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Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung bei Mitunternehmern

Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung bei Mitunternehmern: Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung eines Mitunternehmers, der sozialversicherungsrechtlich als Arbeitnehmer angesehen wird, gehören - unabhängig davon, ob sie dem Mitunternehmer zufließen - zu den Vergütungen, die er von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft bezogen hat (Bestätigung der ständigen Rechtsprechung). - Urt.; BFH 30.8.2007, IV R 14/06; SIS 07 36 01

Kapitel:
Unternehmensbereich > Gesellschaften > Mitunternehmerschaft
Fundstellen
  1. BFH 30.08.2007, IV R 14/06
    BStBl 2007 II S. 942
    LEXinform 0586732

    Anmerkungen:
    zur Veröffentlichung in BStBl II bestimmt nach BMF-Online vom 29.11.2007
    M.K. in DStR 43/2007 S. 1904
    P.B. in DStZ 22/2007 S. 717
    J.B. in StC 1/2008 S. 11
    H.P. in GmbH-Stpr. 7/2008 S. 209
Normen
[EStG] § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
Vorinstanz / Folgeinstanz:
  • vor: FG Düsseldorf, 18.01.2006, SIS 06 40 12, Mitunternehmer, Gewerbebetrieb, Sondervergütung, Arbeitgeberanteil, Sozialversicherung
Zitiert in... / geändert durch...
  • BVerfG 28.11.2023, SIS 24 01 44, Ausschluss der Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften ...
  • BFH 21.12.2017, SIS 17 25 84, Korrespondierende Bilanzierung in Höhe der Rückstellung für die Erstellung des Jahresabschlusses, Klagebe...
  • BFH 12.2.2015, SIS 15 08 31, Keine Pflicht zur Aktivierung eines Instandhaltungsanspruchs: 1. Übernimmt der Pächter vertraglich die na...
  • BFH 20.1.2015, SIS 15 08 01, Anerkennung eines Vertragsverhältnisses zwischen dem Einzelunternehmen und einer Kapitalgesellschaft des ...
  • BFH 9.12.2009, SIS 10 00 38, Beschränkte Abziehbarkeit von Altersvorsorgeaufwendungen verfassungsgemäß; keine Eintragung von Altersvor...
  • BFH 18.11.2009, SIS 10 00 39, Beschränkte Abziehbarkeit von Altersvorsorgeaufwendungen verfassungsgemäß, Verfassungsmäßigkeit des Grund...
  • BFH 18.11.2009, SIS 10 00 40, Beschränkte Abziehbarkeit von Altersvorsorgeaufwendungen und von sonstigen Vorsorgeaufwendungen verfassun...
  • BFH 18.11.2009, SIS 10 05 78, Verfassungsmäßigkeit der begrenzten Abzugsfähigkeit der Altersvorsorgeaufwendungen: 1. Die begrenzte Abzu...
  • BFH 18.11.2009, SIS 10 05 79, Verfassungsmäßigkeit der begrenzten Abzugsfähigkeit der Altersvorsorgeaufwendungen: 1. Die begrenzte Abzu...
  • FG Hamburg 27.8.2009, SIS 09 38 65, Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung bei freiberuflicher Tätigkeit: Arbeitgeberanteile zur Gesamtsoz...
  • FG Hamburg 20.4.2009, SIS 10 30 49, Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung, die eine KG für einen angestellten Kommanditisten zahlt, sind ...
  • BFH 8.11.2007, SIS 08 13 97, Ausgleichsgeld und Leistungen zur sozialen Sicherung als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft: Ausglei...
  • FG Berlin-Brandenburg 23.10.2007, SIS 08 06 22, Aufteilung des Gewerbesteuermessbetrags einer atypisch stillen Gesellschaft auf die Gesellschafter für Zw...

