Die Beschwerde des Antragstellers gegen den
Beschluss des Finanzgerichts Münster vom 06.05.2022 - 12 V
53/22 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Auf die Beschwerde des Antragsgegners wird der
Beschluss des Finanzgerichts Münster vom 06.05.2022 - 12 V
53/22 insoweit aufgehoben, als Aussetzung oder Aufhebung der
Vollziehung gewährt wurde.
Der Antrag des Antragstellers auf Aussetzung
und Aufhebung der Vollziehung der Abrechnungsbescheide über
Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer 2015 bis 2021 wird
insgesamt abgelehnt.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der
Antragsteller zu tragen.
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I. Die Beteiligten streiten über die
Rechtmäßigkeit der in den Abrechnungsbescheiden zur
Umsatzsteuer 2015 bis 2021 ausgewiesenen (verwirkten)
Säumniszuschläge.
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Auf Antrag des Beschwerdeführers,
Beschwerdegegners und Antragstellers (Antragsteller) erließ
der Beschwerdegegner, Beschwerdeführer und Antragsgegner
(Finanzamt - FA - ) am 11.11.2021 Abrechnungsbescheide (§ 218
Abs. 2 der Abgabenordnung - AO - ) über die zur Umsatzsteuer
2015 bis 2021 verwirkten Säumniszuschläge.
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Der Antragsteller legte gegen diese
Abrechnungsbescheide fristgerecht Einspruch ein und beantragte
gleichzeitig deren Aussetzung der Vollziehung (AdV). Das FA lehnte
sowohl die Aussetzung als auch - soweit Säumniszuschläge
bereits beglichen waren - die Aufhebung der Vollziehung mit
Bescheid vom 04.01.2022 ab und teilte dem Antragsteller mit, dass
die jeweiligen Einsprüche wegen des beim Bundesfinanzhof (BFH)
anhängigen Revisionsverfahrens VII R 55/20 ruhten.
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Hierauf beantragte der Antragsteller am
06.01.2022 beim Finanzgericht (FG) die Aussetzung und Aufhebung der
Vollziehung der Abrechnungsbescheide in voller Höhe und
verwies zur Begründung auf den BFH-Beschluss vom 31.08.2021 -
VII B 69/21 (AdV) (nicht veröffentlicht - n.v. - ) sowie die
Spruchpraxis des FG Münster. Darüber hinaus sei die
Erhebung der Säumniszuschläge auch aus europarechtlichen
Gründen rechtswidrig.
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Das FA änderte den Abrechnungsbescheid
über Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer 2018 mit
Bescheid vom 27.04.2022, so dass zuletzt in den
Abrechnungsbescheiden verwirkte Säumniszuschläge in
Höhe von 115,50 EUR (2015), 117 EUR (2016), 47 EUR (2017),
80,50 EUR (2018), 142 EUR (2019), 35,50 EUR (2020) und 55 EUR
(2021) ausgewiesen wurden.
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Das FG gab dem Antrag des Antragstellers
mit Beschluss vom 06.05.2022 wegen ernstlicher
verfassungsrechtlicher Zweifel hinsichtlich der nach dem 31.12.2018
verwirkten Säumniszuschläge in Höhe von 3,50 EUR
(Abrechnungsbescheid über Säumniszuschläge zur
Umsatzsteuer 2017), von 36,50 EUR (Abrechnungsbescheid über
Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer 2018) und in jeweils
voller Höhe (Abrechnungsbescheide über
Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer 2019 bis 2021) statt
und lehnte den Antrag im Übrigen (hinsichtlich der vor dem
31.12.2018 verwirkten Säumniszuschläge) ab.
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Gegen den Beschluss haben sowohl der
Antragsteller als auch das FA die vom FG zugelassene Beschwerde
eingelegt. Beiden Beschwerden hat das FG nicht abgeholfen.
