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I. Die Klägerin und
Beschwerdeführerin (Klägerin), eine KG, schloss am
31.5.2001 als Organträgerin einen Beherrschungs- und
Gewinnabführungsvertrag (im Folgenden: GAV) mit einer GmbH,
der P-GmbH, als Organgesellschaft. Nach Abschn. III GAV
verpflichtete sich die P-GmbH, ab 1.1.2001 ihren gesamten Gewinn an
die Klägerin abzuführen; die Klägerin verpflichtete
sich, die während der Vertragsdauer entstehenden
Fehlbeträge auszugleichen. Der Vertrag galt bis 31.12.2005 und
verlängerte sich jeweils um ein weiteres Jahr, wenn er nicht
unter Wahrung einer Frist von einem Jahr gekündigt wurde. Eine
vorzeitige Kündigung war nur aus wichtigem Grund möglich
(Abschn. V GAV). Die Anteile an der P-GmbH standen zu 19,05 % der
Klägerin und zu 33,33 % deren Mehrheitsgesellschafter A.P. zu.
Die Anteile der Klägerin (insgesamt: 80.000 DM = 19,05 %) sind
ihr von den weiteren GmbH-Gesellschaftern - J.P. und K.P. -
abgetreten worden. Mit Wirkung ab 1.1.2006 wurden die Beteiligungen
von der Klägerin gegen Zahlung von jeweils 0,51 EUR
zurückübertragen.
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Der Beklagte und Beschwerdegegner (das
Finanzamt - FA - ) ging für die Jahre 2001 und 2002 von einer
Organschaft gemäß den §§ 14 ff. des
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) 1999/2002 i.V.m. § 2
Abs. 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) 1999/2002 aus. Im
Anschluss an eine Betriebsprüfung erkannte das FA aufgrund der
Änderung des § 14 Abs. 1 Nr. 2 KStG 2002 durch das Gesetz
zum Abbau von Steuervergünstigungen und Ausnahmeregelungen
(StVergAbG) vom 16.5.2003 (BGBl I 2003, 660) - KStG 2002 n.F. - die
Organschaft nicht mehr an. Die Neuregelung (§ 14 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F.) sei nach § 34 Abs. 1 KStG 2002
n.F. ab dem Veranlagungszeitraum 2003 (VZ 2003) zu beachten.
Hiernach hätten die Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 Satz
1 Nr. 1 KStG 2002 n.F. im Verhältnis zur Personengesellschaft
(hier: der Klägerin) erfüllt sein und deshalb die die
Stimmrechtsmehrheit vermittelnden Anteile bereits vom Beginn des
Wirtschaftsjahres an (hier: VZ 2003) im Gesamthandsvermögen
der Personengesellschaft gehalten werden müssen. Da es daran
gefehlt habe, seien die von der Klägerin ausgeglichenen
Verluste der P-GmbH als verdeckte Einlagen zu qualifizieren und
erhöhten - in einem ersten Schritt - den bilanziellen
Anteilswert. Angesichts der nachhaltig schlechten Ertragslage der
P-GmbH seien die Anteile jedoch - in einem zweiten Schritt - auf
ihren niedrigeren Teilwert abzuschreiben; die hierdurch bedingten
Betriebsvermögensminderungen seien allerdings nach § 3c
Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 2002 nur zur Hälfte
zu berücksichtigen.
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3
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Auf der Grundlage dieser rechtlichen
Beurteilung erließ das FA Bescheide u.a. zur Feststellung der
Einkünfte gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a
der Abgabenordnung (AO) für die Jahre 2003 bis 2005 sowie zur
Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags 2004 und stellte den
vortragsfähigen Gewerbeverlust zum 31.12.2005 gemäß
§ 10a GewStG 2002 fest. Den Antrag der Klägerin auf
Gewährung von Billigkeitsmaßnahmen lehnte das FA mit
Schreiben vom 13.3.2008 ab. Die hiergegen erhobenen Einsprüche
blieben im Wesentlichen ohne Erfolg. Das FA sah auch die
Voraussetzungen eines Billigkeitserlasses (§ 163 AO) als nicht
gegeben an, da die Ansicht der Behörde den Absichten des
Gesetzgebers entspreche. Nach dem Schreiben des Bundesministeriums
der Finanzen (BMF) vom 10.11.2005 (BStBl I 2005, 1038 = SIS 05 47 76) sei es in Altfällen (Abschluss des GAV vor dem 16.5.2003)
für die durchgängige Anerkennung des
Organschaftsverhältnisses ausreichend, wenn die
mehrheitsvermittelnden Anteile an der Organgesellschaft bis zum
31.12.2003 in das Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft
(Organträgerin) überführt worden seien.
