Auf die Revision des Klägers wird das
Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 21.7.2016 6 K 586/16
aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht Nürnberg
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des
Revisionsverfahrens übertragen.
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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) ist ein gemeinnütziger Verein, der ein
Reisetheater betreibt. Er beantragte am 7.5.2015 die Gewährung
der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 8 Buchst. a des
Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) für die Zugmaschine mit
dem amtlichen Kennzeichen ... Der Aufforderung, eine
Reisegewerbekarte vorzulegen, kam der Kläger unter Verweis
darauf, dass er als gemeinnütziger Verein kein Gewerbe
betreibe, nicht nach.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Hauptzollamt - HZA - ) setzte mit Bescheid vom 3.7.2015 die
Kfz-Steuer auf 375 EUR jährlich fest und lehnte damit den
Antrag auf Steuerbefreiung ab. Der Einspruch blieb ohne Erfolg
(Einspruchsentscheidung vom 21.3.2016).
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Die dagegen gerichtete Klage wies das
Finanzgericht (FG) als unbegründet zurück. Dabei
entschied es gemäß § 94a der Finanzgerichtsordnung
(FGO) durch den zum Berichterstatter bestellten Richter ohne
mündliche Verhandlung.
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Mit der Revision rügt der Kläger
die Verletzung formellen und materiellen Rechts.
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben, den
Kfz-Steuerbescheid vom 3.7.2015 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 21.3.2016 zu ändern und die
Kfz-Steuer auf 0 EUR herabzusetzen.
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Das HZA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist begründet. Das FG
hat zu Unrecht entschieden, dass dem Kläger die
Steuerbefreiung des § 3 Nr. 8 Buchst. a KraftStG mangels
Vorliegens eines gewerblichen Schaustellerbetriebes nicht
gewährt werden kann. Da der Senat mangels hinreichender
Feststellungen nicht in der Sache selbst entscheiden kann, ist das
angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache an das FG zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen
(§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).
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1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG
unterliegt der Kfz-Steuer das Halten von inländischen
Fahrzeugen zum Verkehr auf öffentlichen Straßen. Von der
Kfz-Steuer befreit ist nach § 3 Nr. 8 Buchst. a KraftStG das
Halten von Zugmaschinen, solange sie ausschließlich für
den Betrieb eines Schaustellergewerbes verwendet werden.
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2. Entgegen der Auffassung des FG setzt der
Steuerbefreiungstatbestand nicht voraus, dass der Halter des
Fahrzeuges ein Schaustellergewerbe betreibt.
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a) § 3 Nr. 8 Buchst. a KraftStG erfordert
lediglich, dass die Zugmaschine für den Betrieb eines
Schaustellergewerbes verwendet wird. Dies ist nicht dahin zu
verstehen, dass ausschließlich Reisegewerbebetriebe i.S. der
§§ 55 ff. der Gewerbeordnung in den Genuss der
steuerlichen Begünstigung kommen sollen.
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Dies ergibt sich bereits aus der
Entstehungsgeschichte des Gesetzes. Die Steuerbefreiung wurde durch
das Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom
19.12.1960 (BGBl I 1960, 1005) als § 2 Nr. 7 KraftStG
eingeführt. Sie begünstigte in dieser Ursprungsfassung
das Halten von Zugmaschinen, „solange sie
ausschließlich von Schaustellern verwendet werden“
und galt mit diesem Wortlaut als § 3 Nr. 8 KraftStG
unverändert fort. Den im Streitfall anwendbaren Wortlaut
erhielt die Vorschrift durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 vom
19.12.1985 (BGBl I 1985, 2436). Grund hierfür war eine
Anpassung an geänderte gewerberechtliche Vorschriften, nach
denen auch eine juristische Person als Schausteller im Reisegewerbe
tätig werden konnte. Der Befreiungstatbestand sollte daher
nicht mehr an die Person, sondern an den Betrieb des
Schaustellergewerbes anknüpfen (BRDrucks 418/85). Hieraus
ergibt sich, dass der Gesetzgeber weiterhin die schaustellerische
Tätigkeit fördern wollte und auf die gewerberechtlichen
Vorschriften nur deshalb zurückgriff, um diese
Tätigkeiten in ihren typischerweise vorkommenden
Fallkonstellationen näher zu beschreiben. Dagegen lässt
sich weder den Gesetzesmaterialien zur Ursprungsfassung der
Steuerbegünstigung (BTDrucks 03/2178, S. 1) noch zur
geänderten Fassung (BRDrucks 418/85) entnehmen, dass es dem
Gesetzgeber darum ging, die ausschließliche Verwendung von
Zugmaschinen im Bereich der schaustellerischen Tätigkeit nur
gegenüber gewerblich tätigen Haltern zu
privilegieren.
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b) Für eine entsprechende Auslegung
spricht auch der systematische Zusammenhang zwischen § 3 Nr. 8
Buchst. a und b KraftStG. Denn auch hinsichtlich letztgenannter
Vorschrift hat der Bundesfinanzhof (BFH) maßgeblich auf die
Zweckbestimmung und die Verwendung des Fahrzeugs und nicht auf die
steuer- oder gewerberechtliche Qualifikation des Halters abgestellt
(BFH-Urteil vom 28.10.2015 II R 33/13, BFH/NV 2016, 245 = SIS 16 00 66, Rz 13 f.).