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin zu 2. (Klägerin zu 2.) - Frau B. - war Arbeitnehmerin der B-GmbH, der Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin zu 1.). Zum 1.12.1998 beteiligte sie sich mit einer Einlage von 5.000 DM am Betrieb der B-GmbH. Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig, dass hierdurch eine atypisch stille Gesellschaft begründet wurde und Frau B. die Stellung einer Mitunternehmerin erlangt hat.

 

Im Anschluss an eine Betriebsprüfung wurden die Gewinnfeststellungen 1998 bis 2001 (Streitjahre) mit Bescheiden vom 14.11.2003 dahin geändert, dass erstmals die von der B-GmbH entrichteten Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Sozialversicherung als Sondervergütungen bei Frau B. erfasst wurden. Dies führte nach den Feststellungen der Vorinstanz zu folgenden Gewinnerhöhungen: 448 DM (1998), 9.658 DM (1999), 10.015 DM (2000) und 10.027 DM (2001).

 

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg (vgl. EFG 2006, 736 = SIS 06 40 12).

 

Dagegen wenden sich die Klägerinnen zu 1. und 2. mit der vom Finanzgericht (FG) zugelassenen Revision.

 

Sie beantragen sinngemäß, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Feststellungsbescheide 1998 bis 2001 vom 14.11.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.8.2005 dahin abzuändern, dass die Sondervergütungen der Klägerin zu 2. um die Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung gemindert werden (1998: 448 DM, 1999: 9.658 DM, 2000: 10.015 DM, 2001: 10.027 DM).

 

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) beantragt, die Revision zurückzuweisen.

 

II. Die Revision ist nicht begründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

 

1. Im Ergebnis zutreffend ist das FG von der Mitunternehmerstellung von Frau B. ausgegangen. Hierbei bedarf es jedoch keiner Auseinandersetzung mit der materiellen Frage, ob die gesellschaftsvertraglichen Rechte von Frau B. den Mitunternehmermerkmalen genügen. Zu beachten ist insoweit vielmehr, dass die Mitunternehmerqualifikation in den Gewinnfeststellungsbescheiden vom FA bejaht worden ist und die hierauf gerichteten - verfahrensrechtlich selbständigen - Feststellungen mangels Anfechtung durch die Klägerinnen in Bestandskraft erwachsen sind. Sie sind deshalb für das anhängige Verfahren, in dem ausschließlich über die - gegenüber der Mitunternehmerstellung von Frau B. rechtlich nachrangige - Frage zu entscheiden ist, in welcher Höhe Frau B. Sonderbetriebseinnahmen zuzurechnen sind, bindend (vgl. zu diesen Zusammenhängen Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14.1.2003 VIII B 108/01, BFHE 201, 6, BStBl II 2003, 335 = SIS 03 13 52; zur selbständigen Anfechtbarkeit der festgestellten Sonderbetriebseinnahmen vgl. BFH—Urteil vom 15.12.2005 IV R 23/05, BFH/NV 2006, 941 = SIS 06 17 38; Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 60 Rz 65 „Sonderbetriebsvermögen ...“).

 