Weiterreichende Billigkeitsmaßnahmen kämen im Streitfall
nicht in Betracht, da aufgrund der Änderung des § 14 KStG
2002 bei der Klägerin zumindest Zweifel am Fortbestand der
bisherigen rechtlichen Beurteilung hätten aufkommen
müssen.
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Die Klage wurde vom Finanzgericht (FG)
München mit Urteil vom 30.11.2010 (2 K 2315/08) abgewiesen.
Die Vorinstanz führte u.a. aus, dass der Tatbestand des §
14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. nicht vorgelegen habe,
da die Klägerin nicht wirtschaftliche Inhaberin des
GmbH-Anteils ihres Komplementärs (A.P.) gewesen sei. Die
Vorschrift entfalte im Streitfall - entgegen der Ansicht der
Klägerin - keine echte, sondern lediglich eine sog. unechte
Rückwirkung. Sie sei verfassungsrechtlich nicht zu
beanstanden; insbesondere sei es mit Rücksicht auf das
Gesetzesziel, durch die Übertragung der Beteiligung an der
Organgesellschaft in das Gesamthandsvermögen der
Organträgerin (Personengesellschaft) die Ernsthaftigkeit des
gemeinsamen Engagements in der Organschaft zu verdeutlichen
(Hinweis auf BTDrucks 15/119, S. 43), auch den Beteiligten sog.
Altfälle zumutbar gewesen, diesem Erfordernis durch die
Buchwertübertragung der Anteile zu genügen. Letzteres
gelte auch für den Zeitraum vom 1.1.2003 bis 15.5.2003;
bereits mit dem Kabinettsbeschluss vom 20.11.2002 zum
„Entwurf eines Steuervergünstigungsabbaugesetzes“
sei das schutzwürdige Vertrauen in den Fortbestand der
bisherigen Rechtslage entfallen und für die Klägerin
erkennbar gewesen, dass ab dem 1.1.2003 die Organschaft nur bei
Wahrung der zu ändernden Voraussetzungen des § 14 Abs. 1
Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Nr. 1 KStG 2002 n.F. anerkannt werde. Der
hiermit verbundene Anpassungsaufwand sei der Klägerin - trotz
des „kurzen Zeitfensters (20.11.2002 bis 31.12.2002)“ -
auch zumutbar gewesen, da er sich darin erschöpft hätte,
den GmbH-Anteil des A.P. zu Buchwerten in das
Gesamthandsvermögen der Klägerin zu übertragen. Eine
Berücksichtigung der Verlustübernahmen der Klägerin
über die vom FA anerkannten Beträge hinaus komme - so das
FG weiter - nicht in Betracht. Die Voraussetzungen einer
Teilwertabschreibung lägen - abweichend von der
Einschätzung des FA - nicht vor, da die Klägerin die
Aufwendungen nicht nur zur Abwendung eines Insolvenzverfahrens,
sondern auch zum Zwecke der Sanierung und Wiederherstellung der
Rentabilität der P-GmbH geleistet habe; eine Verböserung
zu Lasten der Klägerin sei dem Gericht jedoch verwehrt.