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Der Antragsteller ergänzt sein
bisheriges Vorbringen dahingehend, dass die zu prüfenden
Rechtsfragen ungeklärt und unionsrechtlich sowie
verfassungsrechtlich zweifelhaft seien. Eine Klärung
könne im Aussetzungsverfahren nicht vorgenommen werden. Nach
der BFH-Rechtsprechung sei davon auszugehen, dass
Säumniszuschläge einen Zinsanteil enthielten und dass die
Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zur Vollverzinsung
hinsichtlich des Zinsanteils auf die Säumniszuschläge
ausstrahle. Darüber hinaus verstoße die Höhe der
Säumniszuschläge von 12 % per annum gegen den
unionsrechtlichen
Verhältnismäßigkeitsgrundsatz.
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Der Antragsteller beantragt
sinngemäß,
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den Beschluss des FG insoweit aufzuheben,
als darin AdV versagt wird, und AdV in voller Höhe zu
gewähren.
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Das FA beantragt
sinngemäß,
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den Beschluss des FG insoweit aufzuheben,
als das FG AdV gewährt hat, und den AdV-Antrag insgesamt
abzulehnen.
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§ 240 AO sei
verfassungsgemäß. Der Vorschrift lasse sich kein fester,
typisierter Zinssatz entnehmen. Sie sei - auch unionsrechtlich -
verhältnismäßig, da beispielsweise das Entstehen
von Säumniszuschlägen vom Verhalten des Steuerpflichtigen
abhinge und eine Einzelfallprüfung im Erlassverfahren erfolgen
könne.
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II. Die Beschwerde des FA gegen den Beschluss
des FG ist begründet, die des Antragstellers dagegen
unbegründet. Der Beschluss des FG ist insoweit aufzuheben, als
es dem Antragsteller AdV gewährt hat und der Antrag ist
insgesamt abzulehnen. Nach den BFH-Urteilen vom 23.08.2022 - VII R
21/21 (BFHE 278, 1, BStBl II 2023, 304 = SIS 23 02 31) und vom
15.11.2022 - VII R 55/20 (BFHE 278, 403, BStBl II 2023, 621 = SIS 23 05 18) bestehen keine ernstlichen Zweifel mehr im Hinblick auf
die Verfassungsmäßigkeit verwirkter
Säumniszuschläge, auch soweit diese nach dem 31.12.2018
entstanden sind.
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1. Nach § 128 Abs. 3 i.V.m. § 69
Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist
die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder
teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts
bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine
unbillige Härte zur Folge hätte.
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Ernstliche Zweifel im Sinne von § 69 Abs.
2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer
Prüfung des angefochtenen Bescheides neben für seine
Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige
Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit
in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der
Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken
(ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschlüsse vom
30.03.2021 - V B 63/20 (AdV), BFH/NV 2021, 1212 = SIS 21 12 83 und
vom 08.04.2009 - I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437 = SIS 09 26 67). Die
Entscheidung hierüber ergeht bei der im AdV-Verfahren
gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der
sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (vgl.
BFH-Beschluss vom 07.09.2011 - I B 157/10, BFHE 235, 215, BStBl II
2012, 590 = SIS 11 37 51, Rz 12, m.w.N.). Zur Gewährung der
AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die
Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer
Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (BFH-Beschluss in BFHE
235, 215, BStBl II 2012, 590 = SIS 11 37 51, Rz 12). Ernstliche
Zweifel können auch verfassungsrechtliche Zweifel hinsichtlich
einer dem angefochtenen Verwaltungsakt zugrunde liegenden Norm sein
(vgl. BFH-Beschluss vom 04.07.2019 - VIII B 128/18, BFH/NV 2019,
1060 = SIS 19 12 30, Rz 12) oder sich aus einem möglichen
Verstoß des Steuergesetzes gegen eine unionsrechtliche
Bestimmung ergeben (vgl. BFH-Beschluss vom 12.12.2013 - XI B 88/13,
BFH/NV 2014, 550 = SIS 14 07 34, Rz 15).
