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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG,
die im Streitjahr 2006 einen Umsatz von ca. 28,5 Mio. EUR erzielt
hat. Für Geschäftspartner und eigene Mitarbeiter aus dem
Vertriebs- und Servicebereich charterte die Klägerin ein
historisches Segelschiff für eine sog. Regatta-Begleitfahrt
anlässlich der Kieler Woche 2006. Dafür sowie für
die Bewirtung der ca. 50 Teilnehmer (davon 13 Mitarbeiter der
Klägerin) wendete die Klägerin 10.959,88 EUR
zuzüglich 1.753,58 EUR Umsatzsteuer auf. Als abziehbare
Betriebsausgabe behandelte sie davon nur 7.317,28 EUR, weil sie
davon ausging, die Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen
(BMF) vom 22.8.2005 IV B 2 - S 2144 - 41/05 (BStBl I 2005, 845 =
SIS 05 38 03) und vom 11.7.2006 IV B 2 - S 2144 - 53/06 (BStBl I
2006, 447 = SIS 06 30 20) zur ertragsteuerlichen Behandlung von
Aufwendungen für VIP-Logen in Sportstätten seien auf die
Kosten der Regatta-Begleitfahrt entsprechend anzuwenden.
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Nach einer Betriebsprüfung vertrat der
Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) unter
Hinweis auf eine Verfügung der Oberfinanzdirektion Kiel vom
20.9.2000 S 2145 A - St 231 (FR 2000, 1296) die Auffassung, die
Kosten seien insgesamt als nicht abziehbare Betriebsausgaben
gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 des
Einkommensteuergesetzes (EStG) zu behandeln. Die gegen den
entsprechend geänderten Gewinnfeststellungsbescheid 2006 vom
30.5.2008 gerichtete Sprungklage hatte keinen Erfolg. Das Urteil
des Finanzgerichts (FG) ist in EFG 2009, 1368 = SIS 09 20 30
abgedruckt.
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Mit der Revision macht die Klägerin
geltend, die Kosten seien nicht für von § 4 Abs. 5 Satz 1
Nr. 4 EStG genannte „ähnliche Zwecke“ entstanden,
weil es sich nicht um Freizeitgestaltung oder sportliche
Betätigung, sondern um eine Kundenveranstaltung
anlässlich eines Sportereignisses gehandelt habe. Da die
Regatta nur von einem Begleitschiff aus angemessen verfolgt werden
könne, sei die Schiffsanmietung der Anmietung einer Loge in
einer festen Sportstätte vergleichbar und müsse deshalb
ebenso behandelt werden.
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Die Klägerin beantragt
sinngemäß, unter Aufhebung der Vorentscheidung den
geänderten Gewinnfeststellungsbescheid vom 30.5.2008 mit der
Maßgabe zu ändern, dass weitere Betriebsausgaben von
7.317,28 EUR abgezogen werden.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist nicht begründet und
war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung). Die Kosten der Regatta-Begleitfahrt sind
insgesamt nicht abziehbare Betriebsausgaben.
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1. a) Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG
dürfen Aufwendungen für Jagd und Fischerei, für
Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke
und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen den
Gewinn nicht mindern, soweit die damit verfolgten Zwecke nicht
selbst Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten
Betätigung des Steuerpflichtigen sind (§ 4 Abs. 5 Satz 2
EStG). Die Regelung betrifft nach dem Einleitungssatz des § 4
Abs. 5 EStG Betriebsausgaben, also Ausgaben, die durch den Betrieb
veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG).
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b) Das Abzugsverbot wurde geschaffen, weil der
Gesetzgeber die genannten Ausgaben „ihrer Art nach als
überflüssige und unangemessene
Repräsentation“ ansah und „im Interesse der
Steuergerechtigkeit und des sozialen Friedens“ den
Aufwand „nicht länger durch den Abzug ... vom
steuerpflichtigen Gewinn auf die Allgemeinheit
abgewälzt“ wissen wollte (Begründung zum
Regierungsentwurf des Steueränderungsgesetzes 1960, BTDrucks
III/1811, S. 8; in Bezug auf den damaligen § 4 Abs. 5 Satz 1
Nr. 3 (heute Nr. 4) EStG bestätigt durch die Stellungnahme des
Finanzausschusses, zu BTDrucks III/1941, S. 3). Ungeachtet ihrer
betrieblichen Veranlassung dürfen die Ausgaben danach bei der
Ermittlung des Gewinns nicht abgezogen werden. Eines konkret
feststellbaren Zusammenhangs mit der Lebensführung des
Steuerpflichtigen bedarf es dafür nicht. Vielmehr stellt das
Gesetz auf den Zusammenhang der Aufwendungen mit der
wirtschaftlichen und gesellschaftlichen Stellung der
Geschäftsfreunde des Steuerpflichtigen ab und unterstellt
diesen typisiert bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 4
Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG. Deshalb gilt das Abzugsverbot auch
für Körperschaftsteuersubjekte, die nach der
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) keine
außerbetriebliche Sphäre haben können (vgl. etwa
BFH-Urteile vom 3.2.1993 I R 18/92, BFHE 170, 537, BStBl II 1993,
367 = SIS 93 09 12, und vom 7.2.2007 I R 27-29/05, BFHE 216, 536 =
SIS 07 15 02, jeweils betreffend GmbH). Soweit in der Versagung des
Abzugs der Ausgaben ein Verstoß gegen das objektive
Nettoprinzip liegt, ist dieser jedenfalls durch den typisiert
angenommenen Zusammenhang mit der Lebensführung des
Steuerpflichtigen oder seiner Geschäftsfreunde
gerechtfertigt.