Unabhängig hiervon habe das FA aber die Teilwertabschreibung
nach § 3c Abs. 2 EStG 2002 zutreffend nur zur Hälfte
berücksichtigt. Ausreichend hierfür sei, dass die
Klägerin die Anteile an J.P. und K.P. zu einem - wenn auch
symbolischen - Preis veräußert habe. Ferner sei das FA
auch nicht nach Treu und Glauben gehindert gewesen, die
angefochtenen Bescheide zu erlassen. Eine verbindliche Auskunft sei
der Klägerin im Hinblick auf die Anerkennung des
Organschaftsverhältnisses nicht erteilt worden. Auch habe im
Streitfall die Möglichkeit bestanden, die Organschaft durch
Übertragung der Beteiligung des A.P. in das
Gesamthandsvermögen der Klägerin zu erhalten. Angesichts
der klaren Absicht des Gesetzgebers sei es für die
Klägerin erkennbar gewesen, dass es nicht ausreichen
würde, bis zum Erlass einer Übergangsregelung der
Finanzverwaltung zu warten. Schließlich sei es auch nicht zu
beanstanden, dass das FA den Erlass von Billigkeitsmaßnahmen
gemäß § 163 AO abgelehnt habe. Die Revision wurde
vom FG nicht zugelassen.
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II. Die hiergegen erhobene Beschwerde ist
nicht begründet und deshalb zurückzuweisen.
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1. Die Rüge, die Revision sei zur
Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung nach § 115 Abs. 2
Nr. 2, zweiter Halbsatz der Finanzgerichtsordnung (FGO) zuzulassen,
weil das vorinstanzliche Urteil mit seiner Auffassung, dass im
Streitfall das Vertrauen der Klägerin in den Fortbestand der
früheren Rechtslage (§ 14 KStG 1999/2002), nach der die
mehrheitsvermittelnden Anteile an der Organgesellschaft auch im
Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter der
Organträgerin (Personengesellschaft) gehalten werden konnten,
bereits mit dem Kabinettsbeschluss zum StVergAbG vom 20.11.2002
entfallen sei, von dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts
(BVerfG) vom 14.5.1986 2 BvL 2/83 (BVerfGE 72, 200, NJW 1987, 1749
= SIS 86 25 18) sowie dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom
20.10.2010 IX R 56/09 (BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409 = SIS 10 40 59) abweiche, ist unschlüssig.
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Die Darlegung dieses Revisionszulassungsgrunds
erfordert, dass die Beschwerde abstrakte und tragende
Rechtssätze sowohl des vorinstanzlichen Urteils als auch der
benannten Divergenzentscheidungen so genau bezeichnet, dass die
Abweichung ersichtlich ist (ständige Rechtsprechung,
Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 116 Rz
42, m.w.N.). Dem wird vorliegend nicht genügt. Die Beschwerde
lässt insoweit außer Acht, dass die in Bezug genommene
Passage des Beschlusses des BVerfG in NJW 1987, 1749, 1754, nach
welchem das Vertrauen in den Fortbestand der bisherigen Rechtslage
vom Tage des Gesetzesbeschlusses des Bundestages an entfällt,
einen Rechtfertigungsgrund für die verfassungsrechtliche
Zulässigkeit einer sog. echten Rückwirkung
(Rückbewirkung der Rechtsfolgen) benennt; das FG ist im
Streitfall hingegen von einer nur unechten Rückwirkung
(tatbestandliche Rückanknüpfung) ausgegangen. Ebenso
wenig ist erkennbar, dass die vorinstanzliche Entscheidung vom
BFH-Urteil in BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409 = SIS 10 40 59
abweicht. Das Urteil betrifft die
Veräußerungsgewinnbesteuerung nach der
Fünftelregelung des § 34 Abs. 1 EStG im
Veranlagungszeitraum 2001; Aussagen dazu, ob und unter welchen
Voraussetzungen der Vertrauensschutz bereits vor einem
Gesetzesbeschluss des Bundestages entfallen könnte, sind den
Entscheidungsgründen nicht zu entnehmen und werden von der
Beschwerde auch nicht angeführt.