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2. Unter Berücksichtigung dieser
Grundsätze bestehen im Streitfall keine ernstlichen Zweifel an
der Verfassungsmäßigkeit der insgesamt verwirkten
Säumniszuschläge.
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a) Der Senat hat zwar im Hinblick auf den
Beschluss des VII. Senats des BFH vom 31.08.2021 - VII B 69/21
(AdV) (n.v.) seinerseits für Entstehungszeiträume nach
dem 31.12.2018 AdV gewährt (BFH-Beschluss vom 23.05.2022 - V B
4/22 (AdV), BFHE 276, 535 = SIS 22 12 06).
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b) Der VII. Senat des BFH hat aber nunmehr in
zwei Hauptsacheverfahren verfassungsrechtliche Zweifel an der
Höhe der Säumniszuschläge nach § 240 AO
verneint (BFH-Urteile vom 23.08.2022 - VII R 21/21, BFHE 278, 1,
BStBl II 2023, 304 = SIS 23 02 31 und vom 15.11.2022 - VII R 55/20,
BFHE 278, 403, BStBl II 2023, 621 = SIS 23 05 18).
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Er begründet dies insbesondere damit,
dass die Abschöpfung von Liquiditätsvorteilen nicht
Haupt-, sondern nur Nebenzweck sei (BFH-Urteile in BFHE 278, 403,
BStBl II 2023, 621 = SIS 23 05 18, Rz 23 und in BFHE 278, 1, BStBl
II 2023, 304 = SIS 23 02 31, Rz 32 f.), und sich beim
Säumniszuschlag kein konkreter Anteil bestimmen lasse, der als
Zins behandelt werden könne. Ein derartiger Anteil ergebe sich
auch nicht aus der bisherigen Rechtsprechung des BFH, die im Rahmen
der Ermessensentscheidung über einen Billigkeitserlass von
Säumniszuschlägen bei Zahlungsunfähigkeit dem
Druckmittelcharakter der Säumniszuschläge einen Anteil
von 50 % zugemessen habe. Aus einer Aufteilung des
Säumniszuschlags im Rahmen der Gewährung einer
Billigkeitsmaßnahme könne nicht generell ein fester
Zinsanteil hergeleitet werden. Aus dieser Rechtsprechung folge auch
nicht, dass der Säumniszuschlag anteilig als Zins anzusehen
sei. Vielmehr wurde in dem Fall, in dem auf Antrag eine Stundung
der Steuer möglich oder geboten gewesen wäre, ein
Teilerlass als ermessensgerecht angesehen, da dadurch der
Nebenzweck der Gegenleistung berücksichtigt werde (BFH-Urteil
vom 26.04.1988 - VII R 127/85, BFH/NV 1989, 71 = SIS 88 23 56,
unter II.). Dabei seien als Maßstab für den Teilerlass
die Stundungs- oder Aussetzungszinsen herangezogen worden, um eine
Gleichbehandlung von vergleichbaren Sachverhalten dergestalt
sicherzustellen, dass der säumige Schuldner jedenfalls in der
Höhe durch Säumniszuschläge belastet bleibe, in der
im Falle der Aussetzung oder Stundung Zinsen angefallen wären
(BFH-Urteil vom 29.08.1991 - V R 78/86, BFHE 165, 178, BStBl II 1991, 906
= SIS 91 21 41, unter B.II.2.b). Der hälftige Erlass beruhe
somit nicht auf der Annahme, der Zinscharakter der
Säumniszuschläge sei mit einem bestimmbaren Anteil in
einer konkreten Höhe anzusetzen. Lasse sich § 240 AO ein
fester und typisierender Zinssatz nicht entnehmen und komme der
Norm für die nicht rechtzeitige Leistung der geschuldeten
Steuern lediglich als Nebenzweck auch eine Zinsfunktion zu, fehle
es jedenfalls an einer festen Größe eines Zinssatzes,
die auf ihre Angemessenheit hin überprüft werden
könne. Somit scheide eine anteilige Behandlung des
Säumniszuschlags als Zins aus. Auf dieser Grundlage könne
sich eine Verfassungswidrigkeit nur aus der Höhe von einem
Prozent für jeden angefangenen Monat der Säumnis ergeben.
