Biokraftstoff, Mischung, Mineralölsteuer: Es ist nicht ernstlich zweifelhaft, dass die in § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG getroffene Regelung, mit der ab dem 1.1.2007 eine Mineralölsteuerentlastung grundsätzlich nur noch für reine, mit anderen Kraftstoffen unvermischte, Biokraftstoffe gewährt wird, mit den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben in Einklang steht. Insbesondere verstößt die Besteuerung des in Mischungen mit herkömmlichen Kraftstoffen enthaltenen Biokraftstoffanteils nicht gegen die Biokraftstoffrichtlinie 2003/30/EG. - Urt.; BFH 14.4.2008, VII B 216/07; SIS 08 24 20
I. Die Antragstellerin und
Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) vertreibt seit etwa drei
Jahren zwei verschiedene Biokraftstoff-Produkte. Zum einen stellt
sie in ihrem Steuerlager einen Biokraftstoff her, der zu 98 % aus
reinem Pflanzenöl der Pos. 1507 bis 1508 der Kombinierten
Nomenklatur und zu 2 % aus Additiven besteht; zum anderen mischt
sie herkömmlichen Dieselkraftstoff mit reinem Pflanzenöl
und Additiven. In dieser Mischung beträgt der Anteil an reinem
Pflanzenöl ca. 60 %; sie gilt in diesem Umfang als
Biokraftstoff i.S. von § 50 Abs. 4 Satz 2 des
Energiesteuergesetzes (EnergieStG) in der ab 1.1.2007 geltenden
Fassung. Nach der bis zum 31.12.2006 bestehenden Rechtslage konnte
der Antragstellerin sowohl hinsichtlich des reinen Biokraftstoffs
als auch hinsichtlich des Biokraftstoffanteils der im Steuerlager
hergestellten Mischungen eine Steuerentlastung nach § 50 Abs.
2 Satz 3 Nr. 2 EnergieStG gewährt werden. Aufgrund einer
Änderung des § 50 EnergieStG wird ab dem 1.1.2007 eine
Steuerentlastung nur noch für reine, d.h. mit anderen
Kraftstoffen unvermischte, Biokraftstoffe gewährt.
Gegen ihre als Steuerbescheid wirkende
Steueranmeldung für den Monat Mai 2007 legte die
Antragstellerin Einspruch ein. Für den Monat Juni 2007 setzte
der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Hauptzollamt - HZA
- ) die Energiesteuer in der gesetzlich vorgeschriebenen Höhe
fest, indem er mit Steuerbescheid vom Juli 2007 die von der
Antragstellerin abgegebene Steueranmeldung entsprechend
änderte. Auch gegen diesen Steuerbescheid legte die
Antragstellerin Einspruch ein. Über beide Rechtsbehelfe ist
noch nicht entschieden worden.
Nach Ablehnung der Anträge auf
Aussetzung der Vollziehung (AdV) ersuchte die Antragstellerin das
Finanzgericht (FG) um Gewährung vorläufigen
Rechtsschutzes. Der Antrag hatte Erfolg (vgl. SIS 08 06 92). Mit
der Begründung, dass ernstliche Zweifel an der
Gemeinschaftsrechtskonformität des neu gefassten § 50
EnergieStG bestünden, setzte das FG die Vollziehung der
angefochtenen Steuerbescheide aus. Zur Begründung verwies das
FG auf die Vorgaben der Richtlinie 2003/30/EG des Europäischen
Parlaments und des Rates vom 8.5.2003 zur Förderung der
Verwendung von Biokraftstoffen oder anderen erneuerbaren
Kraftstoffen im Verkehrssektor - Biokraftstoffrichtlinie -
(Amtsblatt der Europäischen Union - ABlEU - Nr. L 123/42), auf
die Ausführungen der Europäischen Kommission in ihrer
Mitteilung „Aktionsplan für Biomasse“ vom
7.12.2005 (KOM (2005) 628 endgültig), im Fortschrittsbericht
Biokraftstoffe vom 10.1.2007 (KOM (2006) 845 endgültig) sowie
auf Äußerungen von Abgeordneten des Deutschen
Bundestages im Rahmen einer über das Gesetz zur
Einführung einer Biokraftstoffquote durch Änderung des
Bundesimmissionsschutzgesetzes und zur Änderung energie- und
stromsteuerrechtlicher Vorschriften (BioKraftQuG) geführten
Debatte vom 20.9.2007.
