Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung bei Mitunternehmern: Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung eines Mitunternehmers, der sozialversicherungsrechtlich als Arbeitnehmer angesehen wird, gehören - unabhängig davon, ob sie dem Mitunternehmer zufließen - zu den Vergütungen, die er von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft bezogen hat (Bestätigung der ständigen Rechtsprechung). - Urt.; BFH 30.8.2007, IV R 14/06; SIS 07 36 01
I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin zu 2. (Klägerin zu 2.) - Frau B. - war
Arbeitnehmerin der B-GmbH, der Klägerin und
Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin zu 1.). Zum 1.12.1998
beteiligte sie sich mit einer Einlage von 5.000 DM am Betrieb der
B-GmbH. Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig, dass hierdurch
eine atypisch stille Gesellschaft begründet wurde und Frau B.
die Stellung einer Mitunternehmerin erlangt hat.
Im Anschluss an eine Betriebsprüfung
wurden die Gewinnfeststellungen 1998 bis 2001 (Streitjahre) mit
Bescheiden vom 14.11.2003 dahin geändert, dass erstmals die
von der B-GmbH entrichteten Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen
Sozialversicherung als Sondervergütungen bei Frau B. erfasst
wurden. Dies führte nach den Feststellungen der Vorinstanz zu
folgenden Gewinnerhöhungen: 448 DM (1998), 9.658 DM (1999),
10.015 DM (2000) und 10.027 DM (2001).
Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg
(vgl. EFG 2006, 736 = SIS 06 40 12).
Dagegen wenden sich die Klägerinnen zu
1. und 2. mit der vom Finanzgericht (FG) zugelassenen
Revision.
Sie beantragen sinngemäß, das
Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Feststellungsbescheide
1998 bis 2001 vom 14.11.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung
vom 15.8.2005 dahin abzuändern, dass die
Sondervergütungen der Klägerin zu 2. um die
Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung gemindert werden (1998:
448 DM, 1999: 9.658 DM, 2000: 10.015 DM, 2001: 10.027 DM).
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
II. Die Revision ist nicht begründet und
deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
1. Im Ergebnis zutreffend ist das FG von der
Mitunternehmerstellung von Frau B. ausgegangen. Hierbei bedarf es
jedoch keiner Auseinandersetzung mit der materiellen Frage, ob die
gesellschaftsvertraglichen Rechte von Frau B. den
Mitunternehmermerkmalen genügen. Zu beachten ist insoweit
vielmehr, dass die Mitunternehmerqualifikation in den
Gewinnfeststellungsbescheiden vom FA bejaht worden ist und die
hierauf gerichteten - verfahrensrechtlich selbständigen -
Feststellungen mangels Anfechtung durch die Klägerinnen in
Bestandskraft erwachsen sind. Sie sind deshalb für das
anhängige Verfahren, in dem ausschließlich über die
- gegenüber der Mitunternehmerstellung von Frau B. rechtlich
nachrangige - Frage zu entscheiden ist, in welcher Höhe Frau
B. Sonderbetriebseinnahmen zuzurechnen sind, bindend (vgl. zu
diesen Zusammenhängen Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH -
vom 14.1.2003 VIII B 108/01, BFHE 201, 6, BStBl II 2003, 335 = SIS 03 13 52; zur selbständigen Anfechtbarkeit der festgestellten
Sonderbetriebseinnahmen vgl. BFH—Urteil vom 15.12.2005 IV R
23/05, BFH/NV 2006, 941 = SIS 06 17 38; Gräber/Stapperfend,
Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 60 Rz 65
„Sonderbetriebsvermögen ...“).
2. Zutreffend hat die Vorinstanz ferner
angenommen, dass Frau B. aufgrund ihres Dienstvertrags
gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz des
Einkommensteuergesetzes (EStG) Vergütungen für ihre
„Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft ... bezogen
hat“. Hierzu gehören nach ständiger
Rechtsprechung (z.B. Beschlüsse des Großen Senats des
BFH vom 25.2.1991 GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691 = SIS 91 08 21, unter C.II.3. der Gründe; vom 3.5.1993 GrS 3/92,
BFHE 171, 246, BStBl II 1993, 616 = SIS 93 15 26, unter C.III.6.a
bb der Gründe) auch solche Leistungen, die nicht auf dem
Gesellschaftsvertrag, sondern auf einer eigenständigen
schuldrechtlichen Grundlage, wie beispielsweise einem Dienstvertrag
(§ 611 des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB - ), beruhen.
