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I. Der Kläger und Revisionsbeklagte
(Kläger) ist Insolvenzverwalter über den Nachlass des
verstorbenen D, der als Kommanditist mit einer Kapitaleinlage in
Höhe von ... EUR an der A-GmbH & Co. KG i.L., der
Beigeladenen, beteiligt war.
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Die Beigeladene war ein mit
öffentlichen Mitteln geförderter und in 1980
gegründeter Immobilienfonds. Zum Vermögen der
Beigeladenen gehörten im Wesentlichen die in Berlin belegenen
Grundstücke F-Straße und J-Straße, auf denen sie
mehrere Wohngebäude im öffentlich geförderten
Wohnungsbau zum Zwecke der Vermietung errichtet hatte. Für die
Wohngebäude nahm die Beigeladene erhöhte Abschreibungen
nach § 14a des Berlinförderungsgesetzes (BerlinFG) in
Anspruch.
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Aus der Vermietung der Wohngebäude
erwirtschaftete die Beigeladene erhebliche Verluste, die den
Gesellschaftern, u.a. auch dem Gesellschafter D, entsprechend ihrer
Beteiligung zugerechnet wurden. Die Verluste waren überwiegend
ausgleichsfähig und nur teilweise gemäß § 15a
des Einkommensteuergesetzes (EStG) verrechenbar.
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Mit Beschluss vom ...9.2006 wurde über
das Vermögen der Beigeladenen das Insolvenzverfahren
eröffnet. Eine Sanierung der Beigeladenen war nicht
vorgesehen. Die Insolvenzverwalterin schätzte den Verkehrswert
des Grundstücks F-Straße auf 1.250.000 EUR und des
Grundstücks J-Straße auf 735.352 EUR.
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Im Rahmen des Insolvenzverfahrens wurden
das Grundstück F-Straße mit Kaufvertrag vom 25.7.2008
zum 11.10.2008 für 1.750.000 EUR und das Grundstück
J-Straße mit Kaufvertrag vom 17.6.2009 zum 1.9.2009 für
651.000 EUR veräußert.
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Da zunächst weder die
Insolvenzverwalterin noch die Kommanditisten
Feststellungserklärungen und Jahresabschlüsse für
die Jahre ab 2006 eingereicht hatten, schätzte der Beklagte
und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) die
Besteuerungsgrundlagen nach § 162 der Abgabenordnung (AO).
Dabei ging er davon aus, dass die Beigeladene in den Jahren 2006
bis 2008 aus der Vermietung weder einen Gewinn noch einen Verlust
erzielt habe und die Kapitalkonten seit dem 31.12.2005 daher
unverändert seien. Das anteilige negative Kapitalkonto des D
belief sich nach den Berechnungen des FA auf ... EUR.
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Mit dem Bescheid für 2008 (Streitjahr)
über die gesonderte und einheitliche Feststellung von
Besteuerungsgrundlagen (im Weiteren Gewinnfeststellungsbescheid)
vom 5.8.2009 (abschließende Zeichnung am 28.7.2009) stellte
das FA einen laufenden Gewinn in Höhe von 0 EUR sowie daneben
einen Veräußerungsgewinn fest. Letzterer resultiere aus
dem Wegfall der negativen Kapitalkonten der Kommanditisten, da
deren Ausgleich mit zukünftigen Gewinnen nicht mehr in
Betracht komme, nachdem beide Grundstücke in den Jahren 2008
bzw. 2009 unter Buchwert veräußert worden seien.
Für D stellte das FA unter Berücksichtigung
verrechenbarer Verluste in Höhe von ... EUR einen
tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn in Höhe
von ... EUR fest. Der Bescheid wurde D nach § 183 Abs. 2 AO
einzeln bekanntgegeben.
