen ergibt sich aus dem Vortrag nicht,
dass aufgrund der behaupteten Umstände die technische
Nutzungsdauer der Musterhäuser die in den Streitjahren nach
§ 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG 1990/1997 im Vergleich zu
sonstigen ab 1925 hergestellten Gebäuden (§ 7 Abs. 4 Satz
1 Nr. 2 Buchst. a EStG 1990/1997) ohnehin bereits auf 25 Jahre
halbierte typisierte Nutzungsdauer von Wirtschaftsgebäuden
noch unterschreitet.
bb) Ein auf die Dauer der voraussichtlichen
Nutzungsmöglichkeit als Musterhaus im Betrieb der
Klägerin verkürzter Abschreibungszeitraum ist nicht
aufgrund wirtschaftlicher Abnutzung geboten. Denn nach den
Feststellungen des FG erzielte die Klägerin nach der
Beendigung der Nutzung als Musterhaus durch den Verkauf der
Häuser - entweder mit Grundstück oder zum Abbau und
Aufbau an anderer Stelle - regelmäßig nicht unerhebliche
Veräußerungserlöse. Damit bestand für sie
grundsätzlich die Möglichkeit, die zum
Veräußerungszeitpunkt noch nicht abgeschriebenen
Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Häuser mit den
Veräußerungserlösen zu kompensieren.
Für die Frage der weiteren Nutzbarkeit
ist nicht von entscheidender Bedeutung, dass es sich bei der
nachfolgenden Nutzung der vormaligen Musterhäuser als
Wohnhäuser um eine von der bisherigen Nutzung als betriebliche
Ausstellungsobjekte verschiedene Nutzungsart handelt. Denn ein
Wirtschaftsgut ist, wenn es zwar für den Veräußerer
nicht mehr entsprechend der ursprünglichen Zweckbestimmung
nutzbar ist, es aber wegen seiner Nutzbarkeit für andere noch
einen erheblichen Verkaufswert hat, auch aus Sicht des
Veräußerers noch nicht als verbraucht anzusehen (vgl.
BFH-Urteil in BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59 = SIS 98 05 20 zur
Veräußerung von Mietfahrzeugen eines Autovermieters;
Blümich/Brandis, a.a.O., § 7 EStG Rz 342).
cc) Auf der Grundlage der vorstehenden
Erwägungen besteht kein Anlass, die tatsächliche
Nutzungsdauer der auf angemietetem Grund errichteten und nach dem
Ende der Mietzeit zu demontierenden Musterhäuser abweichend
von § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG 1990/1997
regelmäßig auf weniger als 25 Jahre zu veranschlagen.
Denn auch diese Musterhäuser sind auf der Grundlage der
Feststellungen des FG nach Demontage und Wiederaufbau an anderer
Stelle noch als Gebäude nutzbar und deshalb
veräußerbar; durch die Demontage und den Wiederaufbau
wird die Identität der Wirtschaftsgüter nicht
berührt. Die Musterhäuser können somit nicht
losgelöst vom Einzelfall als zum voraussichtlichen Zeitpunkt
der Demontage technisch oder wirtschaftlich verbraucht angesehen
werden.
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO. Bei Zurückweisung der Revision gegen ein
Zwischenurteil ist eine endgültige Kostenentscheidung zu
treffen (Senatsurteil vom 19.12.2007 I R 66/06, BFHE 220, 173,
BStBl II 2008, 510 = SIS 08 15 03, m.w.N.).