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG ist deshalb auch
anzuwenden, wenn - wie vorliegend - Leistungsbeziehungen zwischen
einer GmbH und dem an ihrem Handelsgewerbe atypisch still
Beteiligten zu beurteilen sind (BFH-Urteil vom 15.12.1998 VIII R
62/97, BFH/NV 1999, 773 = SIS 98 57 31), vorausgesetzt, es handelt
sich um eine Tätigkeit, die wirtschaftlich zur Förderung
des Zwecks der (stillen) Gesellschaft in dem Sinne beiträgt,
dass die Leistung und die Mitunternehmerschaft nicht nur
zufällig zusammentreffen (BFH-Urteil vom 1.2.2001 IV R 3/00,
BFHE 194, 13, BStBl II 2001, 520 = SIS 01 07 58, unter 1.b der
Gründe; zu Einzelheiten s. Schmidt/Wacker, EStG, 26. Aufl.,
§ 15 Rz 562, m.w.N.). Ein Dienstleistungsentgelt ist demnach
unabhängig von der Höhe der Beteiligung (BFH-Urteile in
BFHE 194, 13, BStBl II 2001, 520, 522 = SIS 01 07 58; vom 8.4.1992
XI R 37/88, BFHE 167, 522, BStBl II 1992, 812 = SIS 92 16 19; vom
27.5.1981 I R 112/79, BFHE 133, 526, BStBl II 1982, 192 = SIS 82 25 40) und unabhängig davon, ob im Einzelfall bei wertender
Betrachtung die Mitunternehmerstellung oder die
Arbeitnehmereigenschaft „überwiegt“,
jedenfalls dann den Sondervergütungen (§ 15 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 2. Halbsatz EStG) zuzuordnen, wenn der Arbeitnehmer einen
Mitunternehmeranteil am Betrieb erwirbt und im Anschluss hieran -
entsprechend dem Willen der Beteiligten - beide
Rechtsverhältnisse (Arbeits- und Gesellschaftsverhältnis)
nicht nur kurzfristig nebeneinander bestehen (BFH-Urteil vom
24.1.1980 IV R 156-157/78, BFHE 129, 490, BStBl II 1980, 271 = SIS 80 01 50).
3. Dem FG ist auch darin zuzustimmen, dass die
streitigen Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung Teil der von
der Klägerin zu 2. bezogenen Dienstleistungsvergütungen
i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG sind.
a) Letzteres entspricht der durch den
Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19.10.1970 GrS 1/70
(BFHE 101, 62, BStBl II 1971, 177 = SIS 71 01 01) begründeten
Rechtsprechung. Hiernach sind unter den Begriff der Vergütung
i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG mit
Rücksicht auf den Zweck der Vorschrift alle Aufwendungen -
einschließlich der aufgrund eigener Verpflichtung
angefallenen Gehaltsnebenkosten - zu fassen, die unmittelbar durch
das Dienstverhältnis des Gesellschafters bei der Gesellschaft
veranlasst (verursacht) sind. Der Bezug einer Vergütung setze
- so der Große Senat des BFH weiter - nicht deren Zufluss
(§ 11 Abs. 1 EStG) voraus; ausreichend sei vielmehr, dass die
Zahlung im Interesse des Gesellschafters liege und ihm einen
geldwerten Vorteil verschaffe. Dieser sei im Anspruch des
Gesellschafters auf Leistungen aus der Sozialversicherung zu sehen;
Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteil bildeten zusammen die Kosten
dieses Versicherungsschutzes. Folge hiervon sei des Weiteren, dass
beide Anteile entnommen würden und vom Gesellschafter im
Rahmen des Sonderausgabenabzugs für Vorsorgeaufwendungen
abgezogen werden könnten; eine Kürzung nach § 10
Abs. 3 Nr. 2 Buchst. d 2. Halbsatz EStG 1961 (ähnlich §
10 Abs. 3 Satz 2 EStG in der für die Streitjahre geltenden
Fassung) um die Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen
Rentenversicherung komme nicht in Betracht, weil steuerrechtlich
keine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit
vorlägen.