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Mit der nach erfolglosem
Einspruchsverfahren erhobenen Klage wandte sich D gegen die
Feststellung des Veräußerungsgewinns. Dieser sei im
Streitjahr schon deshalb nicht zu erfassen, da zum Bilanzstichtag
noch nicht festgestanden habe, dass ein Ausgleich der negativen
Kapitalkonten mit künftigen Gewinnen ausgeschlossen sei.
Maßgeblich sei insoweit, dass das Grundstück
J-Straße zum 31.12.2008 noch nicht verkauft worden sei. Der
spätere Verkauf dieses Grundstücks in 2009 sei ein
wertbegründendes und kein werterhellendes Ereignis und
könne daher zum hier maßgeblichen Bilanzstichtag nicht
berücksichtigt werden.
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Während des Klageverfahrens ist D
verstorben. Die Ehefrau und die Kinder haben als Erben den
Rechtsstreit zunächst aufgenommen und in der Folge die
Nachlassinsolvenz erklärt. Der Kläger ist als
Insolvenzverwalter bestellt worden und hat das Klageverfahren
aufgenommen. Das Nachlassinsolvenzverfahren ist noch nicht
beendet.
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Ebenfalls während des Klageverfahrens
hat das FA unter dem 7.10.2013 einen geänderten
Gewinnfeststellungsbescheid erlassen, in dem für D ein um ...
EUR niedrigerer Veräußerungsgewinn festgestellt wurde.
Die Änderung basierte auf einer Neuberechnung des Buchwerts
des Grundstücks J-Straße im Zeitpunkt der
Veräußerung. Dadurch ergab sich ein
Veräußerungsgewinn, der zu einem teilweisen Wegfall der
negativen Kapitalkonten führte.
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Das Finanzgericht (FG) gab der Klage, mit
der der Kläger nunmehr die Feststellung der Rechtswidrigkeit
des Gewinnfeststellungsbescheids 2008 begehrte, statt. Der
angefochtene Gewinnfeststellungsbescheid sei rechtswidrig, da zum
maßgeblichen Bilanzstichtag, dem 31.12.2008, die
Voraussetzungen für die Auflösung eines negativen
Kapitalkontos noch nicht vorgelegen hätten. Im Fall der
Schätzung sei das Datum der Schätzung mit dem der
Bilanzaufstellung gleichzustellen. Nach den Verhältnissen am
Bilanzstichtag habe noch nicht festgestanden, dass ein Ausgleich
der negativen Kapitalkonten mit zukünftigen Gewinnen nicht
mehr in Betracht kommen werde. Der Verkauf des Grundstücks
J-Straße in 2009 sei ein wertbegründendes Ereignis, da
sich der Wert des Grundstücks erst mit dem Abschluss des
Kaufvertrages und dessen Erfüllung realisiert habe. Der
Verkauf des Grundstücks strahle daher nicht auf den
Bilanzstichtag zurück.
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Mit der Revision rügt das FA die
Verletzung materiellen Rechts. Mit der Auflösung der
Beigeladenen auf Grund der Eröffnung des Insolvenzverfahrens
über ihr Vermögen sei gemäß § 52 Abs. 33
Satz 3 EStG ein Veräußerungsgewinn festzustellen, soweit
das negative Kapitalkonto des Kommanditisten wegfalle. Es falle in
dem Zeitpunkt weg, zu dem mit an Sicherheit grenzender
Wahrscheinlichkeit feststehe, dass ein Ausgleich mit
zukünftigen Gewinnanteilen nicht mehr in Betracht komme. Es
komme danach nicht darauf an, ob vorhandene Wirtschaftsgüter
bereits veräußert worden seien, sondern nur darauf, ob
durch die Veräußerung noch stille Reserven aufgedeckt
werden. Dazu bedürfe es einer Prognose über den
Verkehrswert der Betriebsgrundlagen. Der Verkauf des
Grundstücks nach dem Bilanzstichtag sei daher ein Ereignis,
welches den Verkehrswert zum Bilanzstichtag aufhellen könne.