2. Zutreffend hat die Vorinstanz ferner angenommen, dass Frau B. aufgrund ihres Dienstvertrags gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz des Einkommensteuergesetzes (EStG) Vergütungen für ihre „Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft ... bezogen hat“. Hierzu gehören nach ständiger Rechtsprechung (z.B. Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 25.2.1991 GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691 = SIS 91 08 21, unter C.II.3. der Gründe; vom 3.5.1993 GrS 3/92, BFHE 171, 246, BStBl II 1993, 616 = SIS 93 15 26, unter C.III.6.a bb der Gründe) auch solche Leistungen, die nicht auf dem Gesellschaftsvertrag, sondern auf einer eigenständigen schuldrechtlichen Grundlage, wie beispielsweise einem Dienstvertrag (§ 611 des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB - ), beruhen. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG ist deshalb auch anzuwenden, wenn - wie vorliegend - Leistungsbeziehungen zwischen einer GmbH und dem an ihrem Handelsgewerbe atypisch still Beteiligten zu beurteilen sind (BFH-Urteil vom 15.12.1998 VIII R 62/97, BFH/NV 1999, 773 = SIS 98 57 31), vorausgesetzt, es handelt sich um eine Tätigkeit, die wirtschaftlich zur Förderung des Zwecks der (stillen) Gesellschaft in dem Sinne beiträgt, dass die Leistung und die Mitunternehmerschaft nicht nur zufällig zusammentreffen (BFH-Urteil vom 1.2.2001 IV R 3/00, BFHE 194, 13, BStBl II 2001, 520 = SIS 01 07 58, unter 1.b der Gründe; zu Einzelheiten s. Schmidt/Wacker, EStG, 26. Aufl., § 15 Rz 562, m.w.N.). Ein Dienstleistungsentgelt ist demnach unabhängig von der Höhe der Beteiligung (BFH-Urteile in BFHE 194, 13, BStBl II 2001, 520, 522 = SIS 01 07 58; vom 8.4.1992 XI R 37/88, BFHE 167, 522, BStBl II 1992, 812 = SIS 92 16 19; vom 27.5.1981 I R 112/79, BFHE 133, 526, BStBl II 1982, 192 = SIS 82 25 40) und unabhängig davon, ob im Einzelfall bei wertender Betrachtung die Mitunternehmerstellung oder die Arbeitnehmereigenschaft „überwiegt“, jedenfalls dann den Sondervergütungen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG) zuzuordnen, wenn der Arbeitnehmer einen Mitunternehmeranteil am Betrieb erwirbt und im Anschluss hieran - entsprechend dem Willen der Beteiligten - beide Rechtsverhältnisse (Arbeits- und Gesellschaftsverhältnis) nicht nur kurzfristig nebeneinander bestehen (BFH-Urteil vom 24.1.1980 IV R 156-157/78, BFHE 129, 490, BStBl II 1980, 271 = SIS 80 01 50).

 

3. Dem FG ist auch darin zuzustimmen, dass die streitigen Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung Teil der von der Klägerin zu 2. bezogenen Dienstleistungsvergütungen i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG sind.

 

a) Letzteres entspricht der durch den Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19.10.1970 GrS 1/70 (BFHE 101, 62, BStBl II 1971, 177 = SIS 71 01 01) begründeten Rechtsprechung. Hiernach sind unter den Begriff der Vergütung i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG mit Rücksicht auf den Zweck der Vorschrift alle Aufwendungen - einschließlich der aufgrund eigener Verpflichtung angefallenen Gehaltsnebenkosten - zu fassen, die unmittelbar durch das Dienstverhältnis des Gesellschafters bei der Gesellschaft veranlasst (verursacht) sind. Der Bezug einer Vergütung setze - so der Große Senat des BFH weiter - nicht deren Zufluss (§ 11 Abs. 1 EStG) voraus; ausreichend sei vielmehr, dass die Zahlung im Interesse des Gesellschafters liege und ihm einen geldwerten Vorteil verschaffe. Dieser sei im Anspruch des Gesellschafters auf Leistungen aus der Sozialversicherung zu sehen; Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteil bildeten zusammen die Kosten dieses Versicherungsschutzes. Folge hiervon sei des Weiteren, dass beide Anteile entnommen würden und vom Gesellschafter im Rahmen des Sonderausgabenabzugs für Vorsorgeaufwendungen abgezogen werden könnten; eine Kürzung nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. d 2. Halbsatz EStG 1961 (ähnlich § 10 Abs. 3 Satz 2 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung) um die Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Rentenversicherung komme nicht in Betracht, weil steuerrechtlich keine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vorlägen.