Diese Beurteilung ist vom BFH (z.B. Urteile
vom 20.7.1982 VIII R 143/77, BFHE 136, 262, BStBl II 1983, 196 =
SIS 82 18 14 einschließlich Abgrenzung, und vom 13.11.1985
VIII R 263/80, BFH/NV 1987, 237) nicht nur bestätigt, sondern
zudem mit Urteil in BFHE 167, 522, BStBl II 1992, 812 = SIS 92 16 19 dahin erläutert und ergänzt worden, dass die
Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 62 EStG für einen
Kommanditisten, der sozialversicherungsrechtlich Arbeitnehmer der
KG ist, nicht zum Tragen komme (zustimmend BFH-Beschluss vom
27.4.1993 VIII B 38/92, BFH/NV 1993, 599).
b) Hieran hat der VIII. Senat des BFH
(Beschluss vom 18.5.2006 VIII B 145/05, juris) auch nach Ergehen
des Urteils des VI. Senats des BFH vom 6.6.2002 VI R 178/97 (BFHE
199, 524, BStBl II 2003, 34 = SIS 03 02 16) festgehalten, mit dem
entschieden wurde, dass die Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen
Sozialversicherung nicht als gegenwärtig zufließender
Arbeitslohn (§ 19 EStG) zu werten seien und § 3 Nr. 62
EStG deshalb nur deklaratorische Bedeutung habe. Der VI. Senat hat
sich hierbei auf das Urteil des Bundessozialgerichts (BSG) vom
29.6.2000 B 4 RA 57/98 R (BSGE 86, 262) gestützt, in dem - im
Zusammenhang mit einer begehrten Beitragserstattung nach § 210
des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch - SGB VI - (Gesetzliche
Rentenversicherung) - u.a. ausgeführt wird, dass der
Arbeitgeberanteil in dem seit 1969 geltenden Umlageverfahren eine
(ausschließlich) zugunsten der aktuellen Rentenbezieher (und
Rehabilitationsbedürftigen) fremdnützige
(„systemnützige“) Abgabe sei, die dem
Arbeitgeber als öffentliche Verpflichtung aus sozialen
Gründen auferlegt worden sei.
c) Entgegen einzelner Stimmen im Schrifttum
(Bolk, FR 2003, 839; Paus, DStZ 2006, 336) gibt diese
geänderte lohnsteuerrechtliche Einschätzung keine
Veranlassung, von der Rechtsprechung des BFH zu § 15 Abs. 1
Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG abzurücken (gl.A.
Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 584; Reiß in Kirchhof,
EStG, 7. Aufl., § 15 Rz 394 und Fn. 14;
Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz 522; Bitz in
Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 15
EStG Rz 83; Köster in Herrmann/ Heuer/Raupach, § 15 EStG
Rz 514).
aa) Zwar sind nach Abkehr von der sog.
Bilanzbündeltheorie schuldrechtliche Beziehungen zwischen
einer gewerblichen Personengesellschaft und ihren Gesellschaftern
anzuerkennen, so dass beispielsweise das für eine
Dienstleistung erbrachte (oder zu erbringende) fremdübliche
Entgelt als Betriebsausgabe der Gesellschaft anzusetzen ist und
damit den (steuerrechtlichen) Gewinn der Gesellschaft sowie den
hiervon abgeleiteten Gewinnanteil des Gesellschafters
(Mitunternehmers) nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 1. Halbsatz
EStG mindert. Unberührt hiervon bleibt jedoch die
Hinzurechnung der Vergütung als Sonderbetriebseinnahme beim
betreffenden Gesellschafter gemäß § 15 Abs. 1 Satz
1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG (vgl. dazu - einschließlich des
Gewerbesteuergesetzes (GewStG) - Beschluss des Großen Senats
des BFH in BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691 = SIS 91 08 21, unter
C.II.3. der Gründe). Auch im Rahmen dieser zweistufigen
(additiven) Bestimmung des Anteils des Mitunternehmers am
Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft (Gewinnanteil
zuzüglich/abzüglich Sonderbetriebsergebnisse) zielt die
Vorschrift zum einen darauf, den Gewinn des Mitunternehmers
demjenigen eines Einzelunternehmers anzugleichen, der mit sich
selbst keine schuldrechtlichen Verpflichtungen eingehen und deshalb
auch den Gewinn seines Einzelgewerbes nicht um einen
Unternehmerlohn mindern kann (BFH-Urteil vom 28.10.1999 VIII R
41/98, BFHE 190, 394, BStBl II 2000, 339 = SIS 00 05 63); zum
anderen bezweckt die Hinzurechnung von
Tätigkeitsvergütungen eine Gleichstellung mit dem
Sachverhalt, dass die Arbeitsleistung des Mitunternehmers nicht
aufgrund eines Dienstvertrags, sondern durch den Anspruch auf einen
erhöhten Anteil am Gesellschaftsgewinn (sog. Gewinnvorab)
abgegolten wird (BFH-Urteile vom 28.3.2000 VIII R 13/99, BFHE 191,
517, BStBl II 2000, 612 = SIS 00 09 75; vom 23.4.1996 VIII R 53/94,
BFHE 180, 371, BStBl II 1996, 515 = SIS 96 17 25). Entsprechend
diesen Regelungsanliegen ist es für den Ansatz der
Sonderbetriebseinnahmen - d.h. deren Bezug i.S. von § 15 Abs.