Die Biokraftstoffrichtlinie und die
Mitteilungen der Europäischen Kommission belegten, dass
sämtliche Optionen offengehalten werden sollten, die einen
auch nur teilweisen Ersatz von fossilen Brennstoffen durch aus
Biomasse hergestellte Energieträger ermöglichten. Da die
volle Besteuerung des in Mischungen enthaltenen
Biokraftstoffanteils die Wettbewerbsfähigkeit dieser
Energieerzeugnisse am Markt verhindere, sei die zum 1.1.2007 in
Kraft getretene Neuregelung der Steuerbegünstigung mit dem
geltenden Gemeinschaftsrecht nicht in Einklang zu bringen. Die
vorgenommene Änderung des § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
EnergieStG stehe einer Umsetzung der Vorgaben der
Biokraftstoffrichtlinie entgegen, so dass ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit der auf diese Vorschrift gestützten
Verwaltungsentscheidungen bestünden. Zudem sei aus
Wortbeiträgen von Abgeordneten des Deutschen Bundestages zu
erkennen, dass die amtliche Begründung für die
Rückführung der steuerlichen Förderung von
Biokraftstoffen nicht schlüssig sei.
Gegen die Entscheidung des FG hat das HZA
Beschwerde eingelegt. Es ist der Ansicht, dass die
Biokraftstoffrichtlinie der vom Gesetzgeber beschlossenen
Rückführung der für Biokraftstoffe gewährten
Subvention nicht entgegenstehe. Denn die Biokraftstoffrichtlinie
eröffne den Mitgliedstaaten einen weiten Gestaltungsspielraum,
den die Bundesregierung zur Einführung eines
Beimischungszwangs genutzt habe. Durch die Biokraftstoffquote werde
die Zielvorgabe der Biokraftstoffrichtlinie voll erfüllt.
Zudem sei zu berücksichtigen, dass Art. 16 Abs. 3 der
Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27.10.2003 zur Restrukturierung
der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von
Energieerzeugnissen und elektrischem Strom -
Energiesteuerrichtlinie - (ABlEU Nr. L 283/51) die Mitgliedstaaten
zur Vermeidung einer Überkompensation verpflichte. Eine solche
habe die Bundesregierung festgestellt, so dass eine
vollständige steuerliche Entlastung von Biokraftstoffen nicht
mehr habe aufrechterhalten werden können.
II. Die Beschwerde ist begründet. An der
Rechtmäßigkeit der angefochtenen Verwaltungsakte
bestehen nach der im Aussetzungsverfahren gebotenen und
ausreichenden summarischen Prüfung keine ernstlichen Zweifel,
so dass der Antrag auf AdV abzulehnen ist.
1. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1
i.V.m. Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) soll das
Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz
oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen
Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn die Vollziehung
für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch
überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte
zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel sind anzunehmen, wenn bei
summarischer Prüfung des Verwaltungsakts neben Umständen,
die für die Rechtmäßigkeit sprechen, gewichtige
Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit
in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unsicherheit in der
Beurteilung der Tatfragen auslösen.
2. Solche gewichtigen Gründe sind
für den Senat nicht ersichtlich. Bei summarischer Betrachtung
begegnet die Besteuerung des Biokraftstoffanteils in Mischungen mit
normalem Kraftstoff gemäß § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
EnergieStG keinen rechtlichen Bedenken. Entgegen der
Rechtsauffassung des FG steht das Gemeinschaftsrecht der vom
Gesetzgeber mit Wirkung vom 1.1.2007 getroffenen Regelung nicht
entgegen, so dass ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide nicht
bestehen.
a) Mit Inkrafttreten des BioKraftQuG vom
18.12.2006 ist die Mineralölwirtschaft ab dem 1.1.2007
verpflichtet worden, Otto- und Dieselkraftstoffen einen
Mindestanteil an Biokraftstoffen beizumischen. Bereits im
Koalitionsvertrag vom 11.11.2005 hatten die Fraktionen der
Regierungskoalition in Ziffer 5.3 vereinbart, die
Mineralölsteuerbefreiung für Biokraftstoffe durch eine
Förderung des Verbrauchs von Biokraftstoffen mittels einer
Beimischungspflicht zu ersetzen.