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2. Nicht durchzugreifen vermag ferner die
Rüge, die Revision sei deshalb zuzulassen, weil die
Rechtsfrage, ob die Anwendungsbestimmung des § 34 Abs. 1 KStG
2002 n.F. den verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz
wahre, von grundsätzlicher Bedeutung sei (§ 115 Abs. 2
Nr. 1 FGO). Entgegen den Ausführungen der Klägerin ist
nicht klärungsbedürftig, dass mit Rücksicht auf die
Anwendung der Neuregelung des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m.
Nr. 2 KStG 2002 n.F. eine sog. unechte Rückwirkung vorliegt
und die Klägerin hiernach bereits ab dem VZ 2003 keinen
verfassungsrechtlichen Vertrauensschutz in den Fortbestand der
bisherigen Rechtslage (§ 14 Abs. 1 Nr. 2 KStG 1999/2002)
genießt.
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a) Auszugehen ist hierbei davon, dass nach
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 i.V.m. Nr. 1 KStG 2002 n.F.
die Organträger-Personengesellschaft (hier: Klägerin)
aufgrund der zu ihrem (Gesamthands-)Vermögen gehörenden
Beteiligung an der Organgesellschaft (hier: P-GmbH) vom Beginn
deren Wirtschaftsjahres an mit der Mehrheit der Stimmrechte
ununterbrochen beteiligt sein muss und diese durch das StVergAbG
eingefügte Neuregelung zur finanziellen Eingliederung der
Organgesellschaft nach § 34 Abs. 1 KStG 2002 n.F. bereits ab
dem VZ 2003 zu beachten war (allg. Meinung; vgl. z.B.
Gosch/Neumann, KStG, 2. Aufl., § 14 Rz 81;
Blümich/Danelsing, § 14 KStG Rz 61;
Rödder/Schumacher, DStR 2003, 805, 807). Zwischen den
Beteiligten ist im Beschwerdeverfahren nicht mehr streitig, dass
die Klägerin diese Voraussetzung weder zum 1.1.2003 noch im VZ
2003 noch zu einem späteren Zeitpunkt erfüllt hat.
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b) Soweit das FA hieraus abgeleitet hat, dass
damit ab VZ 2003 das Organschaftsverhältnis zwischen der
Klägerin und der P-GmbH nicht mehr anerkannt werden kann, ist
dies auch mit Rücksicht auf den verfassungsrechtlich
gewährleisteten Vertrauensschutz im Ergebnis nicht zu
beanstanden.
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aa) Der verfassungsrechtlichen Prüfung
sind - entgegen der Ansicht der Klägerin - insoweit die
für eine sog. unechte Rückwirkung (tatbestandliche
Rückanknüpfung) geltenden Maßstäbe zugrunde zu
legen. Sie ist dadurch gekennzeichnet, dass die belastenden
Rechtsfolgen einer Norm (hier: § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG
2002 n.F.) erst nach Verkündung des Änderungsgesetzes
(hier: Verkündung des StVergAbG mit Ausgabe der Nr. 19 des
Bundesgesetzblatts 2003 Teil I am 20.5.2003) eintreten (hier:
Entstehung der Körperschaft- und Einkommensteueransprüche
mit Ablauf des VZ 2003), tatbestandlich aber auch von einem bereits
ins Werk gesetzten Sachverhalt ausgelöst werden (hier:
Begründung des Organschaftsverhältnisses unter Zuordnung
der Anteile des A.P. zu dessen Sonderbetriebsvermögen bei der
Klägerin im Jahre 2001). Auch nach der jüngeren
Rechtsprechung des BVerfG (vgl. Beschlüsse vom 7.7.2010 2 BvL
14/02, 2/04, 13/05, BVerfGE 127, 1, DStR 2010, 1727 = SIS 10 22 45;
2 BvR 748, 753, 1738/05, BVerfGE 127, 61, DStR 2010, 1733 = SIS 10 22 39; 2 BvL 1/03, 57, 58/06, BVerfGE 127, 31, DStR 2010, 1736 =
SIS 10 22 37; vgl. auch BFH-Urteil vom 23.3.2011 X R 28/09, BFHE
233, 404, BStBl II 2011, 753 = SIS 11 23 89) ist hiervon die -
vorliegend nicht gegebene - Kategorie abzugrenzen, dass eine
belastende Norm für einen bereits vor Verkündung des
Änderungsgesetzes abgeschlossenen Tatbestand gelten soll (sog.
echte Rückwirkung oder Rückbewirkung von Rechtsfolgen).