1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz EStG - ohne Bedeutung, ob die einzelnen
Vergütungsteile dem Mitunternehmer zufließen (§ 11
Abs. 1 EStG) oder bilanzrechtlich (§§ 4, 5 EStG) zu
erfassen sind (ständige Rechtsprechung, vgl. Beschluss des
Großen Senats des BFH in BFHE 101, 62, BStBl II 1971, 177 =
SIS 71 01 01; BFH-Urteil in BFHE 136, 262, BStBl II 1983, 196 = SIS 82 18 14). Tragend (und hinreichend) ist allein, dass die
Aufwendungen dem Dienstverhältnis zuzuordnen sind und die
hiermit verbundene Vergütung - ungeachtet des Zeitpunkts ihres
Zuflusses oder ihrer bilanzrechtlichen Konkretisierung - als
Gegenleistung für die Tätigkeit im Dienste der
Gesellschaft zu werten ist (BFH-Urteil in BFHE 191, 517, BStBl II
2000, 612 = SIS 00 09 75 betreffend Verpflichtung des Pächters
zur Beseitigung selbst errichteter Bauwerke). Liegen diese
Voraussetzungen vor, ist der Passivierungsaufwand der Gesellschaft
durch einen gleich hohen Ansatz im Sonderbetriebsvermögen des
begünstigten Mitunternehmers auszugleichen (sog.
korrespondierende Bilanzierung).
bb) Hiervon ausgehend sind Pensionszusagen,
die die (Personen-)Gesellschaft einem Gesellschafter erteilt und
für die sie in ihrer Steuerbilanz Rückstellungen bildet
(§ 6a EStG), in der Sonderbilanz des Begünstigten
unabhängig davon zu aktivieren, ob zum Bilanzstichtag
lediglich ein Pensionsversprechen vorliegt (BFH-Urteil vom
16.12.1992 I R 105/91, BFHE 170, 169, BStBl II 1993, 792 = SIS 93 08 22, unter II.2.b der Gründe) oder ob die
Pensionsberechtigung zu diesem Zeitpunkt arbeitsrechtlich bereits
unverfallbar ist.
cc) Nichts anderes gilt für die von der
Personengesellschaft aufgebrachten Arbeitgeberanteile zur
Sozialversicherung. Sie sind von der Klägerin zu 1. - zu
Lasten des Gesellschaftsgewinns - in den Streitjahren als
Betriebsausgaben abgezogen worden (zur Sozialversicherungspflicht
stiller Gesellschafter vgl. BSG-Urteil vom 24.1.2007 B 12 KR 31/06
R, juris) und daher in nämlicher Höhe als
Sonderbetriebseinnahmen anzusetzen.
aaa) Auch hier kommt es nicht darauf an, ob
die Arbeitgeberanteile beim Gesellschafter als gegenwärtig
zufließendes Entgelt zu qualifizieren sind. Ausschlaggebend
ist vielmehr, ob - wie ausgeführt - die Beitragsleistung dem
Dienstverhältnis zuzuordnen ist und dem Arbeitnehmer entweder
zeitgleich oder erst zu einem späteren Zeitpunkt einen
Vorteil, d.h. eine wirtschaftliche (s. dazu unten) Gegenleistung
für seine Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft
vermittelt.
bbb) Bei der Prüfung dieser
Voraussetzungen ist die ständige Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zu berücksichtigen, nach
der auch die Arbeitgeberanteile dem versicherten Arbeitnehmer als
eigene Leistungen zuzurechnen sind und dem Schutzbereich des Art.