 

Diese Beurteilung ist vom BFH (z.B. Urteile vom 20.7.1982 VIII R 143/77, BFHE 136, 262, BStBl II 1983, 196 = SIS 82 18 14 einschließlich Abgrenzung, und vom 13.11.1985 VIII R 263/80, BFH/NV 1987, 237) nicht nur bestätigt, sondern zudem mit Urteil in BFHE 167, 522, BStBl II 1992, 812 = SIS 92 16 19 dahin erläutert und ergänzt worden, dass die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 62 EStG für einen Kommanditisten, der sozialversicherungsrechtlich Arbeitnehmer der KG ist, nicht zum Tragen komme (zustimmend BFH-Beschluss vom 27.4.1993 VIII B 38/92, BFH/NV 1993, 599).

 

b) Hieran hat der VIII. Senat des BFH (Beschluss vom 18.5.2006 VIII B 145/05, juris) auch nach Ergehen des Urteils des VI. Senats des BFH vom 6.6.2002 VI R 178/97 (BFHE 199, 524, BStBl II 2003, 34 = SIS 03 02 16) festgehalten, mit dem entschieden wurde, dass die Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Sozialversicherung nicht als gegenwärtig zufließender Arbeitslohn (§ 19 EStG) zu werten seien und § 3 Nr. 62 EStG deshalb nur deklaratorische Bedeutung habe. Der VI. Senat hat sich hierbei auf das Urteil des Bundessozialgerichts (BSG) vom 29.6.2000 B 4 RA 57/98 R (BSGE 86, 262) gestützt, in dem - im Zusammenhang mit einer begehrten Beitragserstattung nach § 210 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch - SGB VI - (Gesetzliche Rentenversicherung) - u.a. ausgeführt wird, dass der Arbeitgeberanteil in dem seit 1969 geltenden Umlageverfahren eine (ausschließlich) zugunsten der aktuellen Rentenbezieher (und Rehabilitationsbedürftigen) fremdnützige („systemnützige“) Abgabe sei, die dem Arbeitgeber als öffentliche Verpflichtung aus sozialen Gründen auferlegt worden sei.

 

c) Entgegen einzelner Stimmen im Schrifttum (Bolk, FR 2003, 839; Paus, DStZ 2006, 336) gibt diese geänderte lohnsteuerrechtliche Einschätzung keine Veranlassung, von der Rechtsprechung des BFH zu § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG abzurücken (gl.A. Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 584; Reiß in Kirchhof, EStG, 7. Aufl., § 15 Rz 394 und Fn. 14; Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz 522; Bitz in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 15 EStG Rz 83; Köster in Herrmann/ Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 514).

 