Im Streitfall habe der durch den Verkauf realisierte
Veräußerungspreis nicht zur Aufdeckung stiller Reserven
geführt. Es habe damit schon zum Bilanzstichtag festgestanden,
dass künftige Gewinne zum Ausgleich des negativen
Kapitalkontos nicht zur Verfügung stünden.
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Das FA beantragt, die Vorentscheidung
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, den Tatbestand
der Vorentscheidung dahin zu berichtigen, dass auf Seite 3 letzter
Absatz die Zahl „drei“ durch die Zahl
„zwei“ ersetzt wird und es auf Seite 6 unter I 1.
Absatz statt „Feststellung der
Rechtmäßigkeit“ „Feststellung der
Rechtswidrigkeit“ heißt, und die Revision
zurückzuweisen.
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Der Tatbestand der Vorentscheidung sei
gemäß § 107 der Finanzgerichtsordnung (FGO) wegen
offenbarer Unrichtigkeiten zu berichtigen. Irrtümlich sei in
dem Tatbestand von drei statt von zwei Kindern des Gesellschafters
D die Rede. Auch werde irrtümlich ausgeführt, dass der
ursprüngliche Anfechtungsantrag in einen Antrag auf
Feststellung der „Rechtmäßigkeit“ umgestellt
worden sei. Beantragt worden sei aber die Feststellung der
„Rechtswidrigkeit“.
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Unter Bezugnahme auf die Ausführungen
der Vorentscheidung führt der Kläger in der Sache aus,
dass selbst dann, wenn man mit dem FA den Verkauf des
Grundstücks J-Straße als wertaufhellendes Ereignis
ansehen wollte, dieses frühestens mit dem Übergang der
Lasten an dem Grundstück eingetreten sein könnte. Da der
Lastenübergang aber erst am 1.9.2009 und daher nach Erlass des
hier angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheids erfolgt sei,
scheide die Annahme eines wertaufhellenden Ereignisses aus. Zudem
sei nicht nachvollziehbar, warum das FA stets vorgetragen habe, der
Verkauf des Grundstücks J-Straße im Jahr 2009 habe nicht
zur Aufdeckung stiller Reserven geführt. Tatsächlich
seien auch nach den eigenen Berechnungen des FA durch den Verkauf
des Grundstücks stille Reserven aufgedeckt, das negative
Kapitalkonto in dieser Höhe teilweise ausgeglichen und der
Veräußerungsgewinn entsprechend herabgesetzt worden.
Schon deshalb scheide eine Auflösung des negativen
Kapitalkontos zum 31.12.2008 aus.
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In Erwiderung zu den Ausführungen des
Klägers räumt das FA ein, dass durch den Verkauf des
Grundstücks J-Straße stille Reserven aufgedeckt worden
seien, die zu einem teilweisen Ausgleich des negativen
Kapitalkontos des D geführt hätten. Dies stehe der
Annahme eines wertaufhellenden Ereignisses nicht entgegen. So habe
durch den Verkauf nicht nur werterhellend zum 31.12.2008
festgestanden, dass das negative Kapitalkonto teilweise
ausgeglichen werde, sondern daneben auch, dass ein darüber
hinaus gehender Ausgleich nicht mehr möglich sei. Der
Anwendungsbereich des § 52 Abs. 33 Satz 3 EStG sei damit
bereits im Streitjahr 2008 zu bejahen.
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II. Die Revision des FA ist unbegründet.
Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).
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1. Im Ergebnis zu Recht ist das FG davon
ausgegangen, dass für D ein Veräußerungsgewinn im
Streitjahr nicht festzustellen war.