14 des Grundgesetzes (GG) unterstehen (Urteile des BVerfG vom
16.7.1985 1 BvL 5/80, 1 BvR 1023, 1052/83 und 1227/84, BVerfGE 69,
272, 302 betreffend Renten- und Krankenversicherung; vom 28.4.1999
1 BvL 32/95, 1 BvR 2105/95, BVerfGE 100, 1, 35). Hierauf aufbauend
hat das BVerfG ausgeführt, dass die Beiträge
(Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteil) zur Rentenversicherung nach
Einführung des Umlageverfahrens (ab 1969) zwar der
Finanzierung der zur Zeit der Beitragsentrichtung fälligen
Rentenzahlungen dienten; gleichwohl erwerbe der Beitragszahler sein
Anrecht auf Bezug der Rente, d.h. seinen staatlich garantierten
Anspruch gegen die Versichertengemeinschaft, nicht erst bei deren
Anlaufen in einem Akt, sondern mit den Beitragszahlungen wachsend
während des Versicherungsverlaufs. Deren absolute Höhe
habe auch im System des Umlageverfahrens insofern für den Wert
der erworbenen Teile des Rentenrechts Bedeutung, als sie die
Rangstelle des Versicherten innerhalb der Versichertengemeinschaft
festlegten (BVerfG-Beschluss vom 26.3.1980 1 BvR 121, 122/76,
BVerfGE 54, 11, 27 f. = SIS 80 02 85; vgl. zur Bedeutung der
Faktoren der Rentenformel auch BSG-Urteil vom 10.11.1998 B 4 RA
32/98 R, SozR 3-2600 § 256a Nr. 2). Hiermit
übereinstimmend hat das BVerfG schließlich dargelegt,
dass auch der Arbeitgeberanteil „letztlich einen Teil der
Gegenleistung bilde, die sich der Arbeitnehmer erarbeiten
müsse“; demgemäß sei der Erwerb des
Anwartschaftsrechts (auf Leistungen aus der Sozialversicherung)
„das (unmittelbare) wirtschaftliche Ergebnis der Arbeits-
und Dienstleistung“ (BVerfG-Urteil vom 6.3.2002 2 BvL
17/99, BVerGE 105, 73, BStBl II 2002, 618 = SIS 02 04 93).
ccc) Der erkennende Senat schließt sich
dieser Beurteilung an. Sie stimmt im Kern mit den Erwägungen
des Großen Senats des BFH im Beschluss in BFHE 101, 62, BStBl
II 1971, 177 = SIS 71 01 01 überein. Demnach vermittelten auch
im Streitfall die durch das Arbeitsverhältnis (vgl. § 7
SGB IV) veranlassten Arbeitgeberbeiträge der Klägerin zu
2. einen wirtschaftlichen Vorteil (Versicherungsschutz) in Form
einer Gegenleistung für die erbrachten Dienste. Unerheblich
ist hierbei, ob die Arbeitgeberanteile zivilrechtlich als
Arbeitsentgelt (Gegenleistung) zu qualifizieren sind. Auf diese -
vom BSG (im Urteil in BSGE 86, 262, 308) verneinte - Frage kommt es
im Rahmen der Zwecksetzung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2.
Halbsatz EStG ebenso wenig an wie auf die lohnsteuerrechtliche
Behandlung der Arbeitgeberanteile. Mit Rücksicht auf die
angestrebte Gleichstellung des Mitunternehmers, der aufgrund
schuldrechtlicher Vereinbarung für die Gesellschaft tätig
wird, mit einem Einzelunternehmer (Vergleichsfall 1) sowie einem
Mitunternehmer, der anstelle eines eigenständigen
Dienstleistungsentgelts Anspruch auf einen erhöhten
Gewinnanteil hat (Vorabgewinn; - Vergleichsfall 2 - ), ist es - im
Einklang mit der wirtschaftlichen Deutung des Begriffs „im
Dienst“ i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2.