aa) Zwar sind nach Abkehr von der sog. Bilanzbündeltheorie schuldrechtliche Beziehungen zwischen einer gewerblichen Personengesellschaft und ihren Gesellschaftern anzuerkennen, so dass beispielsweise das für eine Dienstleistung erbrachte (oder zu erbringende) fremdübliche Entgelt als Betriebsausgabe der Gesellschaft anzusetzen ist und damit den (steuerrechtlichen) Gewinn der Gesellschaft sowie den hiervon abgeleiteten Gewinnanteil des Gesellschafters (Mitunternehmers) nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 1. Halbsatz EStG mindert. Unberührt hiervon bleibt jedoch die Hinzurechnung der Vergütung als Sonderbetriebseinnahme beim betreffenden Gesellschafter gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG (vgl. dazu - einschließlich des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) - Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691 = SIS 91 08 21, unter C.II.3. der Gründe). Auch im Rahmen dieser zweistufigen (additiven) Bestimmung des Anteils des Mitunternehmers am Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft (Gewinnanteil zuzüglich/abzüglich Sonderbetriebsergebnisse) zielt die Vorschrift zum einen darauf, den Gewinn des Mitunternehmers demjenigen eines Einzelunternehmers anzugleichen, der mit sich selbst keine schuldrechtlichen Verpflichtungen eingehen und deshalb auch den Gewinn seines Einzelgewerbes nicht um einen Unternehmerlohn mindern kann (BFH-Urteil vom 28.10.1999 VIII R 41/98, BFHE 190, 394, BStBl II 2000, 339 = SIS 00 05 63); zum anderen bezweckt die Hinzurechnung von Tätigkeitsvergütungen eine Gleichstellung mit dem Sachverhalt, dass die Arbeitsleistung des Mitunternehmers nicht aufgrund eines Dienstvertrags, sondern durch den Anspruch auf einen erhöhten Anteil am Gesellschaftsgewinn (sog. Gewinnvorab) abgegolten wird (BFH-Urteile vom 28.3.2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 = SIS 00 09 75; vom 23.4.1996 VIII R 53/94, BFHE 180, 371, BStBl II 1996, 515 = SIS 96 17 25). Entsprechend diesen Regelungsanliegen ist es für den Ansatz der Sonderbetriebseinnahmen - d.h. deren Bezug i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG - ohne Bedeutung, ob die einzelnen Vergütungsteile dem Mitunternehmer zufließen (§ 11 Abs. 1 EStG) oder bilanzrechtlich (§§ 4, 5 EStG) zu erfassen sind (ständige Rechtsprechung, vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 101, 62, BStBl II 1971, 177 = SIS 71 01 01; BFH-Urteil in BFHE 136, 262, BStBl II 1983, 196 = SIS 82 18 14). Tragend (und hinreichend) ist allein, dass die Aufwendungen dem Dienstverhältnis zuzuordnen sind und die hiermit verbundene Vergütung - ungeachtet des Zeitpunkts ihres Zuflusses oder ihrer bilanzrechtlichen Konkretisierung - als Gegenleistung für die Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft zu werten ist (BFH-Urteil in BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 = SIS 00 09 75 betreffend Verpflichtung des Pächters zur Beseitigung selbst errichteter Bauwerke). Liegen diese Voraussetzungen vor, ist der Passivierungsaufwand der Gesellschaft durch einen gleich hohen Ansatz im Sonderbetriebsvermögen des begünstigten Mitunternehmers auszugleichen (sog. korrespondierende Bilanzierung).

 

bb) Hiervon ausgehend sind Pensionszusagen, die die (Personen-)Gesellschaft einem Gesellschafter erteilt und für die sie in ihrer Steuerbilanz Rückstellungen bildet (§ 6a EStG), in der Sonderbilanz des Begünstigten unabhängig davon zu aktivieren, ob zum Bilanzstichtag lediglich ein Pensionsversprechen vorliegt (BFH-Urteil vom 16.12.1992 I R 105/91, BFHE 170, 169, BStBl II 1993, 792 = SIS 93 08 22, unter II.2.b der Gründe) oder ob die Pensionsberechtigung zu diesem Zeitpunkt arbeitsrechtlich bereits unverfallbar ist.

 

cc) Nichts anderes gilt für die von der Personengesellschaft aufgebrachten Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung. Sie sind von der Klägerin zu 1. - zu Lasten des Gesellschaftsgewinns - in den Streitjahren als Betriebsausgaben abgezogen worden (zur Sozialversicherungspflicht stiller Gesellschafter vgl. BSG-Urteil vom 24.1.2007 B 12 KR 31/06 R, juris) und daher in nämlicher Höhe als Sonderbetriebseinnahmen anzusetzen.

 

aaa) Auch hier kommt es nicht darauf an, ob die Arbeitgeberanteile beim Gesellschafter als gegenwärtig zufließendes Entgelt zu qualifizieren sind. Ausschlaggebend ist vielmehr, ob - wie ausgeführt - die Beitragsleistung dem Dienstverhältnis zuzuordnen ist und dem Arbeitnehmer entweder zeitgleich oder erst zu einem späteren Zeitpunkt einen Vorteil, d.h. eine wirtschaftliche (s. dazu unten) Gegenleistung für seine Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft vermittelt.