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a) Scheidet ein Kommanditist oder ein anderer
Mitunternehmer, dessen Haftung der eines Kommanditisten
vergleichbar ist und dessen Kapitalkonto in der Steuerbilanz der
Gesellschaft auf Grund von ausgleichs- oder abzugsfähigen
Verlusten negativ geworden ist, aus der Gesellschaft aus oder wird
in einem solchen Fall die Gesellschaft aufgelöst, so gilt der
Betrag, den der Mitunternehmer nicht ausgleichen muss, als
Veräußerungsgewinn i.S. des § 16 EStG (§ 52
Abs. 33 Satz 3 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung, nunmehr
§ 52 Abs. 24 Satz 3 EStG n.F., vormals § 52 Abs. 20a Satz
4, § 52 Abs. 21 Satz 4 bzw. § 52 Abs. 19 Satz 4 EStG
a.F.).
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Gemäß § 52 Abs. 19 Satz 2 Nr.
3 i.V.m. Satz 3 Nr. 2 EStG 1998 ist § 15a EStG erst für
Verluste, die nach dem 31.12.1994 entstanden sind, anwendbar, wenn
- wie im Streitfall - die Verluste im Zusammenhang mit der
Errichtung und der Verwaltung von Gebäuden entstehen, die mit
öffentlichen Mitteln i.S. des § 6 Abs. 1 oder nach §
88 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (WoBauG 2) gefördert
sind.
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Eine teilweise deckungsgleiche Regelung
enthält § 15a Satz 2 BerlinFG. Scheidet ein
Mitunternehmer, dessen Kapitalkonto in der Steuerbilanz der
Gesellschaft auf Grund von nach Satz 1 ausgleichs- oder
abzugsfähigen Verlusten negativ geworden ist, aus der
Gesellschaft aus oder wird in einem solchen Fall die Gesellschaft
aufgelöst, so gilt der Betrag, den der Mitunternehmer nicht
ausgleichen muss, als Veräußerungsgewinn i.S. des §
16 EStG. Unter § 15a Satz 1 BerlinFG fallen u.a. Verluste bei
den Einkünften aus Gewerbebetrieb, die auf der Inanspruchnahme
erhöhter Absetzungen nach den §§ 14, 14a bis 14d
oder 15 BerlinFG beruhen. Gemäß § 31 Abs. 10
BerlinFG ist § 15a BerlinFG erstmals für das
Wirtschaftsjahr anzuwenden, für das § 15a EStG erstmals
anzuwenden ist.
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Beide Regelungen, die zeitgleich durch das
Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes, des
Körperschaftsteuergesetzes und anderer Gesetze
(EStG/KStG1977uaÄndG) vom 20.8.1980 (BGBl I 1980, 1545, BStBl
I 1980, 589) beschlossen worden sind, stehen in keinem
Ausschlussverhältnis. Vielmehr wird der Anwendungsbereich der
tatbestandlich weiter gefassten Regelung in § 52 Abs. 33 Satz
3 EStG durch die speziellere Regelung des § 15a Satz 2
BerlinFG nur insoweit verdrängt, als dort für
Wirtschaftsjahre ab dem 1.1.1995 der Ansatz eines
Veräußerungsgewinns angeordnet wird, soweit das
Kapitalkonto durch ausgleichs- oder abzugsfähige Verluste, die
auf der Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach dem BerlinFG
beruhen, negativ geworden ist. Soweit das Kapitalkonto daneben auch
auf Grund von ausgleichs- oder abzugsfähigen Verlusten, die
nicht auf der Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach dem
BerlinFG beruhen, negativ geworden ist, kommt § 52 Abs. 33
Satz 3 EStG zur Anwendung.