b) Nach der Gesetzesbegründung des
BioKraftQuG (BTDrucks 16/2709) diente die Einführung des
Beimischungszwangs auch der Umsetzung der Biokraftstoffrichtlinie
in nationales Recht. Nach Art. 3 Abs. 1 der Biokraftstoffrichtlinie
sollen die Mitgliedstaaten sicherstellen, dass ein Mindestanteil an
Biokraftstoffen und anderen erneuerbaren Kraftstoffen auf ihren
Märkten in Verkehr gebracht wird. Als Bezugswert für die
von den Mitgliedstaaten festzulegenden nationalen Richtwerte wird
in dieser Vorschrift ein Anteil von 5,75 % aller im Verkehrsbereich
verwendeten Otto- und Dieselkraftstoffe ausgewiesen, der bis zum
31.12.2010 erreicht werden soll. Die Art und Weise der
Quotenerfüllung wird in den gemeinschaftsrechtlichen
Regelungen nicht näher festgelegt. Ein Hinweis auf die in
Betracht kommenden Maßnahmen ist der in Abs. 19 der
Erwägungsgründe in Bezug genommenen Entschließung
des Europäischen Parlaments vom 18.6.1998 zu entnehmen. In
dieser Entschließung hat das Europäische Parlament dazu
aufgefordert, durch ein - unter anderem aus Steuerbefreiungen,
Beihilfen und einer obligatorischen Biokraftstoffquote bestehendes
- Maßnahmenpaket den Anteil an Biokraftstoffen innerhalb von
fünf Jahren auf 2 % zu erhöhen. Aus der Begründung
und den Bestimmungen der Biokraftstoffrichtlinie erhellt, dass den
Mitgliedstaaten ein gewisser Gestaltungsspielraum bei der Umsetzung
des nur in seinen Zielen verbindlichen Gemeinschaftsrechtsakts
verbleiben sollte. Entgegen der Auffassung des FG kann der
Richtlinie eine Pflicht zur Einführung oder Beibehaltung einer
Steuerbegünstigung von Biokraftstoffen nicht entnommen werden.
Über die steuerliche Förderung von Biokraftstoffen trifft
die auf Art. 175 Abs. 1 des Vertrages zur Gründung der
Europäischen Gemeinschaft (EG) - und nicht ausdrücklich
auf Art. 93 EG - gestützte Biokraftstoffrichtlinie keine
verbindliche Aussage.
c) Dass sich die Bundesregierung zur Umsetzung
der Koalitionsvereinbarung und der Zielvorgaben der
Biokraftstoffrichtlinie zu einem Maßnahmenbündel von
steuerlicher Förderung und Quotenvorgabe entschlossen hat, ist
gemeinschaftsrechtlich nicht zu beanstanden. Dabei ist zu
berücksichtigen, dass hinsichtlich der Aufrechterhaltung der
bis zum 31.12.2006 bestehenden umfassenden steuerlichen
Förderung von Biokraftstoffen die Restriktionen der
Energiesteuerrichtlinie zu beachten waren, deren Bestimmungen das
FG bei seiner Begründung gänzlich außer Acht
gelassen hat. Danach haben die Mitgliedstaaten die von ihnen
gewährten Steuerbegünstigungen entsprechend der
Entwicklung der Rohstoffpreise so auszugestalten, dass die
steuerliche Förderung von Biokraftstoffen nicht zu einer -
insbesondere aus beihilferechtlichen Gründen zu beanstandenden
- Überkompensation führt (Art. 16 Abs. 3 der
Energiesteuerrichtlinie). Eine offensichtlich vom FG angenommene
Ermessensreduzierung hinsichtlich der Umsetzung der
Biokraftstoffrichtlinie, die im Ergebnis dazu führen
würde, dass ein Mitgliedstaat an einer einmal gewährten
Steuerbefreiung auf unbestimmte Zeit festhalten müsste,
würde im Falle einer dadurch eintretenden
Überkompensation den Vorgaben der Energiesteuerrichtlinie und
des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferegimes zuwiderlaufen. Der
Bericht der Bundesregierung zur Steuerbegünstigung von
Biokraft- und Bioheizstoffen 2007 (BTDrucks 16/8309) weist für
den Zeitraum von Januar 2006 bis Juni 2007 sowohl beim Biodiesel-
als auch beim Pflanzenöleinsatz als Reinkraftstoff eine
deutliche Überkompensation bei Großanlagen auf, die je
nach Anlagenart von 32,1 bis 2,66 Cent je Liter schwankt. Vor
diesem Hintergrund kann der Ansicht des FG nicht gefolgt werden,
dass es keinen sachlichen Grund für die Einschränkung der
steuerlichen Entlastungsmöglichkeiten gegeben habe.