 

bbb) Bei der Prüfung dieser Voraussetzungen ist die ständige Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zu berücksichtigen, nach der auch die Arbeitgeberanteile dem versicherten Arbeitnehmer als eigene Leistungen zuzurechnen sind und dem Schutzbereich des Art. 14 des Grundgesetzes (GG) unterstehen (Urteile des BVerfG vom 16.7.1985 1 BvL 5/80, 1 BvR 1023, 1052/83 und 1227/84, BVerfGE 69, 272, 302 betreffend Renten- und Krankenversicherung; vom 28.4.1999 1 BvL 32/95, 1 BvR 2105/95, BVerfGE 100, 1, 35). Hierauf aufbauend hat das BVerfG ausgeführt, dass die Beiträge (Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteil) zur Rentenversicherung nach Einführung des Umlageverfahrens (ab 1969) zwar der Finanzierung der zur Zeit der Beitragsentrichtung fälligen Rentenzahlungen dienten; gleichwohl erwerbe der Beitragszahler sein Anrecht auf Bezug der Rente, d.h. seinen staatlich garantierten Anspruch gegen die Versichertengemeinschaft, nicht erst bei deren Anlaufen in einem Akt, sondern mit den Beitragszahlungen wachsend während des Versicherungsverlaufs. Deren absolute Höhe habe auch im System des Umlageverfahrens insofern für den Wert der erworbenen Teile des Rentenrechts Bedeutung, als sie die Rangstelle des Versicherten innerhalb der Versichertengemeinschaft festlegten (BVerfG-Beschluss vom 26.3.1980 1 BvR 121, 122/76, BVerfGE 54, 11, 27 f. = SIS 80 02 85; vgl. zur Bedeutung der Faktoren der Rentenformel auch BSG-Urteil vom 10.11.1998 B 4 RA 32/98 R, SozR 3-2600 § 256a Nr. 2). Hiermit übereinstimmend hat das BVerfG schließlich dargelegt, dass auch der Arbeitgeberanteil „letztlich einen Teil der Gegenleistung bilde, die sich der Arbeitnehmer erarbeiten müsse“; demgemäß sei der Erwerb des Anwartschaftsrechts (auf Leistungen aus der Sozialversicherung) „das (unmittelbare) wirtschaftliche Ergebnis der Arbeits- und Dienstleistung“ (BVerfG-Urteil vom 6.3.2002 2 BvL 17/99, BVerGE 105, 73, BStBl II 2002, 618 = SIS 02 04 93).

 

ccc) Der erkennende Senat schließt sich dieser Beurteilung an. Sie stimmt im Kern mit den Erwägungen des Großen Senats des BFH im Beschluss in BFHE 101, 62, BStBl II 1971, 177 = SIS 71 01 01 überein. Demnach vermittelten auch im Streitfall die durch das Arbeitsverhältnis (vgl. § 7 SGB IV) veranlassten Arbeitgeberbeiträge der Klägerin zu 2. einen wirtschaftlichen Vorteil (Versicherungsschutz) in Form einer Gegenleistung für die erbrachten Dienste. Unerheblich ist hierbei, ob die Arbeitgeberanteile zivilrechtlich als Arbeitsentgelt (Gegenleistung) zu qualifizieren sind. Auf diese - vom BSG (im Urteil in BSGE 86, 262, 308) verneinte - Frage kommt es im Rahmen der Zwecksetzung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG ebenso wenig an wie auf die lohnsteuerrechtliche Behandlung der Arbeitgeberanteile. Mit Rücksicht auf die angestrebte Gleichstellung des Mitunternehmers, der aufgrund schuldrechtlicher Vereinbarung für die Gesellschaft tätig wird, mit einem Einzelunternehmer (Vergleichsfall 1) sowie einem Mitunternehmer, der anstelle eines eigenständigen Dienstleistungsentgelts Anspruch auf einen erhöhten Gewinnanteil hat (Vorabgewinn; - Vergleichsfall 2 - ), ist es - im Einklang mit der wirtschaftlichen Deutung des Begriffs „im Dienst“ i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG (dazu BFH-Urteil in BFHE 190, 394, BStBl II 2000, 339 = SIS 00 05 63) sowie des Merkmals der „Förderung des Gesellschaftszwecks“ (s. dazu Abschn. II.2. der Gründe dieses Urteils) - für den Ansatz einer Sonderbetriebseinnahme im Zusammenhang mit einem Dienstvertrag ausreichend, dass der in Frage stehende Vorteil bei wirtschaftlicher Betrachtung als Gegenleistung für die erbrachte Tätigkeit zu werten ist. Hieran kann aber - wie erläutert - kein Zweifel bestehen. In diesem Sinne hat zudem der X. Senat des BFH mit Beschluss vom 1.2.2006 X B 166/05 (BFHE 212, 242, BStBl II 2006, 420 = SIS 06 12 72) erkannt, dass im Rahmen der beschränkten Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 3 EStG in der Fassung des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5.7.2004 (BGBl I 2004, 1427, Übergang zur sog. nachgelagerten Besteuerung) die nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Arbeitgeberanteile vom Sonderausgabenabzug auszunehmen seien (§ 10 Abs. 3 Satz 5 EStG), weil - ungeachtet dessen, ob sie der Lohnsteuer unterlägen - in Gestalt der Arbeitgeberanteile nach der Rechtsprechung des BVerfG „ein Beitrag zum Erwerb der Vorsorgungsanwartschaft (vorliege), der unmittelbar wirtschaftliches Ergebnis der Arbeitsleistung (sei)“ (unter II.9.c der Gründe).