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Demgegenüber überzeugt die vom FG
gezogene Parallele zu der in § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a und d
des Umsatzsteuergesetzes getroffenen Unterscheidung zwischen
Theatern, Konzerten und Museen einerseits sowie
Zirkusvorführungen und Leistungen aus der Tätigkeit als
Schausteller andererseits nicht. Denn zum einen hat der BFH bereits
entschieden, dass die Vorschriften über Kfz-Steuerbefreiungen
grundsätzlich aus sich selbst heraus auszulegen und anzuwenden
sind (BFH-Urteil vom 22.9.1992 VII R 45/92, BFHE 169, 478, BStBl II
1993, 200 = SIS 93 04 50, Rz 6). Zum anderen stehen die
Steuerermäßigungen des Umsatzsteuerrechts und die
Steuerbefreiungen des Kfz-Steuerrechts in unterschiedlichen
Regelungszusammenhängen und dienen nicht den gleichen
Zwecken.
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c) Auch der Sinn und Zweck der Regelung
spricht dafür, die Vorschrift dahingehend auszulegen, dass die
ausschließliche Verwendung der Zugmaschine für Zwecke
eines schaustellerischen Betriebs begünstigt werden soll.
Grund der Befreiung von der Kfz-Steuer ist es zum einen, dass die
begünstigten Kfz von Festplatz zu Festplatz fahren und die
Straßen deshalb nur wenig in Anspruch nehmen, weil sie
während der Veranstaltungen unbenutzt am Festplatz stehen
gelassen werden (FG Düsseldorf, Urteil vom 28.2.1961 VI d
5/59, EFG 1961, 459). Zum anderen soll das Gewerbe nach
Schaustellerart und damit mittelbar auch das soziale Brauchtum der
Regionen gefördert werden (25. Subventionsbericht der
Bundesregierung, BTDrucks 18/5940, S. 338). Danach mögen die
gewerblichen Schaustellerbetriebe zwar die primär
Begünstigten der Regelung sein, der gesetzliche
Förderungszweck grenzt aber auch andere Steuerpflichtige nicht
aus, die das Fahrzeug in gleicher Weise ausschließlich in
einem Betrieb nach Schaustellerart verwenden.
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d) Entgegen der Auffassung des FG besteht auch
kein allgemeiner Rechtsgrundsatz, dass Ausnahmevorschriften im
Kfz-Steuerrecht stets oder jedenfalls grundsätzlich
„eng“, also nicht wie jede andere Vorschrift
nach den allgemeinen Auslegungsregeln gemäß Wortlaut,
systematischem Zusammenhang, Entstehungsgeschichte sowie Sinn und
Zweck auszulegen sind (BFH-Urteile vom 16.11.2004 VII R 15/04,
BFH/NV 2005, 918 = SIS 05 22 42, Rz 15, und vom 12.6.2012 II R
40/11, BFHE 238, 281, BStBl II 2012, 797 = SIS 12 24 02, Rz 11).
Vielmehr sind, wenn der Wortlaut Zweifel lässt, auch
Befreiungsvorschriften unter sinnvoller Würdigung des mit der
Ausnahmebestimmung verfolgten Zweckes anzuwenden (BFH-Urteil vom
12.5.1965 II 59/62 U, BFHE 82, 492, BStBl III 1965, 425 = SIS 65 02 45, unter II.1.; Strodthoff, Kraftfahrzeugsteuer, § 3 Rz
7).
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3. Der Senat kann in der Sache nicht selbst
entscheiden. Das FG hat lediglich festgestellt, dass der
Kläger ein Reisetheater betreibt und die Zugmaschine zur
Beförderung der Theaterausrüstung und des Theaterzeltes
verwendet. Nähere Feststellungen dazu, ob dieses Reisetheater
- wie vom Kläger behauptet - nach Art eines
Schaustellerbetriebes oder eines Zirkusses durchgeführt wird
und ob die Zugmaschine ausschließlich für diesen Betrieb
verwendet wird, fehlen und sind daher im zweiten Rechtsgang
nachzuholen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).
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4. Angesichts dessen kann dahinstehen, ob dem
FG die von dem Kläger gerügten Verfahrensfehler
unterlaufen sind. Denn führt die Revision - wie im Streitfall
- aus materiellen Gründen zur Aufhebung der Vorentscheidung,
muss nicht mehr darüber entschieden werden, ob außerdem
Verfahrensfehler vorliegen (vgl. BFH-Urteil vom 21.1.2010 VI R
51/08, BFHE 228, 85, BStBl II 2010, 700 = SIS 10 05 61, Rz 11;
Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 118 FGO Rz 256).
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Der Senat weist jedoch zur Klarstellung auf
seine neuere Rechtsprechung zu § 94a Satz 1 FGO hin. Danach
hat das FG zur Wahrung des Anspruchs auf rechtliches Gehör die
Beteiligten darauf hinzuweisen, dass es im vereinfachten Verfahren
ohne Durchführung einer mündlichen Verhandlung
entscheiden will, und ihnen den Zeitpunkt mitzuteilen, bis zu dem
sie ihr Vorbringen in den Prozess einführen können
(Senatsbeschluss vom 6.6.2016 III B 92/15, BFHE 253, 315, BStBl II
2016, 844 = SIS 16 14 51).
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5. Die Übertragung der Kostenentscheidung
auf das FG folgt aus § 143 Abs. 2 FGO.
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