Davon unberührt bleibt allerdings, dass auf dem
„weiten und vielgestaltigen Feld unechter
Rückwirkungen“ (so BVerfG-Beschluss in BVerfGE 127,
1, 19, DStR 2010, 1727 = SIS 10 22 45, 1729) der Normadressat eine
Enttäuschung seines Vertrauens in den Fortbestand der
bisherigen, ihn begünstigenden Rechtslage nur hinnehmen muss,
wenn die tatbestandliche Rückanknüpfung zur
Förderung des Gesetzeszwecks geeignet und erforderlich ist und
wenn bei einer Gesamtabwägung zwischen dem Gewicht des
enttäuschten Vertrauens und dem Gewicht und der Dringlichkeit
der die Rechtsänderung rechtfertigenden Gründe die Grenze
der Zumutbarkeit gewahrt bleibt (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 127,
1, DStR 2010, 1727 = SIS 10 22 45).
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bb) Soweit die Vorinstanz ausgeführt hat,
dass es im Streitfall mit Rücksicht auf den Kabinettsbeschluss
vom 20.11.2002 zum „Entwurf eines
Steuervergünstigungsabbaugesetzes“ sowie die
Veröffentlichungen in der Tages- und Fachpresse möglich
und zumutbar gewesen sei, den Anteil des A.P. an der P-GmbH
spätestens zum 31.12.2002 in das Gesamthandsvermögen der
Klägerin zu übertragen, um bereits am 1.1.2003 - dem nach
den Erläuterungen des FG mutmaßlichen Beginn des
Wirtschaftsjahres der P-GmbH (Organgesellschaft) - den zu
erwartenden Änderungen des KStG durch das StVergAbG zu
genügen (hier: § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Nr. 2 Satz
3 i.V.m. § 34 Abs. 1 KStG 2002 n.F.), kann der Senat dem ohne
weiteres nicht folgen. Insbesondere ist angesichts dessen, dass
jede Gesetzesinitiative - soll sie zum Gesetz werden - die
Zustimmung der gesetzgebenden Körperschaften finden muss,
schwerlich ein tragfähiger Grund dafür zu erkennen,
weshalb es bei Organschaftsverhältnissen, die vor dem
genannten Kabinettsbeschluss begründet worden waren, zumutbar
gewesen sein sollte, vor Verabschiedung des Gesetzes durch den
Bundestag (hier: 21.2.2003) Umstrukturierungsmaßnahmen zu
ergreifen, die zudem - nach den Gegebenheiten des Streitfalls - nur
unter Beachtung der Formvorschrift des § 15 Abs. 3 des
Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter
Haftung hätten durchgeführt werden können.
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cc) Im Einzelnen kann dies indessen
dahinstehen. Denn die Regelung des § 34 Abs. 1 i.V.m. §
14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Nr. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. ist
unbeschadet dessen nicht verfassungswidrig. Ihr Wortlaut ist - zur
Wahrung der Anforderungen an eine verfassungsrechtlich
unbedenkliche (unechte) Rückwirkung - im Wege der
verfassungskonformen Auslegung dahin einzuschränken
(teleologische Reduktion), dass Organschaftsverhältnisse,
denen ein vor dem 21.11.2002 abgeschlossener
Gewinnabführungsvertrag zugrunde liegt, jedenfalls dann, wenn
das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft mit dem Kalenderjahr
übereinstimmt, nach Maßgabe der weiteren Voraussetzungen
des § 14 KStG 2002 n.F. auch dann im VZ 2003 steuerrechtlich
anzuerkennen sind, wenn die die finanzielle Eingliederung der
Organgesellschaft begründenden Anteile spätestens zum
31.12.2003 in das Gesamthandsvermögen der
Organträger-Personengesellschaft übertragen worden
sind.