 

ddd) Entgegen den Ausführungen der Revision (s. dazu auch Paus, DStZ 2006, 336) begründet die Ansicht des erkennenden Senats weder einen Verstoß gegen den Gleichheitssatz noch verletzt sie den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Vielmehr stellt diese Rechtsprechung zum einen sicher, dass - ebenso wie in den genannten Vergleichsfällen - die als Sonderbetriebseinnahmen erfassten und - aus der maßgeblichen Sicht des (Mit-)Unternehmers - für Zwecke der privaten Vorsorge verwendeten (d.h. aus dem Sonderbetriebsvermögen entnommenen) Arbeitgeberanteile im Rahmen der nicht gekürzten Höchstbeträge des § 10 Abs. 3 EStG 1998 bis 2001 (Streitjahre) als Sonderausgaben geltend gemacht werden können (vgl. dazu auch Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 101, 62, BStBl II 1971, 177 = SIS 71 01 01; zum AltEinkG s. oben). Zum anderen entspricht nur diese Wertung der ständigen Rechtsprechung, nach der Beiträge für die Versicherung privater Risiken vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen sind (vgl. z.B. Senatsurteil vom 26.8.1993 IV R 35/92, BFH/NV 1994, 306, m.w.N.).

 

4. Das Urteil der Vorinstanz ist demnach zu bestätigen.

 

Der Senat hat im anhängigen Verfahren ausschließlich über die Rechtmäßigkeit der gegenüber der Klägerin zu 2. festgestellten Sonderbetriebsergebnisse zu entscheiden. Demgemäß ist die Sache ungeachtet dessen spruchreif, ob die für die Klägerin zu 2. geltende Begrenzung ihres Sonderausgabenabzugs für Vorsorgeaufwendungen nach den Höchstbeträgen des § 10 Abs. 3 EStG 1998 bis 2001 verfassungsgemäß ist (vgl. hierzu z.B. den Vorlagebeschluss des BFH vom 14.12.2005 X R 20/04, BFHE 211, 351, BStBl II 2006, 312 = SIS 06 06 88; s. auch die Verfassungsbeschwerden 2 BvR 325/07 betreffend BFH-Urteil vom 8.11.2006 X R 45/02, DStR 2007, 147 = SIS 07 04 29, und 2 BvR 1220/04 betreffend BFH-Beschluss vom 17.3.2004 IV B 185/02, BFH/NV 2004, 1245 = SIS 04 32 62). Letzteres ist im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der Klägerin zu 2. zu klären.