Diese Höhe sei allerdings bereits zur Erzwingung der
rechtzeitigen Zahlung der fälligen Steuer und zur Abgeltung
des Verwaltungsaufwands verhältnismäßig und daher
verfassungsrechtlich unbedenklich. Unbilligen Härten im
Einzelfall könne durch einen (Teil-)Erlass nach § 227 AO
begegnet werden (BFH-Urteile in BFHE 278, 1, BStBl II 2023, 304 =
SIS 23 02 31, Rz 50 bis 54 und in BFHE 278, 403, BStBl II 2023, 621
= SIS 23 05 18, Rz 40 bis 44).
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c) Dieser Auffassung schließt sich der
Senat auch für den Streitfall an, in dem es - anders als bei
den beiden Urteilen des VII. Senats in BFHE 278, 1, BStBl II 2023,
304 = SIS 23 02 31 und in BFHE 278, 403, BStBl II 2023, 621 = SIS 23 05 18 - auch um Säumniszuschläge für
Entstehungszeiträume nach dem 31.12.2018 geht. Denn die
vorstehende Beurteilung der Verfassungsmäßigkeit durch
den VII. Senat des BFH beansprucht Gültigkeit auch für
diese Entstehungszeiträume. Im Hinblick hierauf hält der
Senat an seiner bisherigen Beurteilung in dem Beschluss vom
23.05.2022 - V B 4/22 (AdV) (BFHE 276, 535 = SIS 22 12 06) nicht
mehr fest.
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Hieran ändert sich nichts aufgrund des
(nicht zur amtlichen Veröffentlichung bestimmten)
BFH-Beschlusses vom 22.09.2023 - VIII B 64/22 (AdV) = SIS 23 16 33, Leitsatz. Zwar hat sich der
VIII. Senat des BFH hier dem Senatsbeschluss in BFHE 276, 535 = SIS 22 12 06 angeschlossen, an dem aus den vorstehend genannten
Gründen nicht festzuhalten ist. Aus der Aufgabe dieser
Senatsrechtsprechung folgt indes keine unzulässige Abweichung,
wie der VIII. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 22.09.2023 -
VIII B 64/22 (AdV) = SIS 23 16 33,
Rz 23 zutreffend entschieden hat.
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3. AdV kommt im summarischen Verfahren auch
nicht im Hinblick auf unionsrechtliche Zweifel in Betracht.
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Der Senat hat bereits in seinem Beschluss in
BFHE 276, 535 = SIS 22 12 06 (Leitsatz 2 sowie Rz 33 ff.)
entschieden, dass aus unionsrechtlichen Grundsätzen
(Äquivalenz-, Effizienz-,
Verhältnismäßigkeits- und Neutralitätsprinzip)
keine weitergehenden Zweifel an der gesetzlichen Höhe der
Säumniszuschläge bestehen. Verstöße gegen das
Äquivalenz-, Effizienz- und Neutralitätsprinzip sind
nicht ersichtlich und ein Verstoß gegen das unionsrechtliche
Verhältnismäßigkeitsprinzip scheidet jedenfalls
unter Berücksichtigung von § 227 AO aus. Zur weiteren
Begründung verweist der Senat auf die Ausführungen in
seinem Beschluss in BFHE 276, 535 = SIS 22 12 06 (Rz 33 bis
39).
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4. Anhaltspunkte dafür, dass die
Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige Härte zur
Folge hätte, sind weder vorgetragen noch sonst
ersichtlich.
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5. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 1 FGO.
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