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Allerdings ist es nach ständiger
Rechtsprechung ausgeschlossen, ein Gesetz gegen seinen
ausdrücklichen Wortlaut und gegen den erkennbaren Willen des
Gesetzgebers verfassungskonform auszulegen. Hiervon abzugrenzen
sind jedoch zu weit geratene - und damit verdeckt lückenhafte
- Überleitungsbestimmungen, die auch
Sachverhaltskonstellationen erfassen, für die der Gesetzgeber
- hätte er sie bedacht - zur Vermeidung einer
verfassungsrechtlich unzulässigen Rückwirkung eine
besondere Anwendungsregelung getroffen hätte. Eine solche
verdeckte Regelungslücke ist im Wege der ergänzenden
Rechtsfortbildung dadurch zu schließen, dass die
verfassungsrechtlich erforderlichen Einschränkungen dem
Gesetzeswortlaut hinzuzufügen sind (vgl. BFH-Urteile vom
12.12.2000 VIII R 10/99, BFHE 194, 135, BStBl II 2001, 282 = SIS 01 05 16; vom 25.3.2004 IV R 2/02, BFHE 206, 21, BStBl II 2004, 728 =
SIS 04 22 15; vom 19.10.2005 I R 34/04, BFH/NV 2006, 1099 = SIS 06 21 24, jeweils zur echten Rückwirkung, sowie Urteile vom
14.12.2006 III R 27/03, BFHE 215, 442, BStBl II 2007, 332 = SIS 07 10 14; in BFHE 233, 404, BStBl II 2011, 753 = SIS 11 23 89, jeweils
zur unechten Rückwirkung).
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Für den Streitfall bedeutet dies, dass
die Bestimmungen des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 und Nr. 1
i.V.m. § 34 Abs. 1 KStG 2002 n.F. zwar insoweit eindeutig und
damit nicht auslegungsfähig sind, als die verschärfende
Neuregelung zur finanziellen Eingliederung von Organgesellschaften
in Organträger-Personengesellschaften ab VZ 2003 auch für
zuvor begründete Organschaftsverhältnisse gelten sollte
(vgl. BTDrucks 15/119, S. 43 f.). Nicht bedacht hat der Gesetzgeber
aber offenkundig, dass die Neuregelung in § 14 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf die mit dem StVergAbG nicht
veränderte Bestimmung des § 14 Abs. 1 Nr. 1 KStG 2002
(§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG 2002 n.F.) verweist und damit
erfordert, dass nach dem Gesetzeswortlaut auch für den VZ 2003
die verschärften Anforderungen der finanziellen Eingliederung
bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft - im
Falle eines mit dem Kalenderjahr übereinstimmenden
Wirtschaftsjahres mithin bereits am 1.1.2003 - erfüllt sein
müssen. Da nicht angenommen werden kann, dass der Gesetzgeber
- wäre ihm dieser mit den Grundsätzen des
Vertrauensschutzes nicht vereinbare Zusammenhang bewusst gewesen -
eine solche verfassungswidrige Anwendungsbestimmung habe treffen
wollen, ist von einer verdeckten Regelungslücke auszugehen und
diese - unter Wahrung des Änderungsinteresses des Gesetzgebers
sowie der berechtigen Belange der am Organschaftsverhältnis
beteiligten Steuerpflichtigen - im Wege der Rechtsfortbildung dahin
zu schließen, dass es für die fortdauernde steuerliche
Anerkennung von Organschaftsverhältnissen in den
vorbezeichneten Altfällen genügt, wenn die
Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 i.V.m. Nr.
1 KStG 2002 n.F. zum Ende des ersten Wirtschaftsjahres 2003 der
Organgesellschaft (hier: also zum 31.12.2003) erfüllt waren
(i.E. gl.A. BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 1038 = SIS 05 47 76).