Halbsatz EStG (dazu BFH-Urteil in BFHE 190, 394, BStBl II 2000, 339
= SIS 00 05 63) sowie des Merkmals der „Förderung des
Gesellschaftszwecks“ (s. dazu Abschn. II.2. der
Gründe dieses Urteils) - für den Ansatz einer
Sonderbetriebseinnahme im Zusammenhang mit einem Dienstvertrag
ausreichend, dass der in Frage stehende Vorteil bei
wirtschaftlicher Betrachtung als Gegenleistung für die
erbrachte Tätigkeit zu werten ist. Hieran kann aber - wie
erläutert - kein Zweifel bestehen. In diesem Sinne hat zudem
der X. Senat des BFH mit Beschluss vom 1.2.2006 X B 166/05 (BFHE
212, 242, BStBl II 2006, 420 = SIS 06 12 72) erkannt, dass im
Rahmen der beschränkten Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen
nach § 10 Abs. 3 EStG in der Fassung des
Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5.7.2004 (BGBl I 2004,
1427, Übergang zur sog. nachgelagerten Besteuerung) die nach
§ 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Arbeitgeberanteile vom
Sonderausgabenabzug auszunehmen seien (§ 10 Abs. 3 Satz 5
EStG), weil - ungeachtet dessen, ob sie der Lohnsteuer
unterlägen - in Gestalt der Arbeitgeberanteile nach der
Rechtsprechung des BVerfG „ein Beitrag zum Erwerb der
Vorsorgungsanwartschaft (vorliege), der unmittelbar
wirtschaftliches Ergebnis der Arbeitsleistung (sei)“
(unter II.9.c der Gründe).
ddd) Entgegen den Ausführungen der
Revision (s. dazu auch Paus, DStZ 2006, 336) begründet die
Ansicht des erkennenden Senats weder einen Verstoß gegen den
Gleichheitssatz noch verletzt sie den Grundsatz der Besteuerung
nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Vielmehr stellt
diese Rechtsprechung zum einen sicher, dass - ebenso wie in den
genannten Vergleichsfällen - die als Sonderbetriebseinnahmen
erfassten und - aus der maßgeblichen Sicht des
(Mit-)Unternehmers - für Zwecke der privaten Vorsorge
verwendeten (d.h. aus dem Sonderbetriebsvermögen entnommenen)
Arbeitgeberanteile im Rahmen der nicht gekürzten
Höchstbeträge des § 10 Abs. 3 EStG 1998 bis 2001
(Streitjahre) als Sonderausgaben geltend gemacht werden können
(vgl. dazu auch Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE
101, 62, BStBl II 1971, 177 = SIS 71 01 01; zum AltEinkG s. oben).
Zum anderen entspricht nur diese Wertung der ständigen
Rechtsprechung, nach der Beiträge für die Versicherung
privater Risiken vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen sind
(vgl. z.B. Senatsurteil vom 26.8.1993 IV R 35/92, BFH/NV 1994, 306,
m.w.N.).
4. Das Urteil der Vorinstanz ist demnach zu
bestätigen.
Der Senat hat im anhängigen Verfahren
ausschließlich über die Rechtmäßigkeit der
gegenüber der Klägerin zu 2. festgestellten
Sonderbetriebsergebnisse zu entscheiden. Demgemäß ist
die Sache ungeachtet dessen spruchreif, ob die für die
Klägerin zu 2. geltende Begrenzung ihres Sonderausgabenabzugs
für Vorsorgeaufwendungen nach den Höchstbeträgen des
§ 10 Abs. 3 EStG 1998 bis 2001 verfassungsgemäß ist
(vgl. hierzu z.B. den Vorlagebeschluss des BFH vom 14.12.2005 X R
20/04, BFHE 211, 351, BStBl II 2006, 312 = SIS 06 06 88; s. auch
die Verfassungsbeschwerden 2 BvR 325/07 betreffend BFH-Urteil vom
8.11.2006 X R 45/02, DStR 2007, 147 = SIS 07 04 29, und 2 BvR
1220/04 betreffend BFH-Beschluss vom 17.3.2004 IV B 185/02, BFH/NV
2004, 1245 = SIS 04 32 62). Letzteres ist im Rahmen der
Einkommensteuerveranlagung der Klägerin zu 2. zu
klären.