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b) Allerdings kann nach gefestigter
Rechtsprechung der bloße Wegfall der
Gewinnerzielungsmöglichkeit bei einer Personengesellschaft zur
Nachversteuerung negativer Kapitalkonten der Kommanditisten
führen, ohne dass die Voraussetzungen des § 52 Abs. 33
Satz 3 EStG bzw. § 15a BerlinFG - Ausscheiden des
Kommanditisten aus der fortbestehenden KG oder Auflösung der
KG - erfüllt sein müssen (Beschluss des Großen
Senats des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10.11.1980 GrS 1/79, BFHE
132, 244, BStBl II 1981, 164 = SIS 81 05 55). Sind jedoch, wie im
Streitfall, auch die Voraussetzungen des § 52 Abs. 33 Satz 3
EStG bzw. des § 15a BerlinFG erfüllt, so hat die
ausdrückliche gesetzliche Regelung Vorrang (BFH-Urteil vom
11.8.1994 IV R 124/92, BFHE 176, 15, BStBl II 1995, 253 = SIS 95 05 19).
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c) § 52 Abs. 33 Satz 3 EStG und ebenso
§ 15a Satz 2 BerlinFG sind auch auf die Nachversteuerung
negativer Kapitalkonten anzuwenden, die auf Verlusten beruhen, auf
die § 15a EStG bzw. § 15a BerlinFG noch nicht anzuwenden
waren (so ausdrücklich im Gesetzentwurf der Bundesregierung
zur erstmaligen Einführung des § 52 Abs. 20a Satz 4 EStG
im EStG/KStG1977uaÄndG: BTDrucks 8/3648, S. 26). Dies ergibt
sich bereits daraus, dass beide Vorschriften keinen entsprechenden
Vorbehalt enthalten, sondern ganz allgemein daran anknüpfen,
dass negative Kapitalkonten durch ausgleichs- oder
abzugsfähige Verluste entstanden sind. Dies kann auf Verlusten
beruhen, die auf Grund der zeitlichen Anwendungsvorschriften zu
§ 15a EStG und § 15a BerlinFG noch ausgeglichen oder
abgezogen werden konnten. Grundlage dafür können auch
Verluste sein, die außerhalb des zeitlichen
Anwendungsbereichs des § 15a EStG vor 1980 entstanden sind,
oder Verluste gemäß § 52 Abs. 19 Satz 2 Nr. 3
i.V.m. Satz 3 Nr. 2 EStG a.F. im Zusammenhang mit der Errichtung
und der Verwaltung von Gebäuden, die mit öffentlichen
Mitteln i.S. des § 6 Abs. 1 oder nach § 88 WoBauG 2 (wie
im Streitfall) gefördert sind, die vor 1995 entstanden sind
(so bereits für § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG a.F.: BFH-Urteil
in BFHE 176, 15, BStBl II 1995, 253 = SIS 95 05 19).
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d) Wann der Veräußerungsgewinn in
Folge des Ausscheidens des Kommanditisten aus der fortbestehenden
KG oder in Folge der Auflösung der KG entsteht, regeln weder
§ 52 Abs. 33 Satz 3 EStG noch § 15a Satz 2 BerlinFG. Der
Zeitpunkt, in dem der Veräußerungsgewinn steuerrechtlich
erzielt worden ist, richtet sich daher nach den allgemeinen
Gewinnrealisierungsgrundsätzen im Rahmen der Gewinnermittlung
durch Betriebsvermögensvergleich, insbesondere dem
Realisationsprinzip (vgl. für die Realisierung des
Auflösungsgewinns gemäß § 17 Abs. 4 EStG:
BFH-Urteil vom 1.7.2014 IX R 47/13, BFHE 246, 188, BStBl II 2014,
786 = SIS 14 21 90, m.w.N.). Der Veräußerungsgewinn im
Anwendungsbereich von § 52 Abs. 33 Satz 3 EStG und § 15a
Satz 2 BerlinFG ist danach in der Schlussbilanz desjenigen
Wirtschaftsjahres zu erfassen, in dem feststeht, dass der
Kommanditist zum Ausgleich des negativen Kapitalkontos nicht (mehr)
verpflichtet ist. Davon ist auszugehen, wenn endgültig
feststeht, dass mit zukünftigen Gewinnen oder mit sonstigen
Einlageforderungen, mit denen das negative Kapitalkonto
aufgefüllt werden könnte, nicht mehr zu rechnen ist (vgl.
zu der Erfassung des Wegfallgewinns ohne die Auflösung der
Gesellschaft: Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE
132, 244, BStBl II 1981, 164 = SIS 81 05 55). Der
Veräußerungsgewinn ist daher frühestens in dem
Veranlagungszeitraum, in dem der Mitunternehmer aus der
Gesellschaft ausscheidet oder in den die Auflösung der
Gesellschaft fällt, zu erfassen.