3. Zudem ist zu berücksichtigen, dass
sich dem Wortlaut von Art. 3 Abs. 1 der Biokraftstoffrichtlinie ein
unbedingter Zwang zur Sicherstellung eines Mindestanteils an
Biokraftstoffen nicht entnehmen lässt. Vielmehr hat der
Gemeinschaftsgesetzgeber mit dem Wort „sollten“
(in der englischen bzw. französischen Sprachfassung
„should“ bzw. „devraient“)
eine Formulierung gewählt, die auch als nachdrückliche
Empfehlung gedeutet werden könnte. Die diesbezüglichen
Zweifel an der Verbindlichkeit der Quotenvorgabe können jedoch
im Rahmen dieses Verfahrens auf sich beruhen. Selbst bei Annahme
einer unbedingten Verpflichtung zum Erreichen der in Art. 3 Abs. 1
der Biokraftstoffrichtlinie ausgewiesenen Quoten begegnet die
Rückführung der steuerlichen Förderung unter
gleichzeitiger Einführung eines Beimischungszwangs keinen
gemeinschaftsrechtlichen Bedenken, zumal der in der
Biokraftstoffrichtlinie ausgewiesene und bis zum 31.12.2010 zu
erreichende Mindestanteil nach Einschätzung des Gesetzgebers
allein durch den Beimischungszwang erreicht werden soll (BTDrucks
16/2709), so dass es einer flankierenden steuerlichen
Unterstützungsmaßnahme zur Verfolgung des
Richtlinienziels eigentlich nicht bedürfte.
4. Der Abbau der Steuersubvention greift auch
nicht in verfassungswidriger Weise in geschützte
Rechtspositionen der betroffenen Wirtschaftsbeteiligten ein. Wie
das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) in seinem Beschluss vom
25.7.2007 1 BvR 1031/07 (BFH/NV 2007, Beilage 4, 441 = SIS 07 28 68) entschieden hat, sind selbst die in § 50 Abs. 1 Satz 4 und
5 EnergieStG getroffenen - und vom FG ebenfalls in Frage gestellten
- Regelungen verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, mit denen
Biokraftstoffe übergangslos in dem Umfang von der
Steuerbefreiung ausgenommen werden, in dem sie zur Erfüllung
der Beimischungsquote nach § 37a Abs. 3 des
Bundesimmissionsschutzgesetzes eingesetzt werden oder jedenfalls
eingesetzt werden könnten. Darüber hinaus hat das BVerfG
auf die anzuerkennenden Ziele des Gesetzgebers verwiesen, mit dem
BioKraftQuG einerseits den weiteren Ausbau der Biokraftstoffe auf
eine tragfähige Basis zu stellen und dadurch die mit der
Förderung von Biokraftstoffen verfolgten energie- und
umweltpolitischen Ziele - Versorgungssicherheit und Klimaschutz -
zu sichern, andererseits aber auch einen Beitrag zum
Subventionsabbau zu leisten, und ausgeführt, dass sich der
Gesetzgeber mit dem Systemwechsel bei der Förderung der
Biokraftstoffe hin zur Beimischungspflicht innerhalb des ihm
zukommenden weiten Gestaltungsspielraums halte. In diesem
Zusammenhang vermag der Senat die insbesondere auf
Wortbeiträge von Bundestagsabgeordneten gestützte
Auffassung des FG nicht zu teilen, dass der vom Gesetzgeber
angeführte Grund des Subventionsabbaus nicht schlüssig
sei und daher nicht überzeuge. Vielmehr wird die von der
Bundesregierung vorgenommene Einschätzung in Bezug auf eine
Überförderung von Biokraftstoffen, die den
Subventionsabbau zusätzlich motiviert hat, durch den Bericht
zur Steuerbegünstigung von Bio- und Bioheizstoffen 2007
(BTDrucks 16/8309) bestätigt.
Auch die Festlegungen im Koalitionsvertrag
weisen auf das ernsthafte Bemühen um eine
Rückführung der steuerlichen Förderung und damit auf
einen beschlossenen Subventionsabbau hin. Im Übrigen vermag
eine aus nationaler Sicht nicht tragfähige Begründung
für eine Gesetzesänderung für sich allein keinen
Verstoß der gesetzlichen Bestimmung gegen
gemeinschaftsrechtliche Vorgaben zu indizieren.
Nach alledem kann im Rahmen der gebotenen
summarischen Prüfung der Ansicht des FG nicht gefolgt werden,
dass die in § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG getroffene
Regelung gegen die Vorgaben der Biokraftstoffrichtlinie
verstößt. Da somit ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit der auf diese Vorschrift gestützten
Steuerbescheide nicht bestehen, ist die Vorentscheidung aufzuheben
und der Antrag auf AdV der angefochtenen Bescheide abzulehnen.