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dd) Da im Streitfall diesem Erfordernis nicht
entsprochen wurde, ist die Vorentscheidung, soweit sie das
Organschaftsverhältnis ab dem VZ 2003 nicht anerkannt hat, im
Ergebnis zu bestätigen; eine Revisionszulassung zur
Klärung der verfassungsrechtlichen Anforderungen an die
Übergangsbestimmung des § 34 Abs. 1 KStG 2002 n.F. ist
damit ausgeschlossen. Dem Rechtsstreit kommt auch nicht deshalb
grundsätzliche Bedeutung zu, weil der Senat nicht
auszuschließen vermag, dass bei Vorliegen besonderer -
einzelfallbezogener - Umstände Organschaftsverhältnisse
für den VZ 2003 aus Billigkeitsgründen auch dann
anzuerkennen sein könnten, wenn die
Eingliederungsvoraussetzungen gemäß § 14 Abs. 1
Satz 1 Nr. 2 Satz 3 i.V.m. Nr. 1 KStG 2002 n.F. erst nach dem
31.12.2003 erfüllt worden sind. Gründe dieser Art sind
mit der Beschwerdeschrift nicht vorgetragen; vielmehr hat das FG
ausdrücklich festgestellt, dass die Klägerin auf
„die Gesetzesänderung nicht reagiert
(habe)“.
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3. Ohne Erfolg bleibt schließlich die
Rüge, die Revision sei zur Fortbildung des Rechts zuzulassen
(§ 115 Abs. 2 Nr. 2, erster Halbsatz FGO), weil es der
höchstrichterlichen Klärung bedürfe, ob das
Halbabzugsverbot des § 3c Abs. 2 EStG 2002 in der für die
Streitjahre geltenden Fassung auch dann anzuwenden sei, wenn - wie
im Streitfall - wertlose Anteile zu einem nur symbolischen
Kaufpreis veräußert werden. Nichts anderes gilt für
die nach Ablauf der Beschwerdebegründungsfrist erhobene
Rüge, dass der BFH zwischenzeitlich diese Rechtsfrage -
abweichend von der vorinstanzlichen Entscheidung im anhängigen
Verfahren - mit Urteil vom 6.4.2011 IX R 61/10 - BFHE 233, 446,
BStBl II 2012, 8 = SIS 11 24 30 - (vgl. auch Urteil vom 6.4.2011 IX
R 31/10, BFH/NV 2011, 2028 = SIS 11 36 41) verneint habe und
deshalb ein Fall der sog. nachträglichen Divergenz (§ 115
Abs. 2 Nr. 2, zweiter Halbsatz FGO) gegeben sei.
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Beide Rügen können bereits deshalb
nicht durchgreifen, weil das Urteil auch auf der selbständig
tragenden Erwägung fußt, dass im Streitfall - entgegen
der Ansicht des FA - die Voraussetzungen einer Teilwertabschreibung
auf die Beteiligung an der P-GmbH dem Grunde nach nicht
erfüllt seien. Demgemäß wäre zur
schlüssigen Rüge der geltend gemachten
Zulassungsgründe erforderlich gewesen, dass die Klägerin
auch im Hinblick auf diese Erwägung des finanzgerichtlichen
Urteils zumindest einen der in § 115 Abs. 2 FGO genannten
Revisionszulassungsgründe darlegt (ständige
Rechtsprechung, vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 28,
m.w.N.). Hieran fehlt es vorliegend. Demnach ist auch nicht darauf
einzugehen, ob die genannte Rechtsprechung überhaupt auf im
Betriebsvermögen gehaltene Kapitalgesellschaftsanteile
übertragbar ist (vgl. - zu § 8b Abs. 3 KStG 2002 a.F. -
Senatsurteil vom 20.4.2011 I R 97/10, BFHE 233, 508, BStBl II 2011,
815 = SIS 11 26 69; Senatsbeschluss vom 19.4.2011 I B 166/10,
BFH/NV 2011, 1399 = SIS 11 23 82).
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4. Im Übrigen sieht der Senat von einer
Begründung dieses Beschlusses ab (§ 116 Abs. 5 Satz 2
FGO).
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