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Wird die Gesellschaft, wie im Streitfall,
durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufgelöst,
wird der Veräußerungsgewinn regelmäßig erst
im Zeitpunkt des Abschlusses der Liquidation der Gesellschaft oder,
soweit die Gesellschaft ihren Gewerbebetrieb schon vor dem
Abschluss des Insolvenzverfahrens einstellt, im Zeitpunkt der
Betriebsaufgabe realisiert (vgl. Beschluss des Großen Senats
des BFH in BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164 = SIS 81 05 55). Bis
zu diesem Zeitpunkt lässt sich nämlich
regelmäßig noch nicht absehen, ob das negative
Kapitalkonto durch etwaige Gewinne während der Liquidation der
Gesellschaft oder durch sonstige Handlungen des
Insolvenzverwalters, wie z.B. die Rückforderung von
Liquiditätsausschüttungen, die Nachforderung einer
rückständigen Einlage oder durch Insolvenzanfechtung,
ganz oder teilweise wieder aufgefüllt wird oder ob das
negative Kapitalkonto auf Grund der Durchführung eines
Insolvenzplanverfahrens tatsächlich überhaupt nicht
wegfällt, weil in dem festgestellten Insolvenzplan die
Fortführung des Unternehmens festgelegt wird (vgl. § 230
Abs. 1 der Insolvenzordnung). Der Veräußerungsgewinn auf
Grund der Auflösung der Gesellschaft (in Folge der
Insolvenzeröffnung) ist daher zu einem früheren
Bilanzstichtag ausnahmsweise nur dann realisiert, wenn zu diesem
Bilanzstichtag feststeht, dass eine Auffüllung des negativen
Kapitalkontos durch den Kommanditisten unter keinem denkbaren
Gesichtspunkt mehr in Betracht kommen wird.
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e) Ob der Veräußerungsgewinn
gemäß § 52 Abs. 33 Satz 3 EStG oder
gemäß § 15a Satz 2 BerlinFG schon in der
Schlussbilanz des Wirtschaftsjahres der Auflösung der
Gesellschaft zu erfassen ist, richtet sich nach den Erkenntnissen
am Bilanzstichtag. Es müssen danach zum Bilanzstichtag
Tatsachen vorliegen, die den Rückschluss darauf zulassen, dass
eine Auffüllung des negativen Kapitalkontos durch den
Kommanditisten unter keinem denkbaren Gesichtspunkt mehr in
Betracht kommen wird. Grundsätzlich können allerdings
wertaufhellende Tatsachen nach dem Bilanzstichtag bis zu dem
Zeitpunkt, zu dem die Bilanz im ordnungsgemäßen
Geschäftsgang (§ 243 Abs. 3 des Handelsgesetzbuchs)
aufzustellen gewesen wäre, berücksichtigt werden
(BFH-Urteil vom 22.8.2012 X R 23/10, BFHE 238, 173, BStBl II 2013,
76 = SIS 12 26 95, Rz 19). Nicht zu berücksichtigen sind
demgegenüber neue, sog. wertbegründende Tatsachen. Als
„wertaufhellend“ sind nur die Umstände zu
berücksichtigen, die zum Bilanzstichtag bereits objektiv
vorlagen und nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Tag der
Bilanzerstellung, lediglich bekannt oder erkennbar wurden. Der zu
beurteilende Kenntnisstand zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung ist
daher auf die am Bilanzstichtag - objektiv - bestehenden
Verhältnisse zu beziehen (BFH-Urteile vom 30.1.2002 I R 68/00,
BFHE 197, 530, BStBl II 2002, 688 = SIS 02 06 14, unter II.3.b; vom
19.10.2005 XI R 64/04, BFHE 211, 475, BStBl II 2006, 371 = SIS 06 12 73, und vom 9.2.2011 IV R 37/08 = SIS 11 18 98). Auf die
Erkenntnisse am Bilanzstichtag ist ebenfalls abzustellen, wenn, wie
im Streitfall, ein Jahresabschluss nicht vorgelegt wird, der
Gewinnfeststellungsbescheid daher auf einer Schätzung der
Besteuerungsgrundlagen beruht. Denn dieser Schätzung liegt
eine fiktiv fortgeführte Gesellschaftsbilanz zu Grunde
(BFH-Urteil vom 12.10.1993 VIII R 86/90, BFHE 172, 388, BStBl II
1994, 174 = SIS 94 02 21).