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c) Vor diesem Hintergrund hat der BFH § 4
Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG einschränkend dahingehend ausgelegt,
dass das Abzugsverbot nur für solche Aufwendungen gelten soll,
die eine Berührung zur Lebensführung und zur
wirtschaftlichen und gesellschaftlichen Stellung der durch sie
begünstigten Geschäftsfreunde des Steuerpflichtigen haben
(BFH-Urteil in BFHE 170, 537, BStBl II 1993, 367 = SIS 93 09 12,
unter II.2.). Scheidet danach etwa die Verwendung eines Schiffs zu
Unterhaltungs- oder sportlichen Zwecken oder zur unangemessenen
Repräsentation aus tatsächlichen Gründen aus, weil
das Schiff als „schwimmender Besprechungsraum“
oder reines Transportmittel genutzt wird, erstreckt sich das
Abzugsverbot auf die betreffenden Aufwendungen nicht (BFH-Urteil in
BFHE 170, 537, BStBl II 1993, 367 = SIS 93 09 12). Auch Kosten
für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte mit einem
Schiff sind nicht nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG insgesamt
vom Abzug ausgeschlossen (BFH-Urteil vom 10.5.2001 IV R 6/00, BFHE
195, 323, BStBl II 2001, 575 = SIS 01 10 91).
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Lässt sich ein Zusammenhang mit der
Lebensführung der begünstigten Geschäftsfreunde
indessen nicht ausschließen, weil die Aufwendungen für
ein Segel- oder Motorschiff für Zwecke der Unterhaltung oder
der Repräsentation geleistet werden, handelt es sich um
Ausgaben für „ähnliche Zwecke“ i.S.
des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG, so dass die Aufwendungen dem
Abzugsverbot unterliegen. Welche Größe oder welches
Alter das Schiff hat, ist dafür ohne Bedeutung. Dem Begriff
„Jacht“ lassen sich diesbezügliche
Abgrenzungskriterien nicht entnehmen. Er bringt vielmehr den
Unterhaltungs- oder Repräsentationszweck des Schiffs zum
Ausdruck. Dementsprechend hat der BFH nicht auf die Art des
Wasserfahrzeugs, sondern dessen bestimmungsgemäße
Verwendung abgestellt (BFH-Urteil in BFHE 195, 323, BStBl II 2001,
575 = SIS 01 10 91, unter 1.b).
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d) Die der Klägerin entstandenen Kosten
für die Regatta-Begleitfahrt unterliegen danach dem
Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG. Der Einsatz des
Schiffs für Zwecke der Unterhaltung und Repräsentation
ist hier nicht nur nicht auszuschließen, sondern steht nach
den Feststellungen des FG und dem eigenen Vorbringen der
Klägerin fest. Angemessenheitserwägungen im konkreten
Einzelfall sind nicht anzustellen. Zweck der gesetzlichen Regelung
ist es vielmehr gerade, die zum Ausschluss vom Abzug führende
Unangemessenheit von Aufwendungen typisiert zu bestimmen.
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2. Die Klägerin kann sich nicht zu ihren
Gunsten auf die BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 845 = SIS 05 38 03
und in BStBl I 2006, 447 = SIS 06 30 20 berufen. Einerseits handelt
es sich um sog. norminterpretierende Verwaltungsanweisungen, an die
die Rechtsprechung schon dem Grunde nach nicht gebunden ist.
Andererseits werden auch die Voraussetzungen für die von der
Verwaltung zugelassene pauschale Aufteilung von Kosten nicht
erfüllt. Zwar ist die Aufteilung nicht auf die Kosten für
die Anmietung von sog. VIP-Logen in Sportstätten
beschränkt (BMF-Schreiben in BStBl I 2006, 447 = SIS 06 30 20,
Tz. 6). Voraussetzung ist aber in jedem Fall, dass der
Steuerpflichtige von einem Veranstalter ein Leistungspaket
erhält, das neben dem eigentlichen Besuch der Unterhaltungs-
oder Sportveranstaltung zusätzliche Bestandteile wie Werbung
und Bewirtung enthält. Um ein derartiges Paket eines auf
Sponsoring zielenden Veranstalters geht es im Streitfall aber
nicht. Deshalb kommt auch der von der Klägerin geltend
gemachte Gesichtspunkt einer auf dem Gleichbehandlungsgrundsatz
(Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) gründenden Selbstbindung der
Verwaltung im Hinblick auf die Behandlung von sog. VIP-Logen nicht
zum Tragen.
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