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f) Diese Grundsätze hat das FG im
Ergebnis zutreffend auf den Streitfall angewandt.
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Wie das FA selber einräumt, stand zum
Bilanzstichtag, dem 31.12.2008, noch nicht fest, dass eine
Auffüllung des negativen Kapitalkontos durch den
Kommanditisten unter keinem denkbaren Gesichtspunkt mehr in
Betracht kommen würde. Das Gegenteil war vielmehr der Fall.
Denn zum maßgeblichen Stichtag war unter
Berücksichtigung des von der Insolvenzverwalterin der
Beigeladenen geschätzten Teilwerts des Grundstücks
J-Straße mit einem Veräußerungsgewinn zu rechnen,
der zu einem teilweisen Ausgleich der negativen Kapitalkonten der
Kommanditisten führen würde. Selbst unter
„wertaufhellender“ Berücksichtigung des
durch den Verkauf im Jahr 2009 tatsächlich erzielten
niedrigeren Kaufpreises ergab sich immer noch ein
Veräußerungsgewinn, der ebenfalls teilweise zum
Ausgleich des negativen Kapitalkontos führte (vgl. dazu den
streitgegenständlichen geänderten
Gewinnfeststellungsbescheid vom 7.10.2013). Ob der Abschluss eines
Kaufvertrags sowie dessen Erfüllung für die Bestimmung
des Wertes eines Grundstücks zu einem vorherigen
Bilanzstichtag als wertaufhellender Umstand heranzuziehen sein
könnte, braucht der Senat danach im Streitfall nicht zu
entscheiden.
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2. Der Antrag auf Berichtigung des Tatbestands
des angegriffenen Urteils des FG nach § 121 Satz 1 i.V.m.
§ 107 Abs. 1 FGO hinsichtlich der von dem Kläger
gerügten Feststellungen des FG zu der Zahl der Kinder des D
und zu der Bezeichnung des umgestellten Klagebegehrens nach der
Eröffnung der Insolvenz über den Nachlass des D hat
keinen Erfolg.
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Das für diesen Berichtigungsantrag
erforderliche Rechtsschutzbedürfnis (vgl. BFH-Urteil vom
24.9.2013 VI R 6/11, BFHE 243, 210, BStBl II 2016, 650 = SIS 13 34 22, Rz 31) ist mangels Entscheidungserheblichkeit nicht gegeben, da
beide Feststellungen für die Vorentscheidung nicht
entscheidungserheblich waren und ebenso wenig für das
vorliegende Revisionsverfahren entscheidungserheblich sind.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO. Etwaige außergerichtliche Kosten der
Beigeladenen sind nicht aus Billigkeitsgründen zu erstatten
(§ 139 Abs. 4 FGO), da die Beigeladene keinen Sachantrag
gestellt oder anderweitig das Verfahren gefördert hat. Das
Tatbestandsberichtigungsverfahren ist gerichtskostenfrei
(BFH-Beschluss vom 21.7.2016 X R 36/08 = SIS 16 25 52).
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